ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: Motivazione confusa, atto nullo. Anche l'avviso di accertamento deve essere ragionevole. Un'ordinanza della Corte di cassazione accoglie la tesi prospettata dal contribuente.
La motivazione dell'avviso di accertamento, come quella di ogni provvedimento amministrativo, è improntata alla salvaguardia dei principi di rango costituzionale di ragionevolezza, imparzialità e proporzionalità che governano l'agire amministrativo, commisurata alle esigenze di razionalità operativa e non arbitrarietà del potere discrezionale. Peraltro, nell'ottica del destinatario dell'atto la motivazione è finalizzata alla cognizione del processo decisionale dell'autorità al fine dell'eventuale opposizione in aderenza ai dettami costituzionali.
Ad affermarlo è la Corte di Cassazione, Sez. V civile - ordinanza 17.05.2023 n. 13620, che ha accolto la tesi del contribuente che lamentava la motivazione contraddittoria degli avvisi emessi, disponendo che l'apparato motivazionale assume un aspetto rilevante anche per l'organo giurisdizionale poiché costituisce il principale, se non il solo elemento utilizzabile per il relativo vaglio.
Se è verosimile che l'atto rechi motivazioni concorrenti per delimitare la condotta del contribuente nella fase preliminare del procedimento di formazione della pretesa, il ricorso a molteplici profili motivazionali non deve comprimere l'esigenza del rispetto del vincolo funzionale a cui l'obbligo motivazionale è destinato. Gli ermellini richiamano altri precedenti conformi (Cass. 18767/2020, 6104/2020 e 22003/2014) che evidenziano come l'atto non possa recare un impianto motivazionale contraddittorio, poiché è precluso al contribuente di avere certezza degli elementi costituenti le ragioni della pretesa.
Siffatto vizio è configurabile anche quando sono esposte motivazioni concorrenti ma assolutamente discordanti tra di loro e, perciò, inidonee a rappresentare il fulcro della pretesa. Il fisco non può manifestare una motivazione incoerente con funzione di riserva, perché l'alternatività delle ragioni della pretesa, lasciando la parte pubblica arbitro di scegliere nel corso del contenzioso quella che più le convenga secondo le circostanze, espone la controparte ad una difesa difficile o talvolta impossibile.
I principi sopra affermati sono stati disattesi da giudici di merito avendo ritenuto gli atti opposti immuni dai censurati vizi, sebbene caratterizzati da scarsa rigorosità motivazionale. Orbene, il fatto che i rilievi erariali si fondavano su plurime ragioni, anche in apparenza contrastanti fra loro, non comportava la nullità degli atti, sia perché nessuna norma fa discendere la loro nullità da un vizio di contraddittoria motivazione, sia perché si trattava di scarsa rigorosità motivazionale più che di contraddittorietà della motivazione medesima.
Secondo la Corte, posto la scelta del fisco di affidare l'atto a plurime ragioni tra di loro eterogenee, i giudici di appello avrebbero dovuto verificare concretamente, se la comprensione dei fattori fondanti la pretesa era oggettivamente incerta con riguardo alla possibilità del contribuente di esercitare il diritto di difesa nella sua pienezza (articolo ItaliaOggi del 11.07.2023).

TRIBUTI: Paletti alla esenzione dell'Imu. Imposta dovuta anche se l'ente non profit non realizza utili. La Cassazione definisce i requisiti per usufruire del beneficio per attività non commerciali.
Un ente non profit è soggetto al pagamento dell'Imu sugli immobili utilizzati per attività didattica se richiede agli studenti una retta, anche se modesta. L'imposta è dovuta anche se non vengono realizzati degli utili dallo svolgimento dell'attività. L'esenzione Imu è compatibile con il divieto di aiuti di Stato, sancito dalla normativa unionale, solo nel caso in cui gli immobili siano destinati allo svolgimento di attività non economica, svolta a titolo gratuito o dietro il versamento di un corrispettivo meramente simbolico. Secondo la Corte di giustizia europea, infatti, è attività economica qualsiasi attività che consista nell'offrire beni o servizi su un determinato mercato con prestazioni che vengono remunerate.
Lo ha stabilito la Corte di Cassazione, Sez. V civile, con l'ordinanza 13.04.2023 n. 9942.
Per la Suprema corte, il giudice d'appello ha accertato lo svolgimento nell'immobile di un'attività di natura commerciale tenuto conto del pagamento da parte degli utenti di rette come corrispettivo del servizio ricevuto.
L'esenzione Imu “presuppone che l'attività didattica esercitata nell'immobile, pur rientrante tra quelle esenti, non sia svolta in concreto con modalità commerciali, delle quali costituisce un indice rivelatore il pagamento di una retta scolastica da parte degli studenti, anche se modesta”.
Il mancato conseguimento di utili “non è indicativo della natura non commerciale dell'attività”. Del resto, l'agevolazione è compatibile con il divieto di aiuti di Stato solo se ha a oggetto “immobili destinati allo svolgimento di attività non economica” e “l'attività sia svolta a titolo gratuito ovvero dietro il versamento di un corrispettivo simbolico”.
La disciplina dell'esenzione. L'articolo 1, comma 759, lettera g), della legge di bilancio 2020 (160/2019), che disciplina la nuova Imu, riconosce agli enti il diritto all'esenzione alle stesse condizioni fissate dalla vecchia normativa.
In effetti, il comma 759 dispone che sono esenti dall'imposta, per il periodo dell'anno durante il quale sussistono le condizioni prescritte, gli immobili posseduti e utilizzati “dai soggetti di cui alla lettera i) del comma 1 dell'articolo 7 del decreto legislativo 30.12.1992, n. 504, e destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali delle attività previste nella medesima lettera i)”.
Quest'ultima disposizione, richiamata nella pronuncia in esame, prevede che gli immobili sono esonerati dal pagamento dell'imposta municipale solo se vengono svolte le attività sanitarie, didattiche, ricreative, sportive, assistenziali, culturali e così via con modalità non commerciali.
Le attività didattiche, che sono quelle dirette all'istruzione e alla formazione, si ritengono effettuate con modalità non commerciali se le stesse sono paritarie rispetto a quella statale, la scuola adotta un regolamento che garantisce la non discriminazione in fase di accettazione degli alunni e viene applicata la contrattazione collettiva al personale docente e non docente.
L'agevolazione si applica anche nel caso in cui l'unità immobiliare abbia un'utilizzazione mista, ma solo sulla parte nella quale si svolge l'attività non commerciale, sempre che sia identificabile. La parte dell'immobile dotata di autonomia funzionale e reddituale permanente deve essere iscritta in catasto, con attribuzione della relativa rendita.
Se non è possibile accatastarla autonomamente, il beneficio fiscale spetta in proporzione all'utilizzazione non commerciale dell'immobile che deve risultare da apposita dichiarazione. Altro requisito essenziale per fruire dell'esenzione è il possesso qualificato da parte dell'ente non profit. Per l'esonero non è sufficiente il possesso di fatto. Altrimenti l'agevolazione si estenderebbe al soggetto titolare. L'uso indiretto da parte dell'ente che non ne sia possessore non consente al proprietario di fruire dell'esenzione.
La Corte costituzionale (ordinanze 429/2006 e 19/2007) ha chiarito che per fruire dell'esenzione l'ente non commerciale deve non solo utilizzare, ma anche possedere direttamente l'immobile. È richiesta una duplice condizione: l'utilizzazione diretta degli immobili da parte dell'ente possessore e l'esclusiva loro destinazione a attività peculiari che non siano produttive di reddito.
Sempre la Cassazione, con la sentenza 27242/2022, ha affermato che non può essere riconosciuta l'esenzione a un ente non commerciale se l'immobile non viene effettivamente utilizzato. Se il complesso immobiliare per cui viene preteso il diritto a fruire del beneficio fiscale ha formato oggetto di trattative per la sua cessione o di contratti preliminari di vendita, questo dimostra il venir meno della sua funzione strumentale. Il regime di favore può essere riconosciuto solo per il periodo dell'anno durante il quale sussiste la destinazione dell'immobile per l'esercizio delle attività elencate dalla norma di legge.
L'estensione dell'agevolazione. Va ricordato che dal 2020 ai comuni è concessa la facoltà di ampliare i confini dell'esenzione per gli immobili che hanno questa destinazione. L'amministrazione locale può esentare gli immobili dati in comodato gratuito al comune, a altro ente territoriale (provincia, regione) o a un ente non commerciale, purché lo utilizzino esclusivamente per scopi istituzionali o statutari. È una scelta regolamentare contemplata dall'articolo 1, comma 777, della manovra di bilancio 2020 (legge 160/2019) che disciplina la nuova Imu.
In passato anche l'Ifel, l'Istituto di finanza locale dell'Anci, ha predisposto uno schema di regolamento Imu, che contempla questa facoltà. In particolare, è previsto che le amministrazioni comunali possono esentare dal pagamento i fabbricati dati in comodato gratuito, registrato, a enti non commerciali e utilizzati esclusivamente per lo svolgimento con modalità non commerciali delle attività che possono fruire dell'agevolazione.
In realtà, la norma di legge non impone l'obbligo di registrazione del contratto, né alcun obbligo di comunicazione, ma per evitare elusioni della norma o evasioni del tributo sarebbe opportuno richiedere questi adempimenti. Di questa opzione, per esempio, si è avvalso il comune di Milano, che ha apportato modifiche al proprio regolamento Imu, con un ampliamento dell'esenzione oltre i limiti segnati dalla norma di legge, che esclude dal beneficio fiscale gli immobili dati in comodato gratuito (articolo ItaliaOggi Sette del 08.05.2023).

TRIBUTI: Imu, pertinenze da dichiarare. Esonero connesso alla comunicazione sull'area edificabile. L'intervento della Cassazione sugli adempimenti previsti per la non imponibilità dei terreni
Per l'esonero dal pagamento dell'Imu delle aree edificabili pertinenziali deve essere presentata la dichiarazione da parte del titolare. Le aree non devono essere assoggettate all'imposta municipale se costituiscono di fatto pertinenze dei fabbricati. Ma per avere diritto all'agevolazione l'interessato deve presentare la dichiarazione, informando il comune sull'utilizzo dell'immobile come pertinenza.
Lo ha chiarito la Corte di Cassazione, Sez. V civile, con la sentenza 02.03.2023 n. 6281.
Per i giudici di piazza Cavour, il vincolo di pertinenzialità è collegato a una precisa scelta del contribuente “che deve essere necessariamente esplicitata per assumere rilievo”. Va denunciata la “destinazione durevole di un bene a servizio di un altro”, da parte del proprietario dell'immobile o di chi abbia un diritto reale sul bene.
Pertanto, ai fini dell'esclusione dell'autonoma imponibilità dell'area, in quanto pertinenziale, “è necessaria la specifica dichiarazione, da parte del contribuente, di tale qualifica”.
Dichiarazione ed esonero. Spetta al contribuente dimostrare che un'area edificabile non deve essere assoggettata all'imposta municipale perché costituisce pertinenza di un fabbricato. Non conta il dato catastale e il mancato accorpamento al bene principale. Quello che assume rilevanza è l'effettiva destinazione dell'area pertinenziale. Il contribuente è tenuto a provare di trarre un beneficio dal suo uso, dimostrando anche che la scelta non sia finalizzata a eludere il pagamento del tributo.
Per avere diritto all'agevolazione, poi, l'interessato deve presentare la dichiarazione, informando il comune sull'utilizzo dell'immobile come pertinenza. Inoltre, non deve essere possibile una destinazione diversa senza una radicale trasformazione del bene pertinenziale. Naturalmente, la prova dell'asservimento grava sul contribuente. Per la Suprema corte, il contribuente che non abbia evidenziato nella dichiarazione l'esistenza di una pertinenza non ha alcun titolo per impugnare l'avviso di accertamento con cui l'area viene assoggettata a imposizione.
Questa interpretazione degli Ermellini sulla destinazione delle aree pertinenziali e sul diritto dell'interessato a ottenere l'esonero dal pagamento del tributo non può trovare più applicazione a partire dal 2020. Con la nuova Imu, infatti, sono cambiate le regole sulle aree pertinenziali. Queste aree sono soggette al pagamento se non hanno una specifica qualificazione ai fini urbanistici e se non sono accorpate catastalmente al fabbricato. L'articolo 1, comma 741, lettera a), della legge 160/2019 ha apportato delle modifiche alla disciplina delle aree edificabili che sono al servizio di un fabbricato.
Le nuove regole. Dal 2020 non è più applicabile il principio affermato dalla Cassazione, che ha riconosciuto la non imponibilità delle aree anche se non sono accorpate in catasto al fabbricato. In base alle nuove disposizioni, per fabbricato s'intende l'unità immobiliare iscritta o che deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano con attribuzione di rendita catastale, considerandosi parte integrante del fabbricato l'area occupata dalla costruzione e quella che ne costituisce pertinenza ai fini urbanistici, a condizione che venga accatastata unitariamente.
Quindi, fino al 2019 occorre fare riferimento a quanto sostenuto dai giudici di legittimità in ordine all'intassabilità, a certe condizioni, delle aree non accatastate unitariamente ai fabbricati. In generale, per le pertinenze va fatto riferimento alla definizione fornita dall'articolo 817 del codice civile, secondo cui sono da considerare pertinenze le cose destinate in modo durevole al servizio o all'ornamento di un'altra cosa. Per il vincolo pertinenziale serve sia la durevole destinazione della cosa accessoria a servizio o ornamento di quella principale, sia la volontà dell'avente diritto di creare la destinazione.
Al riguardo, l'accatastamento separato dei due immobili non era d'impedimento alla non imponibilità dell'area come pertinenza del fabbricato. In particolare, con la sentenza 8367/2016 non ha ritenuto che fosse necessario l'accatastamento unitario tra area e fabbricato, purché tra i due immobili vi fosse un vincolo d'asservimento durevole e funzionale. E la prova dell'oggettivo asservimento pertinenziale gravava sul contribuente. Altrimenti, la scelta pertinenziale avrebbe avuto l'unica funzione di eludere il prelievo, per ottenere un risparmio fiscale, e avrebbe dato luogo a un abuso del diritto. La Cassazione ha più volte ribadito che quando si tratta di pertinenza di un fabbricato non contano le risultanze catastali, ma la destinazione di fatto.
Un'area pertinenziale e una costruzione, dunque, potevano essere censite catastalmente in modo distinto, al fine di poter essere assoggettate a tassazione come un unico bene. Con la nuova norma sopra citata è invece richiesto, per fruire del vantaggio fiscale, che fabbricato e area siano accorpate catastalmente. Per escludere il pagamento conta la qualificazione urbanistica dell'area e la sua graffatura catastale con il fabbricato. Se non sussistono i requisiti contenuti nella legge di bilancio 2020, il contribuente è tenuto a pagare il tributo.
Va ricordato, infine, che per area fabbricabile s'intende quella utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi oppure in base alle possibilità effettive di edificazione determinate secondo i criteri previsti agli effetti delle indennità di espropriazione per pubblica utilità. Un'area è edificabile quando è inserita nel piano regolatore generale ed è soggetta all'Imu indipendentemente dalla successiva lottizzazione del suolo.
È il comune, su richiesta del contribuente, che attesta se un'area sita sul proprio territorio sia edificabile. Se lo strumento urbanistico è approvato dal consiglio comunale, l'ente può dal momento dell'approvazione richiedere il pagamento del tributo. Per il pagamento conta, però, non solo l'edificabilità di diritto, ma anche quella di fatto. Un'area va qualificata edificabile ed è soggetta al tributo anche se non è inserita nel piano regolatore generale o se lo strumento urbanistico viene annullato dal giudice amministrativo.
Per la Suprema corte (ordinanza 30372/2021) la vocazione edificatoria di un terreno, pur non essendo urbanisticamente qualificato, può essere desunta da vari fattori, tra i quali la vicinanza al centro abitato, lo sviluppo edilizio delle zone adiacenti, l'esistenza di servizi pubblici essenziali, la presenza di opere di urbanizzazione primaria (articolo ItaliaOggi Sette del 01.05.2023).
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Le definizioni
Qualificazione giuridica area edificabile
Per area fabbricabile si intende l’area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi, ovvero in base alle possibilità effettive di edificazione determinate secondo i criteri previsti agli effetti dell’indennità di espropriazione per pubblica utilità
Nuova nozione di fabbricato e pertinenza
Per fabbricato s’intende l’unità immobiliare iscritta nel catasto edilizio urbano con attribuzione di rendita catastale.
Si considera parte integrante del fabbricato l’area occupata dalla costruzione e quella che ne costituisce pertinenza esclusivamente ai fini urbanistici, purché accatastata unitariamente

INCENTIVO FUNZIONI TECNICHE - TRIBUTI: Irap negli incentivi per Imu e Tari.
La Corte dei conti Lombardia, nel parere 13.01.2022 n. 3, ha confermato quanto ormai consolidato in materia di incentivi per le maggiori riscossioni delle entrate, ovvero che «gli accantonamenti per la copertura e il pagamento degli incentivi derivanti dal maggior gettito accertato e riscosso relativo all'Imu e alla Tari previsto dall'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018 e degli incentivi previsti dall'articolo 113 del Dlgs 50/2016 da destinare al personale interessato allo svolgimento delle funzioni tecniche devono essere determinati al lordo di tutti gli oneri accessori connessi alle erogazioni, ivi comprese le somme che gravano sull'ente a titolo di Irap» (articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 10.02.2022).

INCENTIVO FUNZIONI TECNICHE - TRIBUTI: Accantonamento degli incentivi al personale al lordo degli oneri accessori dell'erogazione.
Gli accantonamenti per la copertura e il pagamento degli incentivi derivanti dal maggior gettito accertato e riscosso relativo all'Imu e alla Tari (art. 1, comma 1091, della legge 145/2018) e degli incentivi stabiliti all'art. 113 del Dlgs 50/2016 da destinare al personale interessato allo svolgimento delle funzioni tecniche devono essere determinati al lordo di tutti gli oneri accessori connessi alle erogazioni, comprese le somme che gravano sull'ente a titolo di Irap che non possono non riflettersi sulle disponibilità delle risorse effettivamente ripartibili nei confronti dei dipendenti aventi titolo, riducendo "a monte" la quota da attribuire a costoro, la quale andrà calcolata al netto di tali somme.
Questo è il parere 13.01.2022 n. 3 espresso dalla Corte dei conti, Sezione Regionale per la Lombardia.
In sostanza, per i magistrati contabili le somme indicate per fronteggiare in materia di pubblico impiego gli oneri di spesa, inclusi i fondi di produttività e per i miglioramenti economici, costituiscono le disponibilità complessive massime e, pertanto, non superabili. Del resto, le stesse Sezioni Riunite avevano già sottolineato che «l'incremento della retribuzione accessoria spettante, a qualsiasi titolo, determina anche l'espansione dell'imposta che deve, comunque, trovare copertura nell'ambito delle risorse quantificate e disponibili, in linea con l'obiettivo del contenimento di ogni effetto di incremento degli oneri di personale gravanti sui bilanci degli enti pubblici» (deliberazione 30.06.2010 n. 33).
La Sezione osserva, infine, che anche la ordinanza 07.10.2021 n. 27315 della Corte di Cassazione, Sez. lavoro, ha confermato l'orientamento della deliberazione 30.06.2010 n. 33 delle Sezioni riunite, per concludere che «se l'amministrazione è tenuta ad erogare il compenso senza trattenere la quota dell'IRAP è nondimeno obbligata al rispetto della disciplina sulla copertura dei fondi imposta dall'articolo 81, comma 4 cost., con la conseguenza che è tenuta a quantificare le somme che gravano sull'ente a titolo di IRAP rendendole indisponibili e successivamente ripartire l'incentivo, corrispondendo ai dipendenti lo stesso al netto degli oneri».
In conclusione il collegio ritiene che non vi siano ragioni per discostarsi dalla giurisprudenza sopra richiamata.
Per quanto concerne gli incentivi da maggior gettito Imu e Tasi, a tale conclusione si perviene sulla base di una mera interpretazione letterale dell'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018 che prevede testualmente che i compensi che gli enti locali ripartiscono a titolo di incentivo devono intendersi «al lordo di tutti gli oneri accessori alle erogazioni, ivi compresa la quota IRAP».
Quanto agli incentivi di cui all'articolo 113, comma 3, del Dlgs 50/2016, il collegio osserva che la disposizione del nuovo codice è sostanzialmente sovrapponibile alle previsioni già contenute nell'articolo 92, comma 5, del Dlgs 163/2006 che sono state oggetto di approfondita analisi nel corso della citata deliberazione 30.06.2010 n. 33 delle Sezioni riunite cui rinvia.
Di conseguenza, alla luce dei criteri ermeneutici affermati univocamente dalla giurisprudenza citata, la Sezione ribadisce che anche in tali fattispecie la copertura degli oneri riflessi e degli oneri fiscali gravanti sull'ente locale (tra cui l'Irap) non può non riflettersi sulle disponibilità delle risorse effettivamente ripartibili nei confronti dei dipendenti aventi titolo, riducendo "a monte" la quota da attribuire a costoro, la quale andrà calcolata al netto di tali somme (articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 08.02.2022).

INCENTIVO FUNZIONI TECNICHE - TRIBUTI: Incentivi tributari e per funzioni tecniche.
Gli accantonamenti per la copertura e il pagamento degli incentivi derivanti dal maggior gettito accertato e riscosso relativo all'Imu e alla Tari (art. 1, comma 1091, della legge 145/2018) e degli incentivi di previsti dall'art. 113 del Dlgs 50/2016 da destinare al personale interessato allo svolgimento delle funzioni tecniche devono essere determinati al lordo di tutti gli oneri accessori connessi alle erogazioni, ivi comprese le somme che gravano sull'ente a titolo di Irap.
Per quanto concerne gli incentivi da maggior gettito Imu e Tasi, a questa conclusione si perviene sulla base di una mera interpretazione letterale dell'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018 che prevede testualmente che i compensi che gli enti locali ripartiscono a titolo di incentivo devono intendersi «al lordo di tutti gli oneri accessori alle erogazioni, ivi compresa la quota Irap».
Quanto agli incentivi previsti dall'articolo 113, comma 3, del Dlgs 50/2016, invece, la disposizione del nuovo Codice è sostanzialmente sovrapponibile alle previsioni già contenute nell'articolo 92, comma 5, del Dlgs 163/2006 (Corte dei Conti, Sez. controllo Lombardia, parere 13.01.2022 n. 3 - articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 04.02.2022).
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PARERE
Il Sindaco del comune di Bagnatica (BG), “VISTA la deliberazione 30.06.2010 n. 33 della Corte dei Conti Sez. Riunite, i cui principi di necessaria copertura della spesa pubblica, sono ad oggi ancora espressamente richiamati nella recente giurisprudenza di legittimità in materia di lavoro (cfr. ad es. Corte di Cassazione Civile, Sez. Lavoro, ordinanza 07.10.2021 n. 27315”, chiede di “sapere come vada correttamente inteso, alla luce delle disposizioni di legge sopra richiamate, il principio di “necessaria copertura della spesa pubblica” richiamato in tali sentenze e quale debba dunque essere il corretto comportamento dell’ente nel momento in cui accantona nel proprio bilancio i fondi per gli incentivi sopra richiamati provvedendo poi di seguito alla liquidazione a favore del dipendente”.
In special modo, la richiesta è tesa a “sapere esattamente se l’accantonamento, calcolato matematicamente a norma di legge (ad esempio il 2% massimo della base d’asta secondo l’art. 113 del D.lgs.. 50/2016 o il fondo calcolato secondo l’art. 1, comma 1091, della legge, tenendo conto anche delle percentuali di cui alla propria disciplina regolamentare):
   - debba già prevedere, comprendendola dunque al suo interno, la copertura per gli oneri riflessi e per l’IRAP;
o se, diversamente
   - debba essere considerato quale somma “netta” (che va al dipendente quale trattamento accessorio) ed alla quale si dovranno dunque aggiungere gli impegni ulteriori di spesa nel bilancio per l’ente per gli oneri riflessi ed IRAP. In tal caso tutta la somma accantonata per legge andrebbe al dipendente dovendo l’ente sostenere oneri ulteriori ed aggiuntivi appunto per gli oneri riflessi e per l’IRAP”.
...
Ai fini del corretto inquadramento del quesito occorre esaminare preliminarmente le norme di riferimento.
L’art. 1, c. 1091, l. n. 145/2018 testualmente dispone che “Ferme restando le facoltà di regolamentazione del tributo di cui all'articolo 52 del decreto legislativo 15.12.1997, n. 446, i comuni (….) possono, con proprio regolamento, prevedere che il maggiore gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti dell'imposta municipale propria e della TARI, nell'esercizio fiscale precedente a quello di riferimento risultante dal conto consuntivo approvato, nella misura massima del 5 per cento, sia destinato, limitatamente all'anno di riferimento, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite di cui all'articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017, n. 75. La quota destinata al trattamento economico accessorio, al lordo degli oneri riflessi e dell'IRAP a carico dell'amministrazione, è attribuita, mediante contrattazione integrativa, al personale impiegato nel raggiungimento degli obiettivi del settore entrate”.
L’articolo 113 del decreto legislativo 18.04.2016, n. 50 (Codice dei contratti pubblici), rubricato “incentivi per funzioni tecniche” al secondo comma prevede l’accantonamento in un apposito fondo di risorse finanziarie in misura non superiore al 2 per cento, modulate sull'importo dei lavori, servizi e forniture posti a base di gara per riconoscere uno specifico compenso per le funzioni tecniche svolte dai dipendenti esclusivamente per determinate attività (“programmazione della spesa per investimenti, valutazione preventiva dei progetti, predisposizione e controllo delle procedure di gara ed esecuzione dei contratti pubblici, RUP, direzione dei lavori ovvero direzione dell'esecuzione e collaudo tecnico amministrativo ovvero verifica di conformità, collaudatore statico ove necessario per consentire l'esecuzione del contratto nel rispetto dei documenti a base di gara, del progetto, dei tempi e costi prestabiliti”).
Il successivo terzo comma prevede che una quota, pari all'80 per cento, delle risorse del fondo costituito ai sensi del comma 2 possa essere ripartita, “per ciascuna opera o lavoro, servizio, fornitura con le modalità e i criteri previsti in sede di contrattazione decentrata integrativa del personale, sulla base di apposito regolamento adottato dalle amministrazioni secondo i rispettivi ordinamenti, tra il responsabile unico del procedimento e i soggetti che svolgono le funzioni tecniche indicate al comma 2 nonché tra i loro collaboratori. Gli importi sono comprensivi anche degli oneri previdenziali e assistenziali a carico dell'amministrazione.”
In tale contesto normativo, il comune istante chiede di sapere se gli accantonamenti previsti da tali disposizioni debbano comprendere la copertura per gli oneri riflessi e per l’IRAP, e se a tali fattispecie debbano applicarsi i principi espressi dalle Sezioni riunite di questa Corte con deliberazione 30.06.2010 n. 33 che si è pronunciata su tale questione in relazione agli incentivi al personale dipendente per l’assolvimento di funzioni tecniche (allora disciplinati dall’art. 92 del d.lgs. n. 163/2006) e ai compensi professionali degli avvocati “interni” alle pubbliche amministrazioni, come regolati dall’art. 1, comma 208, della legge 23.12.2005, n. 266.
Al principio di diritto espresso dal Supremo Consesso della Magistratura contabile si è conformata la giurisprudenza delle Sezioni regionali di controllo che si è pronunciata sulla materia degli incentivi per la progettazione tecnica e su fattispecie analoghe come i diritti di rogito dei segretari comunale e gli onorari degli avvocati (cfr., per questa Sezione, le deliberazioni n. 73/PAR/2012, n 469/2015/PAR, 40/2018/PAR, n. 267/2018/PAR e n. 407/2019/PAR. Vedi anche le deliberazioni n. 38/2014/PAR della Sezione regionale per la Liguria; n. 16/2012/PAR della Sezione regionale per il Piemonte; n. 146/2013/PAR della Sezione regionale per la Toscana; n. 25/2014/PAR e n. 148/2019/PAR della Sezione regionale per l’Umbria e n. 400/2018/PAR della Sezione regionale per il Veneto).
Le Sezioni regionali hanno in più occasioni sottolineato che “Il principio di diritto affermato dalle Sezioni Riunite permette di enucleare due punti fermi, a livello interpretativo, a cui debbono conformarsi i pronunciamenti delle Sezioni regionali di controllo” (v. parere 18.12.2015 n. 469 di questa Sezione).
Da una parte, infatti, è indubbio che il presupposto dell’IRAP indicato dall'art. 2 del D.lgs. n. 446 del 1997, e successive modifiche, è “costituito dall'esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi”. (ibidem). Dall’altra, è indiscutibile che le somme destinate al pagamento dell’IRAP devono trovare preventiva copertura finanziaria in sede di costituzione dei fondi destinati a compensare l’attività incentivante, anche in aderenza alla necessità di garantire adeguata copertura ad una qualunque spesa gravante sulle amministrazioni pubbliche e di rispettare il principio del pareggio di bilancio posto dall’art. 81 della Costituzione. In sostanza, come chiaramente affermato nella deliberazione appena richiamata: “le somme indicate per fronteggiare in materia di pubblico impiego gli oneri di spesa, ivi inclusi i fondi di produttività e per i miglioramenti economici, costituiscono le disponibilità complessive massime e, pertanto, non superabili”.
Del resto, le stesse Sezioni Riunite avevano già sottolineato che “l’incremento della retribuzione accessoria spettante, a qualsiasi titolo, determina anche l’espansione dell’imposta che deve, comunque, trovare copertura nell’ambito delle risorse quantificate e disponibili, in linea con l’obiettivo del contenimento di ogni effetto di incremento degli oneri di personale gravanti sui bilanci degli enti pubblici” (v. deliberazione 30.06.2010 n. 33).
Questo Collegio osserva, infine, che anche la ordinanza 07.10.2021 n. 27315 della Corte di Cassazione, richiamata dal Comune, ha confermato l’orientamento della deliberazione 30.06.2010 n. 33 delle SSRR, di cui riporta ampi estratti per concludere che “se l’amministrazione è tenuta ad erogare il compenso senza trattenere la quota dell’IRAP è nondimeno obbligata al rispetto della disciplina sulla copertura dei fondi imposta dall’articolo 81, comma 4 cost., con la conseguenza che è tenuta a quantificare le somme che gravano sull’ente a titolo di IRAP rendendole indisponibili e successivamente e ripartire l’incentivo corrispondendo ai dipendenti lo stesso al netto degli oneri”.
Tornando alle fattispecie oggetto della richiesta di parere del Comune di Bagnatica, il Collegio ritiene che non vi siano ragioni per discostarsi dalla giurisprudenza sopra richiamata.
Per quanto concerne gli incentivi da maggior gettito IMU e TASI, a tale conclusione si perviene sulla base di una mera interpretazione letterale dell’articolo 1, c. 1091, della legge n. 145/2018 che prevede testualmente che i compensi che gli enti locali ripartiscono a titolo di incentivo devono intendersi “al lordo di tutti gli oneri accessori alle erogazioni, ivi compresa la quota IRAP”.
Quanto agli incentivi di cui all’articolo 113, c. 3, del d.lgs. n. 50/2016, il Collegio osserva che la disposizione del nuovo Codice è sostanzialmente sovrapponibile alle previsioni già contenute nell’art. 92, c. 5, del d.lgs. n. 163/2006 che sono state oggetto di approfondita analisi nel corso della più volte citata deliberazione 30.06.2010 n. 33 delle Sezioni riunite cui si rinvia.
Tutto ciò premesso, alla luce dei criteri ermeneutici affermati univocamente dalla giurisprudenza citata, il Collegio ribadisce che anche in tali fattispecie la copertura degli oneri riflessi e degli oneri fiscali gravanti sull’ente locale (tra cui l’Irap) non può non riflettersi sulle disponibilità delle risorse effettivamente ripartibili nei confronti dei dipendenti aventi titolo, riducendo “a monte” la quota da attribuire a costoro, la quale andrà calcolata al netto di tali somme.
P.Q.M.
la Sezione regionale di controllo, in riscontro all’istanza di parere formulata dal Comune di Bagnatica (BG), si pronuncia come segue: “gli accantonamenti per la copertura e il pagamento degli incentivi derivanti dal maggior gettito accertato e riscosso relativo all’IMU e alla TARI ex art. 1, c. 1091, della legge n. 145/2018 e degli incentivi di cui all’art. 113 del d.lgs. n. 50/2016 da destinare al personale interessato allo svolgimento delle funzioni tecniche devono essere determinati al lordo di tutti gli oneri accessori connessi alle erogazioni, ivi comprese le somme che gravano sull’ente a titolo di Irap” (Corte dei Conti, Sez. controllo Lombardia, parere 13.01.2022 n. 3).

TRIBUTI: Via libera agli incentivi Imu-Tari dalla Sezione Autonomie della Corte dei conti
La Sezione Autonomie della Corte dei conti con la deliberazione 10.12.2021 n. 19 ha posto fine alla discussione in merito alla possibilità di riconoscere ai dipendenti addetti al recupero dell'evasione tributaria Imu-Tari l'incentivo introdotto dal comma 1091 dell'articolo 1 della legge 145/2018, anche nel caso di approvazione del bilancio di previsione entro il termine eventualmente differito rispetto a quello del 31 dicembre dell'anno precedente ordinariamente previsto.
Come è noto, il comma 1091 dell'articolo 1 della legge 145/2018 ha reintrodotto, dopo alcuni anni di assenza, la possibilità per i Comuni di destinare una quota delle somme introitate dal recupero dell'evasione Imu e Tari al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente. Tuttavia, questa facoltà, che i Comuni devono esercitare approvando un'apposita norma regolamentare, è subordinata al rispetto dei termini stabiliti dal Dlgs 267/2000 per l'approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto della gestione.
Il generico riferimento contenuto nella norma ai «termini stabiliti dal Dlgs 267/2000» ha fatto sorgere il dubbio se, nel caso del bilancio di previsione, intenda riferirsi alla data del 31 dicembre dell'anno precedente, stabilita dall'articolo 151, comma 1, prima parte, del Dlgs 267/2000, ovvero anche alla data eventualmente differita con apposito Dm, come previsto dall'ultima parte del comma 1 dell'articolo 151 citato. La norma appena richiamata ha stabilito infatti che l'ordinario termine del 31 dicembre possa essere spostato con apposito decreto ministeriale.
Diverse sezioni regionali delle Corte dei conti, quali quelle dell'Emilia Romagna, della Lombardia, della Toscana, dell'Abruzzo e del Piemonte, hanno intrepretato in modo rigoroso la norma, ritenendo che il mancato rispetto del termine del 31 dicembre impedisse all'ente di dare accesso all'incentivo ai propri dipendenti impiegati nell'attività di recupero dell'evasione (che comprende anche lo svolgimento delle attività connesse alla partecipazione del Comune all'accertamento dei tributi erariali e dei contributi sociali non corrisposti, in applicazione dell'articolo 1 del decreto-legge 203/2005, convertito, con modificazioni, dalla legge 248/2005).
In particolare, la Corte dell'Abruzzo (parere 09.06.2020 n. 120), quella del Piemonte (parere 07.06.2021 n. 92) e quella della Lombardia (parere 06.11.2019 n. 412) hanno evidenziato che, in caso di mancata approvazione del bilancio entro il termine del 31 dicembre ma comunque entro il termine differito da Dm o dalla legge, l'ente si trova a operare in esercizio provvisorio, la cui stringente disciplina limiterebbe anche la previsione e l'erogazione delle risorse incentivanti in favore dei dipendenti.
Inoltre, per la Corte della Lombardia, una diversa interpretazione frusterebbe lo spirito della disposizione, finalizzata alla corretta gestione delle risorse pubbliche e in particolare di quelle relative alla spesa per il personale – precludendo l'erogazione dell'incentivo solo a quei Comuni che, non avendo approvato il bilancio neppure entro il termine prorogato, sarebbero incorsi nella procedura di commissariamento ed eventualmente di scioglimento del Consiglio comunale. Con riferimento invece al mancato rispetto del termine di approvazione del rendiconto, la Corte dei conti della Lombardia (parere 10.09.2020 n. 113) aveva ammesso il riconoscimento dell'incentivo nel caso di rispetto del termine prorogato dalla legge (come è avvenuto nel 2020 per effetto delle norme del Dl 18/2020).
La Corte dei conti della Liguria, invece, ha proposto una diversa interpretazione della norma, evidenziando come, in caso di mancata approvazione del bilancio di previsione entro il 31 dicembre, l'applicazione dell'esercizio provvisorio incide solamente sulla gestione finanziaria dell'ente e ha carattere transitorio, venendo meno con l'approvazione del bilancio. Invece, ha osservato la Corte, come previsto dall'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018, la destinazione del maggior gettito al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici preposti alla gestione delle entrate o al riconoscimento di trattamento accessorio avviene sulla base dei dati risultanti dal conto consuntivo relativo all'esercizio precedente (e, quindi, necessariamente, in un momento successivo alla chiusura finanziaria della gestione e rispetto all'approvazione del relativo rendiconto, consentendo di poter valutare se gli obiettivi di incremento di accertamenti e riscossioni di Imu e Tari siano stati effettivamente raggiunti).
La Corte della Liguria ha argomentato come siano altri gli elementi che rilevano ai fini della corretta applicazione della norma del comma 1091, quali la quantificazione del gettito destinabile all'incentivo (incassato e non solo accertato), il rispetto degli equilibri di bilancio e dei vincoli di finanza pubblica, la corretta predeterminazione degli obiettivi, da rilevare nel peg-piano della performance e della loro liquidazione sulla base di entrate certe, rilevabili appunto dal rendiconto. Peraltro, e questo è forse l'aspetto più importante, la Corte remittente ha sottolineato come l'attività di accertamento e di riscossione dei tributi comunali non è incisa dall'approvazione del bilancio di previsione, che ha solo carattere autorizzatorio delle spese e delle entrate da indebitamento.
In altri termini, l'attività incentivata non è condizionata dal bilancio e la quantificazione dell'incentivo non lo è neppure dall'eventuale slittamento del termine di approvazione del rendiconto, basandosi comunque su fatti avvenuti nell'esercizio precedente e non modificati dalla circostanza che il consuntivo sia approvato entro il 30 aprile o entro il diverso termine di legge.
Per la Sezione Autonomie, le riflessioni della Corte dei conti della Liguria meritano di far rivedere l'interpretazione della norma. Infatti, da un punto di vista meramente formale, la disposizione del comma 1091 opera un rinvio al termine di cui all'intero articolo 151 del Dlgs 267/2000 e non solo alla prima parte dello stesso, dove si specifica che il bilancio va approvato entro il 31 dicembre dell'anno precedente, ma anche a quella parte di esso in cui si evidenzia che il termine può essere differito con Dm. Inoltre, la Sezione Autonomie condivide le considerazioni della Corte dei conti della Liguria appena sopra evidenziate relative alla non incidenza dell'approvazione del bilancio sull'attività di accertamento tributario.
Pertanto, la Corte ha concluso che «la locuzione "entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al Dlgs 267/2000" contenuta nell'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018, si riferisce anche al diverso termine prorogato, per il bilancio di previsione, con legge o con decreto del ministro dell'Interno (ai sensi dell'articolo 151, comma 1, ultimo periodo, Tuel) e, per il rendiconto, con legge».
Gli incentivi potranno trovare ora una applicazione generalizzata, fermo restando comunque che si tratta di una facoltà per gli enti, da esercitare con regolamento, e che l'applicazione dell'istituto richiede una corretta disciplina del suo funzionamento. Disciplina che dovrà essere ispirata all'erogazione degli incentivi sulla base degli obiettivi prefissati e del loro raggiungimento (articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 29.12.2021).

TRIBUTI: Corte dei conti, la scadenza per gli incentivi anti-evasione Imu e Tari segue quella dei bilanci.
La locuzione «entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al d.lgs. 18.08.2000, n. 267» contenuta nell'articolo 1, comma 1091, della legge di bilancio 2019, si riferisce anche al diverso termine prorogato, per il bilancio di previsione, con legge o con decreto del Ministro dell'Interno (articolo 151, comma 1, ultimo periodo, del Tuel) e, per il rendiconto, con legge.
Questo il principio di diritto affermato dalla Sezione delle Autonomie della Corte dei conti con deliberazione 10.12.2021 n. 19.
Il comma 1091 dell'articolo 1 della legge di bilancio 2019 ha previsto la possibilità per i Comuni di destinare una quota delle risorse derivanti dal recupero dell'evasione dell'imposta municipale propria (Imu) e della Tari al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite di cui all'articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017 n. 75.
Tra le condizioni che la norma pone per la sua applicazione vi è quella secondo la quale l'ente deve aver approvato il bilancio di previsione e il rendiconto «entro i termini stabiliti dal Tuel».
Sin da subito l'inciso utilizzato dal legislatore ha alimentati dubbi sul suo corretto significato: deve considerarsi in modo tassativo il termine indicato dal Tuel oppure è possibile far riferimento anche al diverso termine prorogato da legge o da specifico decreto ministeriale?
La giurisprudenza contabile che si è pronunciata in argomento (Emilia Romagna, Lombardia, Toscana, Abruzzo e Piemonte) ha affermato che il termine per l'approvazione del bilancio di previsione, a cui il suddetto comma 1091 dell'articolo 1 della legge di bilancio 2019 fa riferimento, è da ritenersi esclusivamente quello del 31 dicembre dell'anno precedente (articolo 151, comma 1, del Tuel) a prescindere da eventuali proroghe.
La Corte dei conti della Liguria (deliberazione 05.10.2021 n. 78, si veda NT+ Enti locali & Edilizia del 20 ottobre) ha, invece, ipotizzato una possibile diversa lettura della norma e, pertanto, ha rimesso al presidente della Corte dei conti la valutazione dell'opportunità di deferire alla sezione delle Autonomie la questione interpretativa ai termini di approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto. Così la questione è stata deferita alla Sezione delle autonomie.
Secondo la Sezione autonomie la tesi sostenuta nel summenzionato consolidato orientamento giurisprudenziale non può essere condivisa poiché si riferisce esclusivamente al termine del 31 dicembre, e ciò implicherebbe che esso operi un rinvio alla sola prima parte dell'articolo 151, comma 1, del Tuel, mentre il dettato normativo non appare frazionabile in mancanza di un riferimento esplicito della norma che opera il rinvio (principio interpretativo «ubi lex voluit, dixit»).
Meritevole di attenzione appare, si legge nella deliberazione, il ragionamento dei magistrati contabili liguri, laddove evidenziano che sebbene l'approvazione differita del bilancio implichi indubbiamente l'applicazione della disciplina –più restrittiva– di tale tipologia di esercizio, la stessa incide solamente sulla gestione finanziaria dell'ente e ha carattere transitorio, venendo meno con l'approvazione del bilancio. Invece, come previsto dal comma 1091 dell'articolo 1 della legge di bilancio 2019, la destinazione del maggior gettito al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici preposti alla gestione delle entrate o al riconoscimento di trattamento accessorio avviene sulla base dei dati risultanti dal conto consuntivo relativo all'esercizio precedente (e, quindi, necessariamente, in un momento successivo alla chiusura finanziaria della gestione e rispetto all'approvazione del relativo rendiconto, consentendo di poter valutare se gli obiettivi di incremento di accertamenti e riscossioni di Imu e Tari siano stati effettivamente raggiunti).
Ciò che rileva, in sostanza, ai fini della corretta applicazione della disposizione in esame è che la destinazione del maggior gettito (da incassare, oltre che da accertare) avvenga nel rispetto degli equilibri di bilancio e dei principi di finanza pubblica (e, quindi, sulla base di idonea programmazione), della corretta e preventiva determinazione degli obiettivi (che trovano fonte nei documenti annuali di perfomance organizzativa e individuale), della destinazione dei soli maggiori incassi (o meglio, di una percentuale di essi) al trattamento accessorio e, infine, della liquidazione sulla base di entrate certe, la cui puntuale determinazione è possibile, appunto, solo con l'approvazione del rendiconto (articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 13.12.2021).
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PARERE
La locuzione “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al d.lgs. 18.08.2000, n. 267” contenuta nell’art. 1, co. 1091, della legge n. 145/2018, si riferisce anche al diverso termine prorogato, per il bilancio di previsione, con legge o con decreto del Ministro dell'interno (ai sensi dell’art. 151, co. 1, ultimo periodo, TUEL) e, per il rendiconto, con legge.
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PREMESSO
Con la deliberazione 05.10.2021 n. 78, adottata nella Camera di Consiglio telematica del 13.09.2021, a seguito di una richiesta inviata tramite il CAL in data 27.05.2021 dal Sindaco del Comune di Santa Margherita Ligure (GE), la Sezione regionale di controllo per la Liguria ha sospeso la pronuncia in merito al seguente quesito «Se il compenso incentivante ex articolo 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018 possa essere erogato stante l’approvazione del bilancio di previsione nei termini così come prorogati più volte a causa della situazione emergenziale dovuta all’epidemia Covid 19».
La Sezione interpellata, dopo aver richiamato l’orientamento sostanzialmente uniforme delle Sezioni regionali di controllo in merito all’interpretazione dell’art. 1, comma 1091, della legge 145/2018, ha individuato ed esposto una possibile diversa lettura della norma.
Ha ritenuto opportuno, pertanto, sottoporre al Presidente della Corte dei conti la valutazione dell’opportunità di deferire alla Sezione delle autonomie, ai sensi dell’art. 6, comma 4, del decreto legge 10.10.2012, n. 174, o alle Sezioni Riunite in sede di controllo, ai sensi dell’art. 17, comma 31, decreto legge 01.07.2009, n. 78, la seguente questione di massima, ai fini dell’adozione di una pronuncia di orientamento generale: «se la locuzione “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al d.lgs. 18.08.2000, n. 267” per l’approvazione del bilancio preventivo e del conto consuntivo contenuta all’art. 1, co. 1091, della legge n. 145/2018 debba intendersi riferita, per il bilancio di previsione, al termine del 31 dicembre dell’anno precedente (ex art. 151, co. 1, TUEL) e, per il rendiconto, a quello del 30 aprile dell’anno successivo a quello di riferimento (ex artt. 151, co. 1, e 227, co. 2, TUEL), ovvero se questa possa intendersi riferita anche al diverso termine prorogato, per il bilancio di previsione, con legge o con decreto del Ministro dell'interno, d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali, in presenza di motivate esigenze (ai sensi dell’art. 151, co. 1, ultimo periodo, TUEL) e, per il rendiconto, con legge».
La questione è stata deferita a questa Sezione con ordinanza del Presidente della Corte dei conti n. 16 del 18.10.2021. CONSIDERATO
1. L’art. 1, co. 1091, della legge n. 145/2018 dispone che i Comuni che hanno approvato il bilancio di previsione e il rendiconto entro i termini stabiliti dal Testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267 (di seguito: TUEL), possono, con proprio regolamento, prevedere che il maggior gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti dell’imposta municipale propria e della TARI, nell’esercizio fiscale precedente a quello di riferimento, risultante dal conto consuntivo approvato, nella misura massima del 5 per cento, sia destinato, limitatamente all’anno di riferimento, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, impiegato nel raggiungimento degli obiettivi del settore entrate, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite di cui all’articolo 23, comma 2, del d.lgs. 25.05.2017, n. 75, mediante contrattazione integrativa.
Poiché la facoltà riconosciuta ai Comuni dalla norma appena richiamata resta espressamente condizionata all’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267” e, quindi, nei termini previsti dagli artt. 151, comma 1 e 227, comma 2, del TUEL, occorre innanzitutto chiarire se questa condizione possa ritenersi soddisfatta nel solo caso in cui il bilancio di previsione sia stato deliberato entro il 31 dicembre dell’anno precedente a quello di riferimento, ovvero anche ove il bilancio di previsione sia stato approvato entro il diverso termine prorogato da specifiche disposizioni normative o con decreto ministeriale come previsto dall’ultimo periodo dell’art. 151, comma 1, del TUEL.
La giurisprudenza delle Sezioni regionali che si sono pronunciate in argomento (Emilia Romagna, Lombardia, Toscana, Abruzzo e Piemonte) ha affermato che il termine per l’approvazione del bilancio di previsione, a cui il suddetto comma 1091, della legge n. 145/2018 fa riferimento, è da ritenersi esclusivamente quello del 31 dicembre dell’anno precedente, ai sensi dell’art. 151, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000, a prescindere da eventuali proroghe.
La richiamata giurisprudenza, pertanto, considera quale condizione di applicabilità dell’art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018, il termine del 31 dicembre previsto nel primo periodo dell’art. 151, comma 1, del Tuel, interpretando in tal senso la norma che esplicitamente richiama «i comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.082000, n. 267».
Inoltre, diverse pronunce hanno messo in luce come l’approvazione del bilancio di previsione oltre il termine del 31 dicembre determini precise conseguenze sul piano della gestione finanziaria dell’ente, ossia l’applicazione, ai sensi dell’art. 163 TUEL e del paragrafo 8 del Principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria (contenuto nell’allegato 4/2 al d.lgs. 23.06.2011, n. 118), della più stringente disciplina che regola l’esercizio provvisorio, «con riguardo al quale anche la previsione e l’erogazione di risorse incentivanti, quale l’incentivo economico a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse alla partecipazione dell’Ente all'accertamento dei tributi erariali, non possono considerarsi sottratte ai suddetti limiti» (SRC Piemonte, parere 07.06.2021 n. 92, SRC Abruzzo, parere 09.06.2020 n. 120; SRC Lombardia, parere 06.11.2019 n. 412).
Infine, si è evidenziato che una diversa interpretazione del comma 1091 in oggetto priverebbe di significato l’espressa apposizione di un termine da parte del legislatore -oltre a frustrare lo spirito della disposizione, finalizzata alla corretta gestione delle risorse pubbliche e in particolare di quelle relative alla spesa per il personale- precludendo l’erogazione dell’incentivo solo a quei comuni che, non avendo approvato il bilancio neppure entro il termine prorogato, sarebbero incorsi nella procedura di commissariamento ed eventualmente di scioglimento del Consiglio comunale ex art. 141 TUEL (SRC Lombardia, parere 06.11.2019 n. 412).
Con riguardo ai termini di approvazione del rendiconto, merita menzione il parere della Sezione regionale di controllo per la Lombardia espresso nel parere 10.09.2020 n. 113. Il collegio lombardo, nel confermare il precedente e sopra riportato orientamento relativo all’individuazione del termine per l’approvazione del bilancio di previsione, ha ritenuto che, posta la diversa funzione di tale documento contabile e del rendiconto -rispettivamente preordinati alla programmazione degli interventi e all’allocazione delle relative risorse nell’esercizio finanziario futuro, il primo, e alla rappresentazione delle risultanze della gestione precedente, il secondo- sarebbe privo di senso logico correlare gli anzidetti incentivi all’approvazione del rendiconto esclusivamente entro il termine ordinario del 30 aprile fissato ex art. 151, comma 7, TUEL. Ciò anche in considerazione del fatto che l’approvazione del rendiconto oltre il termine fissato dal d.lgs. n. 267/2000, ma entro il termine per legge differito, non altera i risultati raggiunti nel precedente esercizio finanziario, né produce alcun effetto sull’avvenuta attività di riscossione da parte del personale che, avendo raggiunto l’obiettivo assegnato, sarebbe pregiudicato dalla mancata corresponsione dell’incentivo pianificato nel bilancio di previsione tempestivamente approvato entro il 31 dicembre.
2. La Sezione remittente, nella sua attenta ricostruzione dei profili giuridici della questione in esame, ricorda che sia i termini di cui all’art. 163, comma 1, TUEL (il quale prevede che ove il bilancio di previsione non sia approvato dal Consiglio entro il 31 dicembre, la gestione finanziaria dell'ente debba svolgersi nel rispetto dei principi applicati della contabilità finanziaria riguardanti l'esercizio provvisorio), sia i termini di cui all’art. 151, comma 7, e 227, comma 2, del TUEL (che dispongono che il rendiconto deve essere deliberato dall'organo consiliare entro il 30 aprile dell'anno successivo a quello cui si riferisce) sono stati più volte prorogati dal legislatore. Quello di approvazione del bilancio di previsione è stato costantemente differito a decorrere dal 2001. Per quanto concerne il bilancio di previsione 2021-2023, il termine è stato prorogato più volte, a causa dell’emergenza sanitaria, e in particolare:
   - al 31.01.2021 dall'art. 107, co. 2, decreto-legge 17.03.2020, n. 18, convertito, con modificazioni, dalla legge 24.04.2020, n. 27, come ulteriormente modificato dall'art. 106, co. 3-bis, decreto-legge 19.05.2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17.07.2020, n. 77;
   - al 31.03.2021, dall'articolo unico, co. 1, decreto ministeriale 13.01.2021;
   - al 30.04.2021, dall'art. 30, co. 4, decreto-legge 22.03.2021, n. 41, convertito, con modificazioni, dalla legge 21.05.2021, n. 69;
   - al 31.05.2021, dall'art. 11-quater, co. 2, decreto-legge 22.04.2021, n. 52, convertito, con modificazioni, dalla legge 17.06.2021, n. 87;
   - al 31.07.2021, dall'art. 52, co. 2, lett. b), decreto-legge 25.05.2021, n. 73, convertito, con modificazioni, dalla legge 23.07.2021, n. 106 per gli enti locali che hanno incassato le anticipazioni di liquidità di cui al decreto-legge 08.04.2013, n. 35, convertito, con modificazioni, dalla legge 06.06.2013, n. 64, e successivi rifinanziamenti.
Nel riportare l’orientamento consolidato della giurisprudenza soprarichiamata, la Sezione ligure osserva che, se l’art. 1, comma 1091, si riferisse esclusivamente al termine del 31 dicembre, ciò implicherebbe sostenere che esso operi un rinvio alla sola prima parte dell’art. 151, comma 1, TUEL.
Inoltre, per quanto concerne le criticità evidenziate in merito all’esercizio provvisorio, la Sezione remittente rileva che, sebbene l’approvazione differita del bilancio implichi indubbiamente l’applicazione della disciplina –più restrittiva– di tale tipologia di esercizio, ai sensi dell’art. 163, comma 1, TUEL, la stessa incide solamente sulla gestione finanziaria dell’ente e ha carattere transitorio, venendo meno con l’approvazione del bilancio. Invece, come previsto dall’art. 1, co. 1091, della legge n. 145/2018, la destinazione del maggior gettito al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici preposti alla gestione delle entrate o al riconoscimento di trattamento accessorio avviene sulla base dei dati risultanti dal conto consuntivo relativo all’esercizio precedente (e, quindi, necessariamente, in un momento successivo alla chiusura finanziaria della gestione e rispetto all’approvazione del relativo rendiconto, consentendo di poter valutare se gli obiettivi di incremento di accertamenti e riscossioni di IMU e TARI siano stati effettivamente raggiunti).
Quanto alla considerazione che un’interpretazione estensiva dell’art. 1, comma 1091, rischierebbe di frustrare lo spirito della disposizione, il Collegio ligure argomenta che, ciò che rileva ai fini della corretta applicazione della disposizione in esame è che la destinazione del maggior gettito (da incassare, oltre che da accertare) avvenga nel rispetto degli equilibri di bilancio e dei principi di finanza pubblica (e, quindi, sulla base di idonea programmazione), della corretta e preventiva determinazione degli obiettivi (che trovano fonte nei documenti annuali di perfomance organizzativa e individuale), della destinazione dei soli maggiori incassi (o meglio, di una percentuale di essi) al trattamento accessorio e, infine, della liquidazione sulla base di entrate certe, la cui puntuale determinazione è possibile, appunto, solo con l’approvazione del rendiconto.
Rileva, infine, la Sezione remittente che le ultime disposizioni citate, nella quasi totalità dei casi, nulla hanno a che vedere con le azioni programmate dai Comuni in materia di incremento degli accertamenti di IMU e TARI, né con l’implementazione delle azioni di miglioramento della riscossione intervenute in corso d’anno, considerato, infine, che dal punto di vista giuridico-contabile, l’approvazione del bilancio di previsione, in un sistema di contabilità finanziaria, costituisce momento di autorizzazione delle spese e delle sole entrate da indebitamento, mentre non autorizza l’attività di accertamento e riscossione delle entrate (cfr. art. 164 d.lgs. n. 267/2000).
3. La soluzione della questione rimessa alla valutazione di questa Sezione richiede preliminarmente di precisare la portata del rinvio alla norma del TUEL che prevede, in via generale, i termini di approvazione del bilancio di previsione (art. 151, comma 1), operato dalla norma di cui all’art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018.
Orbene, l’art. 151, comma 1, TUEL, nel fissare per il bilancio di previsione il termine ordinario di approvazione al 31 dicembre, contestualmente prevede la possibilità che questo possa essere differito al ricorrere di giustificate ragioni.
Al di là della presunzione generale favorevole alla natura formale dei rinvii normativi generici (la regola che vuole che nella generalità dei casi il rinvio sia considerato “mobile” è stata affermata anche dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 311/1993), il riferimento all’interpretazione letterale appare come il criterio orientativo da adottarsi nel caso specifico.
La tesi secondo la quale l’art. 1, comma 1091, si riferisce esclusivamente al termine del 31 dicembre –sostenuta dalle pronunce più sopra richiamate- implicherebbe che esso operi un rinvio alla sola prima parte dell’art. 151, comma 1, TUEL, secondo un’interpretazione che, ad avviso di questa Sezione, deve essere rivista nel senso che il dettato normativo non appare frazionabile in mancanza di un riferimento esplicito della norma che opera il rinvio.
L’applicabilità alla fattispecie del principio interpretativo “ubi lex voluit, dixit” sembra, d’altra parte, confermata anche da una diversa norma, il comma 905 del medesimo art. 1 della legge n. 145/2018, che, pur se successivamente abrogata, prevede(va) espressamente che alcune specifiche norme recate in disposizioni di legge precedenti (contenute in leggi finanziarie, di bilancio, di semplificazione ecc.) a decorrere dall’esercizio 2019, “…non trovano applicazione…” nei confronti dei “…comuni (…) che approvano il bilancio consuntivo entro il 30 aprile e il bilancio preventivo dell'esercizio di riferimento entro il 31 dicembre dell'anno precedente".
Analogamente, tale principio è rinvenibile anche nell’abrogazione esplicita (operata dal decreto-legge 19.05.2020, n. 34) delle norme che stabilivano, per il 2020, la proroga dei termini per l’adozione delle delibere con cui vengono determinate le tariffe e le aliquote dei tributi, e che, ai sensi dell’art. 1, co. 169, della legge n. 296/2006, devono essere adottate contestualmente all’approvazione del bilancio di previsione.
Soccorre, per una puntuale interpretazione della fattispecie, anche il principio di specialità, quale già enucleato anche dalla Sezione Lombardia nel parere 10.09.2020 n. 113 a proposito del termine di approvazione del rendiconto 2019, prorogato dal d.l. n. 18/2020.
Secondo tale approdo ermeneutico, che questo Collegio ritiene di poter condividere, il criterio di specialità ricorre in presenza di una norma speciale dettata per regolare una fattispecie che presenta elementi aggiuntivi rispetto a quella generale, di cui ne ripete tuttavia il nucleo fondamentale. Il d.l. n. 18 del 2020 (c.d. “Cura Italia”) -e le altre norme “emergenziali” sopra richiamate- nel dettare misure straordinarie onde evitare la paralisi degli enti, rappresentano l’eccezione, il cui elemento di specialità è rappresentato proprio dal contesto emergenziale e di urgenza da Covid-19, nel quale gli stessi enti sono tenuti ad operare. Ne deriva la prevalenza della norma speciale su quella generale, la cui latitudine applicativa verrà ripristinata alla cessazione di efficacia della prima per il venir meno del profilo di specialità che ha giustificato l’esigenza del legislatore nel prevederla.
Meritevole di attenzione appare, altresì, il ragionamento della Sezione ligure remittente, laddove evidenzia che sebbene l’approvazione differita del bilancio implichi indubbiamente l’applicazione della disciplina –più restrittiva– di tale tipologia di esercizio, ai sensi dell’art. 163, comma 1, TUEL, la stessa incide solamente sulla gestione finanziaria dell’ente e ha carattere transitorio, venendo meno con l’approvazione del bilancio. Invece, come previsto dall’art. 1, comma 1091, legge n. 145/2018, la destinazione del maggior gettito al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici preposti alla gestione delle entrate o al riconoscimento di trattamento accessorio avviene sulla base dei dati risultanti dal conto consuntivo relativo all’esercizio precedente (e, quindi, necessariamente, in un momento successivo alla chiusura finanziaria della gestione e rispetto all’approvazione del relativo rendiconto, consentendo di poter valutare se gli obiettivi di incremento di accertamenti e riscossioni di IMU e TARI siano stati effettivamente raggiunti).
4. Un punto fermo dell’orientamento consolidato delle Sezioni regionali di controllo, sul quale vale la pena di soffermarsi, è quello esplicitato dalla Sezione Toscana con deliberazione n. 46 del 23.04.2020, laddove si afferma che l’inciso contenuto nell’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018, riguardante i tempi di approvazione dei documenti di bilancio non può che essere interpretato in coerenza con lo spirito della norma che lo contiene, e, dunque, in un’ottica di contenimento e corretta gestione delle risorse pubbliche, con riferimento alla spesa di personale. In argomento, detta Sezione regionale ha osservato che «ammettere un’interpretazione estensiva dell’inciso normativo, tale da ricomprendere anche le ipotesi di approvazione del bilancio di previsione entro il diverso termine fissato con decreto ministeriale motivato significherebbe, infatti, frustrare lo spirito della norma, consentendo l’erogazione dell’incentivo da parte di tutti i Comuni che abbiano comunque approvato il bilancio, rispettando almeno uno dei due termini».
In realtà, la ratio della disposizione appare essere quella di destinare risorse specifiche al fine di potenziare l’attività di acquisizione delle entrate comunali. Obiettivo che risulta a tal punto rilevante ai fini degli equilibri di bilancio dell’ente da sottrarre il trattamento accessorio per il personale, a siffatto fine previsto, al limite indicato dall’art. 23 del decreto legislativo n. 75 del 2017 (il cui comma 2 prevede che a decorrere dal 01.01.2017, l'ammontare complessivo delle risorse destinate annualmente al trattamento accessorio del personale, anche di livello dirigenziale, non può superare il corrispondente importo determinato per l'anno 2016).
Se, dunque, come ben evidenzia la Sezione remittente, lo spirito della norma è quello di premiare l’effettivo incremento di accertamenti e incassi da IMU e TARI, non può che condividersi l’assunto che ciò che rileva ai fini della corretta applicazione della disposizione in esame è che la destinazione del maggior gettito (da incassare, oltre che da accertare) avvenga nel rispetto degli equilibri di bilancio e dei principi di finanza pubblica deducibile da idonea programmazione, della corretta e preventiva determinazione degli obiettivi (che trovano fonte nei documenti annuali di perfomance organizzativa e individuale), della destinazione dei soli maggiori incassi (o meglio, di una percentuale di essi) al trattamento accessorio e, infine, della liquidazione sulla base di entrate certe risultanti dall’approvazione del rendiconto del precedente esercizio finanziario.
5. A proposito dei termini di approvazione del rendiconto, appare logicamente ineccepibile e conforme ai principi contabili quanto evidenziato dalla Sezione regionale di controllo per la Lombardia con il parere 10.09.2020 n. 113 circa la diversa funzione del bilancio di previsione e del rendiconto -rispettivamente preordinati alla programmazione degli interventi e all’allocazione delle relative risorse nell’esercizio finanziario futuro, il primo, e alla rappresentazione delle risultanze della gestione precedente, il secondo– per cui appare incongruo correlare gli incentivi di cui al predetto comma 1091 all’approvazione del rendiconto esclusivamente entro il termine ordinario del 30 aprile fissato ex art. 151, co. 7, TUEL.
Ciò anche in considerazione del fatto che l’approvazione del rendiconto oltre il termine fissato dal d.lgs. n. 267/2000, ma entro il termine per legge differito, non altera i risultati raggiunti nel precedente esercizio finanziario, né produce alcun effetto sull’avvenuta attività di riscossione da parte del personale che, avendo raggiunto l’obiettivo assegnato, sarebbe pregiudicato dalla mancata corresponsione dell’incentivo pianificato nel bilancio di previsione tempestivamente approvato. Non va dimenticato, d’altra parte, che, a mente dell’art. 164 del d.lgs. n. 267/2000, l’approvazione del bilancio di previsione, in un sistema di contabilità finanziaria, costituisce momento di autorizzazione delle spese e delle sole entrate da indebitamento, non dell’attività di accertamento e riscossione delle entrate. P.Q.M.
La Sezione delle autonomie della Corte dei conti, pronunciandosi sulla questione di massima posta dalla Sezione regionale di controllo per la Liguria con la deliberazione 05.10.2021 n. 78, enuncia il seguente principio di diritto:
«La locuzione “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al d.lgs. 18.08.2000, n. 267” contenuta nell’art. 1, co. 1091, della legge n. 145/2018, si riferisce anche al diverso termine prorogato, per il bilancio di previsione, con legge o con decreto del Ministro dell'interno (ai sensi dell’art. 151, co. 1, ultimo periodo, TUEL) e, per il rendiconto, con legge».

TRIBUTI: Incentivi antievasione Imu e Tari solo con l'ok del rendiconto 2019 entro il 30.06.2020.
Si consolida l'orientamento dei magistrati contabili sugli incentivi economici a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse al recupero dei tributi erariali (Imu e Tari) in merito alla corretta corresponsione degli stessi nel caso in cui l'approvazione del rendiconto 2019 sia avvenuta successivamente al 30.04.2020 (termine previsto dal Tuel) ma entro il termine prorogato dal legislatore con il decreto Cura Italia (cioè entro il 30.06.2020).
Infatti, dopo la posizione iniziale assunta dalla Corte dei conti della Lombardia con parere 10.09.2020 n. 113 (si veda NT+Enti locali & Edilizia del 16.09.2020), ora anche i magistrati veneti con il parere 16.11.2021 n. 186 hanno ribadito che, ai fini della possibilità di riconoscere l'incentivo in questione, per l'esercizio 2019 deve farsi riferimento al termine di approvazione del rendiconto differito dal decreto legge 18/2020.
Apriamo un piccola parentesi per segnalare che, su tali incentivi, di recente la Corte dei conti della Liguria (deliberazione 05.10.2021 n. 78, si veda NT+Enti locali & Edilizia del 20.10.2021), ha rimesso al presidente della Corte dei conti la valutazione dell'opportunità di deferire alla sezione delle Autonomie la questione interpretativa ai termini di approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto (ovvero se debba considerarsi in modo tassativo il termine indicato dal Tuel oppure è possibile far riferimento anche al diverso termine prorogato da legge o da specifico decreto ministeriale).
Il comma 1091 dell'articolo 1 della legge di bilancio 2019 ha previsto la possibilità per i Comuni di destinare una quota delle risorse derivanti dal recupero dell'evasione dell'imposta municipale propria (Imu) e della Tari al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite di cui all'articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017 n. 75.
Tra le condizioni che la norma pone per la sua applicazione c'è quella secondo la quale l'ente deve aver approvato il bilancio di previsione e il rendiconto «entro i termini stabiliti dal Tuel».
Ma come impattano sulla corresponsione di tali incentivi le disposizioni contenute nel decreto «Cura Italia» che hanno comportato la proroga della scadenza del 30.04.2020, fissata dall'articolo 151, comma 7, del Tuel, al 30.06.2020? Questo l'oggetto della richiesta di parere formulata da un ente locale ai magistrati contabili.
I giudici contabili veneti rammentano come la disposizione che regge l'impianto degli incentivi in questione pone quale condizione di applicabilità il rispetto dei termini di approvazione dei documenti contabili (bilancio e rendiconto) previsti dal Tuel.
Deve però osservarsi che l'inapplicabilità al rendiconto 2019 dell'obbligo di approvazione entro il 30.04.2020 non è frutto di una tesi interpretativa, ma da uno specifico intervento operato dal legislatore con il decreto Cura Italia (che ha spostato, a causa del contesto emergenziale, le lancette della scadenza al 30 giugno).
Ad avviso dei giudici l'approvazione del rendiconto 2019 avvenuta successivamente al 30.04.2020 ed entro il termine prorogato dal legislatore con il decreto Cura Italia (cioè entro il 30.06.2020), consente la legittima erogazione degli incentivi economici al personale (articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 23.11.2021).

TRIBUTI: Ai fini della possibilità di riconoscere l’incentivo di cui all’art. 1, comma 109, della Legge 30.12.2018, n. 145 “Bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2019 e bilancio pluriennale per il triennio 2019–2021”, l’obbligo di approvazione del rendiconto entro il 30/04/2020, termine previsto dal D.lgs. 267/2000, non si applica al rendiconto dell’esercizio 2019 il cui termine di approvazione è stato differito dal D.L. 18/2020 al 30.06.2020.
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In data 23.08.2021, il Comune di Padova ha trasmesso a questa Sezione una richiesta di parere, ai sensi dell’art. 7, comma 8, della legge 05.06.2013, n. 131.
In particolare, nella citata richiesta il Comune ha posto il quesito di seguito indicato: “Si chiede, pertanto, ai fini della possibilità di riconoscere l’incentivo di cui all’art. 1, comma 109, della sopra citata Legge 30.12.2018, n. 145 “Bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2019 e bilancio pluriennale per il triennio 2019–2021”, di conoscere se è corretta la tesi interpretativa secondo la quale l’obbligo di approvazione del rendiconto entro il 30/04/2020, termine previsto dal D.lgs. 267/2000, non si applica al rendiconto dell’esercizio 2019 il cui termine di approvazione è stato spostato dal legislatore in considerazione di condizioni oggettivamente inedite e gravissime”.
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Nel merito si premette che l’art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018 (legge di bilancio 2019), riconoscendo ai comuni la possibilità di prevedere, con proprio regolamento, che “il maggiore gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti dell'imposta municipale propria e della TARI, nell'esercizio fiscale precedente a quello di riferimento risultante dal conto consuntivo approvato, nella misura massima del 5 per cento sia destinato, limitatamente all'anno di riferimento, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente”, pone, quale condizione alla regolamentazione comunale, l’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”.
La menzionata disposizione postula dunque, quale condizione di applicabilità dell’incentivo in questione, il rispetto dei termini di cui al D.Lgs. n. 267/2000 (TUEL).
Quest’ultimo, all’art. 151, comma 7, prevede che il rendiconto deve essere “deliberato dall’organo consiliare entro il 30 aprile dell’anno successivo” a quello di riferimento.
Il D.L. n. 18 del 2020, c.d. “Cura Italia” (convertito, con modificazioni, dalla legge 24.04.2020, n. 27) ha successivamente differito il termine di approvazione del rendiconto 2019, prevedendo la proroga della scadenza dal 30 aprile al 30.06.2020.
In relazione alla richiesta avanzata, deve dunque osservarsi che l’inapplicabilità al rendiconto 2019 dell’obbligo di approvazione entro il 30/04/2020 non è frutto di una tesi interpretativa (come dalla stessa sembrerebbe dedursi), ma della predetta disposizione legislativa.
Il parere richiesto è in realtà sostanzialmente volto a chiarire i dubbi interpretativi sul rispetto della condizione di applicabilità (e dunque sulla possibilità di erogazione) dell’incentivo al personale, previsto dal citato art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018, a seguito dell’intervento della menzionata norma del c.d. decreto “Cura Italia”, in relazione all’ipotesi in cui:
   - il bilancio 2019 sia stato approvato entro i termini previsti dal TUEL;
   - il rendiconto 2019 sia stato approvato oltre il termine ordinariamente previsto dal TUEL, ma entro quello prorogato dal citato decreto legge.
In altri termini, la richiesta comporta l’individuazione del termine entro il quale l’Ente doveva approvare il rendiconto 2019, al fine di poter procedere all’erogazione dell’incentivo al personale, alla luce della menzionata sopravvenienza normativa, che ha comportato la proroga della scadenza del 30.04.2020.
Va al riguardo osservato che la norma esaminata (art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018) prevede essenzialmente, quale condizione di applicabilità degli incentivi disciplinati, il tempestivo adempimento contabile da parte del comune.
Tale adempimento avviene, in generale, con il rispetto dei termini previsti dal TUEL, cui la predetta norma rinvia.
Detto espresso rinvio ai termini del TUEL non preclude tuttavia la possibilità di ritenere soddisfatta la condizione di applicabilità degli stessi incentivi a fronte di un rendiconto (2019) che sia stato approvato nei termini previsti dal D.L. n. 18 del 2020.
La richiamata disposizione ha infatti previsto misure straordinarie, il cui elemento peculiare è rappresentato dal contesto emergenziale, nel quale gli enti sono tenuti ad operare; la stessa si configura dunque quale norma speciale, avendo regolato una fattispecie che presenta elementi aggiuntivi rispetto a quella generale del TUEL, di cui ripete tuttavia il nucleo fondamentale.
La previsione in essa dettata deroga pertanto al termine ordinariamente indicato nel TUEL, configurando quale tempestiva l’approvazione del rendiconto 2019 avvenuta successivamente al 30.04.2020 ed entro il termine prorogato dal legislatore (cioè entro il 30.06.2020), consentendo l’applicazione dei menzionati incentivi economici al personale, in caso di avvenuto conseguimento degli obiettivi assegnati nelle attività di accertamento dei tributi erariali, di cui all’art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018 entro il 30.06.2020.
Tale orientamento risulta peraltro in linea con l’art. 12 delle preleggi e con i principi giuridici che disciplinano il rapporto tra norme regolatrici di una determinata fattispecie, secondo i quali, ove vi siano dubbi in merito al significato da attribuire alla disposizione normativa, si ricorre alla c.d. interpretazione correttiva, che ne estende il significato oltre il dato letterale (interpretazione estensiva) o esclude dall’ambito applicativo della disposizione medesima fattispecie che, in base al criterio letterale, potrebbero esservi ricomprese (interpretazione restrittiva).
In conclusione, ai fini della possibilità di riconoscere l’incentivo considerato, per l’esercizio 2019 deve farsi riferimento al termine di approvazione del rendiconto differito dal D.L. n. 18/2020 (Corte dei Conti, Sez. controllo Veneto, parere 16.11.2021 n. 186).

TRIBUTI: Incentivi per il recupero dell'evasione IMU-TARI: possibile intervento della Sezione Autonomie della Corte dei Conti.
Torna in gioco la possibilità per i Comuni di erogare l'incentivo per il recupero dell'evasione tributaria Imu e Tari, anche se non approvano il bilancio di previsione entro il 31 dicembre, in caso di proroga dei termini. La Corte dei conti della Liguria, con la recente deliberazione 05.10.2021 n. 78, ha rimesso al presidente della Corte dei conti la valutazione dell'opportunità di deferire la questione alla Sezione delle autonomie.
L'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018, dopo alcuni anni di assenza, ha reintrodotto la possibilità per i Comuni di destinare una quota del maggior gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti Imu e Tari, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente. Tuttavia, questa facoltà è stata riservata ai Comuni che hanno approvato il bilancio di previsione e il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico degli enti locali.
Come è noto, mentre il termine per approvare il rendiconto è fissato dalla legge al 30 aprile dell'anno successivo, quello per l'approvazione del bilancio di previsione è individuato, dall'articolo 151 del Dlgs 267/2000, nel 31 dicembre dell'anno precedente, il quale stabilisce tuttavia che il termine può essere differito con decreto del ministero dell'Interno. Cosa che è puntualmente avvenuta ogni anno, in considerazione del permanente quadro di incertezza della finanza comunale.
La formulazione della norma ha spinto diverse Sezioni regionali di controllo della Corte dei conti (Emilia Romagna parere 18.09.2019 n. 52; Lombardia parere 06.11.2019 n. 412, parere 23.03.2020 n. 40 e parere 10.09.2020 n. 113; Toscana parere 23.04.2020 n. 46; Abruzzo parere 09.06.2020 n. 120; Piemonte parere 07.06.2021 n. 92 e parere 02.07.2021 n. 96) a ritenere che il termine per l'approvazione del bilancio di previsione a cui fa riferimento il comma 1091 sopra citato è quello del 31 dicembre dell'anno precedente e non quello eventualmente differito con decreto ministeriale o legge. Ciò in quanto l'approvazione del bilancio oltre il 31 dicembre comporta l'applicazione delle regole dell'esercizio provvisorio, che limiterebbero la possibilità di erogare risorse incentivanti e poiché, una diversa interpretazione, frustrerebbe lo spirito della disposizione, volta alla corretta gestione delle risorse pubbliche.
Invece, con riferimento all'obbligo di rispetto del termine del 30 aprile, in caso di proroga della scadenza per l'approvazione del rendiconto disposta dalla legge (come è avvenuto lo scorso anno per effetto dell'emergenza sanitaria Covid-19), la Corte dei conti della Lombardia (parere 10.09.2020 n. 113), pur ritenendo obbligatorio il rispetto del termine del 31 dicembre per il bilancio di previsione, ha aperto alla possibilità di considerare rispettata la previsione della norma del comma 1091 anche nel caso di approvazione del rendiconto entro il termine prorogato. Ciò per la diversa funzione che ha il rendiconto rispetto al bilancio di previsione, in quanto il primo è volto a rappresentare le risultanze della gestione e il secondo, invece, a programmare gli interventi e allocare le risorse nell'esercizio. Peraltro, osserva la Corte lombarda, l'approvazione del rendiconto oltre il termine del 30 aprile, pur sempre entro quello prorogato dalla legge, non altera in alcun modo i risultati dell'esercizio finanziario precedente, né tanto meno le riscossioni effettuate dall'attività di accertamento.
La Corte dei conti della Liguria, con la deliberazione sopra citata, ha rimesso invece in discussione l'interpretazione rigorosa in merito al rispetto del termine del 31 dicembre, ai fini dell'erogazione dell'incentivo al personale.
La prima considerazione posta dalla Corte è il dato testuale del comma 1091 il quale, rinviando genericamente al termine previsto dal Tuel, fa riferimento non solo al termine del 31 dicembre, ma anche a quello eventualmente differito, in quanto ipotesi contemplata espressamente dall'articolo 151. La norma del comma 1091 non rinvia solo alla prima parte dell'articolo 151, quella che fissa il termine al 31 dicembre, ma a tutto l'articolo, e quindi anche a quella che contempla la possibilità di differimento del termine.
Peraltro, già Anutel da tempo aveva evidenziato come, ai sensi del Tuel, non esistano più termini per approvare il bilancio di previsione, ma uno solo, dato dal 31 dicembre o da quello differito dal decreto ministeriale. Pertanto, il rinvio ai termini del medesimo Tuel operato dal comma 1091 non poteva che riferirsi a quello eventualmente differito.
Anche le criticità evidenziate in merito all'esercizio provvisorio non reggono per la Corte della Liguria, in quanto queste incidono solo sulla gestione finanziaria dell'ente e non anche sulla destinazione del maggior gettito al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici entrate o al trattamento accessorio del personale addetto al recupero, in quanto questa avviene sulla base dei risultati del rendiconto dell'esercizio precedente.
In altri termini, si può ritenere che le risorse che alimentano il fondo per il trattamento incentivante o il potenziamento delle risorse strumentali provengono dal maggior gettito accertato e riscosso nell'anno precedente. Ciò che è importante, per la corretta applicazione della norma, sono, oltre al rispetto degli equilibri di bilancio, la corretta programmazione con la fissazione degli obiettivi nell'ambito dei documenti di performance organizzativa e individuale, con i quali si stabiliscono i target di recupero dell'evasione che si vogliono raggiungere o le attività prefissate e si individuano i soggetti coinvolti; la destinazione solo dei maggiori incassi, nel limite massimo del 5 per cento; la liquidazione delle risorse solo sulla base di entrate certe, verificate dopo l'approvazione del rendiconto. In altre parole, l'erogazione dell'incentivo presuppone una preventiva attività programmatoria nell'ambito dei documenti della performance, volta a definire gli obiettivi di recupero dell'evasione e il personale addetto al recupero delle entrate.
Inoltre, la stessa richiede la verifica consuntiva dei risultati raggiunti, rispetto agli obiettivi prefissati, la definitiva quantificazione delle risorse incassate dal maggior recupero dell'evasione Imu e Tari, di cui una percentuale determina l'ammontare massimo del fondo, e la liquidazione dei compensi incentivanti ai soggetti coinvolti, sulla base del grado di raggiungimento degli obiettivi e dell'apporto individuale da ciascuno fornito, secondo le regole definite dal Comune.
La palla potrebbe ora passare alla Sezione Autonomie, che dovrà dirimere una volta per tutte la questione, stabilendo se i termini per l'approvazione del rendiconto e del bilancio di previsione a cui fa riferimento il comma 1091, debbano intendersi rispettivamente il 30 aprile dell'anno successivo e il 31 dicembre dell'anno precedente, ovvero si possa far riferimento anche al diverso termine prorogato, per il bilancio, con Dm o legge e, per il rendiconto, dalla legge.
Si tratta di una questione in relazione alla quale Anutel ha ripetutamente chiesto un intervento normativo chiarificatore, al fine di evitare che il ripristino dell'incentivo per il recupero dell'evasione, scomparso con la fine dell'Ici, si tramuti in una beffa per gli addetti al settore tributi, i quali pur svolgendo anche importanti attività di recupero dell'evasione, si vedono pregiudicati dal mancato rispetto di un termine, quello del bilancio, non dipendente in alcun modo dalla loro volontà. Pur quando lo stesso Ministero o il legislatore hanno differito il medesimo proprio in considerazione delle difficoltà incontrate dagli enti locali a causa dell'incerto quadro di finanzia pubblica (articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 20.10.2021).
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DELIBERAZIONE
Con la nota in epigrafe, il Sindaco del Comune di Santa Margherita Ligure (GE), per il tramite del Consiglio delle Autonomie, ha posto un quesito riguardante l’art. 1, c. 1091, della legge 30.12.2018, n. 145 (legge di bilancio 2019).
La citata disposizione prevede la facoltà per i comuni di destinare una quota del maggior gettito IMU e TARI accertato e riscosso al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici preposti alla gestione delle entrate e all’erogazione di un compenso incentivante a favore del personale impegnato nell’attività di accertamento dell’evasione tributaria, subordinandola all’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al d.lgs. 18.08.2000, n. 267” (Testo unico degli enti locali, TUEL).
Il Comune, rilevando che il termine per l’approvazione del bilancio di previsione è stato differito, da ultimo, al 31.05.2021 dall’art. 3 del decreto legge 30.04.2021, n. 56, convertito, con modificazioni, con legge 17.06.2021, n. 87, ha formulato il seguente quesito “Se il compenso incentivante ex articolo 1, comma 1091 della legge n. 145 del 2018 possa essere erogato stante l’approvazione del bilancio di previsione nei termini così come prorogati più volte a causa della situazione emergenziale dovuta all’epidemia Covid 19”.
...
Tanto considerato, la richiesta di parere verte, in termini astratti, sull’interpretazione dell’art. 1, comma 1091, l. n. 145/2018, insistendo inter alia su una materia –quella degli incentivi al personale- che, alla luce di quanto fin qui riportato nonché della consistente giurisprudenza consultiva di questa Corte (cfr. SRC Emilia Romagna, parere 18.09.2019 n. 52; SRC Lombardia, parere 06.11.2019 n. 412, parere 23.03.2020 n. 40 e parere 10.09.2020 n. 113; SRC Toscana, parere 23.04.2020 n. 46 e SRC Abruzzo, parere 09.06.2020 n. 120; SRC Piemonte, parere 07.06.2021 n. 92 e parere 02.07.2021 n. 96), è da ritenersi riconducibile alla materia della contabilità pubblica.
2. Passando ad esaminare il merito della questione, l’art. 1, c. 1091, l. n. 145/2018 testualmente dispone che “Ferme restando le facoltà di regolamentazione del tributo di cui all'articolo 52 del decreto legislativo 15.12.1997, n. 446, i comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267, possono, con proprio regolamento, prevedere che il maggiore gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti dell'imposta municipale propria e della TARI, nell'esercizio fiscale precedente a quello di riferimento risultante dal conto consuntivo approvato, nella misura massima del 5 per cento, sia destinato, limitatamente all'anno di riferimento, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite di cui all'articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017, n. 75. La quota destinata al trattamento economico accessorio, al lordo degli oneri riflessi e dell'IRAP a carico dell'amministrazione, è attribuita, mediante contrattazione integrativa, al personale impiegato nel raggiungimento degli obiettivi del settore entrate, anche con riferimento alle attività connesse alla partecipazione del comune all'accertamento dei tributi erariali e dei contributi sociali non corrisposti, in applicazione dell'articolo 1 del decreto-legge 30.09.2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 02.12.2005, n. 248. Il beneficio attribuito non può superare il 15 per cento del trattamento tabellare annuo lordo individuale. La presente disposizione non si applica qualora il servizio di accertamento sia affidato in concessione”.
La possibilità di destinare quota parte del maggior gettito IMU e TARI al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente è, pertanto, espressamente condizionata all’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”.
La questione interpretativa richiede di scrutinare se questa condizione possa ritenersi soddisfatta nel solo caso in cui il bilancio di previsione sia stato deliberato entro il 31 dicembre dell’anno precedente a quello di riferimento (come prevede l’art. 151, c. 1, TUEL) ovvero anche ove il bilancio di previsione sia stato approvato entro il diverso termine prorogato da specifiche disposizioni normative o con decreto ministeriale ai sensi dell’art. 151, c. 1, ultimo periodo, TUEL.
L’art. 151, c. 1, TUEL, difatti, individua il 31 dicembre come termine per la deliberazione del bilancio di previsione, disponendo, tuttavia, che la detta scadenza possa essere differita con decreto ministeriale al ricorrere di particolari esigenze (“Gli enti locali (…) deliberano il bilancio di previsione finanziario entro il 31 dicembre (…).I termini possono essere differiti con decreto del Ministro dell'interno, d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali, in presenza di motivate esigenze”).
L’art. 163, c. 1, TUEL prevede, poi, che ove il bilancio di previsione non sia approvato dal Consiglio entro il 31 dicembre, la gestione finanziaria dell'ente debba svolgersi nel rispetto dei principi applicati della contabilità finanziaria riguardanti l'esercizio provvisorio.
Per quanto concerne il rendiconto, l’art. 151, c. 7, e l’art. 227, c. 2, TUEL, prevedono che deve essere deliberato dall'organo consiliare entro il 30 aprile dell'anno successivo a quello cui si riferisce.
Entrambi i termini in argomento sono stati più volte prorogati dal legislatore. Quello di approvazione del bilancio di previsione –oggetto del quesito– è stato costantemente differito a decorrere dal 2001.
Per quanto concerne il bilancio di previsione 2021-2023, il termine è stato prorogato più volte, a causa dell’emergenza sanitaria, ed in particolare:
   - al 31.01.2021 dall'art. 107, c. 2, decreto legge 17.03.2020, n. 18, convertito, con modificazioni, dalla legge 24.04.2020, n. 27, come modificato dall'art. 106, c. 3-bis, decreto legge 19.05.2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17.07.2020, n. 77;
   - al 31.03.2021, dall'articolo unico, c. 1, decreto ministeriale 13.01.2021;
   - al 30.04.2021, dall'art. 30, c. 4, decreto legge 22.03.2021, n. 41, convertito, con modificazioni, dalla legge 21.05.2021, n. 69;
   - al 31.05.2021, dall'art. 11-quater, c. 2, decreto legge 22.04.2021, n. 52, convertito, con modificazioni, dalla legge 17.06.2021, n. 87;
   - al 31.07.2021, dall'art. 52, c. 2, lett. b), decreto legge 25.05.2021, n. 73, convertito, con modificazioni, dalla legge 23.07.2021, n. 106 per gli enti locali che hanno incassato le anticipazioni di liquidità di cui al decreto legge 08.04.2013, n. 35, convertito, con modificazioni, dalla legge 06.06.2013, n. 64, e successivi rifinanziamenti.
2.1 A seguito dell’approvazione dell’art. 1, c. 1091, l. n. 145/2018, la questione in esame è stata in più occasioni portata all’attenzione della magistratura contabile, che si è espressa concordemente, ritenendo che il termine per l’approvazione del bilancio a cui la ridetta norma fa riferimento è quello del 31 dicembre dell’anno precedente, ai sensi dell’art. 151, c. 1, d.lgs. n. 267/2000, a prescindere da eventuali proroghe (SRC Emilia Romagna, parere 18.09.2019 n. 52; SRC Lombardia parere 06.11.2019 n. 412, parere 23.03.2020 n. 40 e parere 10.09.2020 n. 113; SRC Toscana, parere 23.04.2020 n. 46; SRC Abruzzo, parere 09.06.2020 n. 120; SRC Piemonte parere 07.06.2021 n. 92 e parere 02.07.2021 n. 96).
Nella maggior parte dei casi, i quesiti proposti alle Sezioni regionali erano formulati con riferimento al termine prorogato con decreto ministeriale di cui all’art. 151 TUEL; tuttavia, l’interpretazione è stata ribadita anche con riferimento alla proroga del termine operata con legge (es., nel caso della legislazione emergenziale relativa all’epidemia da Covid-19, cfr. SRC Abruzzo, parere 09.06.2020 n. 120).
L’orientamento consolidato delle Sezioni regionali è basato su una prospettata interpretazione letterale della disposizione più volte citata, che espressamente rimanda ai termini previsti dal TUEL.
In aggiunta, le medesime Sezioni regionali hanno messo in luce come l’approvazione del bilancio di previsione oltre il termine del 31 dicembre determini conseguenze sul piano della gestione finanziaria dell’ente, ossia l’applicazione, ai sensi dell’art. 163 TUEL e del paragrafo 8 del Principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria, di cui all. 4/2 al d.lgs. 23.06.2011, n. 118, della più stringente disciplina che regola l’esercizio provvisorio, “con riguardo al quale anche la previsione e l’erogazione di risorse incentivanti, quale l’incentivo economico a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse alla partecipazione dell’Ente all'accertamento dei tributi erariali, non possono considerarsi sottratte ai suddetti limiti” (SRC Piemonte parere 07.06.2021 n. 92, cfr. anche SRC Abruzzo, parere 09.06.2020 n. 120; SRC Lombardia, parere 06.11.2019 n. 412).
Inoltre, è stato ritenuto che una diversa interpretazione dell’art. 1, c. 1091, l. n. 145/2018, priverebbe di significato l’espressa apposizione di un termine da parte del legislatore, nonché frustrerebbe lo spirito della disposizione, finalizzata alla corretta gestione delle risorse pubbliche e in particolare di quelle relative alla spesa per il personale, precludendo l’erogazione dell’incentivo solo a quei comuni che, non avendo approvato il bilancio nemmeno entro il termine prorogato, sarebbero incorsi nella procedura di commissariamento ed eventualmente di scioglimento del Consiglio comunale ex art. 141 TUEL (SRC Lombardia, parere 06.11.2019 n. 412).
Va, poi, dato atto di un recente orientamento formatosi sul termine rilevante, ai fini dell’applicazione dell’art. 1, c. 1091, l. n. 145/2018, per l’approvazione del rendiconto.
Con il parere 10.09.2020 n. 113, la Sezione regionale di controllo per la Lombardia, nel confermare il precedente e sopra riportato orientamento relativo all’individuazione del termine per l’approvazione del bilancio di previsione, ha, difatti, ritenuto che, posta la diversa funzione di tale documento contabile e del rendiconto -rispettivamente preordinati alla programmazione degli interventi e all’allocazione delle relative risorse nell’esercizio finanziario futuro, il primo, e alla rappresentazione delle risultanze della gestione precedente, il secondo- sarebbe privo di senso logico correlare gli anzidetti incentivi all’approvazione del rendiconto esclusivamente entro il termine ordinario del 30 aprile fissato ex art. 151, c. 7, TUEL.
Ciò anche in considerazione del fatto che l’approvazione del rendiconto oltre il termine fissato dal d.lgs. n. 267/2000, ma entro il termine per legge differito, non altera i risultati raggiunti nel precedente esercizio finanziario, né produce alcun effetto sull’avvenuta attività di riscossione da parte del personale che, avendo raggiunto l’obiettivo assegnato, sarebbe pregiudicato dalla mancata corresponsione dell’incentivo pianificato nel bilancio di previsione tempestivamente approvato entro il 31 dicembre.
L’orientamento della Sezione Lombardia si fonda, altresì, sul fatto che la richiesta di parere verteva, in particolare, sul termine di approvazione del rendiconto 2019, prorogato dal d.l. 17.03.2020, n. 18, convertito con legge 24.04.2020 n. 27, che, in quanto norma speciale rispetto al TUEL, deroga al termine fisiologicamente in quest’ultimo indicato.
2.2 Con riferimento al termine rilevante per l’approvazione del bilancio di previsione, il Collegio ritiene possibile una differente interpretazione ai fini dell’applicazione dell’art. 1, c. 1091, l. n. 145/2018.
In primo luogo, a parere della Sezione, andrebbe valorizzato il fatto che l’art. 1, c. 1091, opera un rinvio generico ai termini stabiliti dal TUEL che, per esplicita previsione dello stesso Testo unico, per quanto riguarda il bilancio di previsione possono essere differiti con decreto del Ministro dell'interno, d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali, in presenza di motivate esigenze. In altre parole, lo stesso art. 151, c. 1, TUEL, nel fissare per il bilancio di previsione il termine ordinario di approvazione al 31 dicembre, contestualmente prevede la possibilità che questo possa essere differito al ricorrere di giustificate ragioni.
Considerare che l’art. 1, c. 1091, si riferisca esclusivamente al termine del 31 dicembre implicherebbe sostenere che esso operi un rinvio alla sola prima parte dell’art. 151, c. 1, TUEL, mentre il Collegio reputa che il rinvio in esame debba ritenersi esteso anche ai termini stabiliti dagli eventuali decreti ministeriali di proroga dei termini stessi.
Laddove, poi, la data del 31 dicembre (ovvero quella del 30 aprile nel caso del rendiconto), sia prorogata con legge, la successiva disposizione, di pari rango, che concede un nuovo termine opera una deroga, temporalmente limitata, rispetto al termine ordinario del TUEL (sul punto si rimanda anche al ragionamento descritto dalla Sez. Lombardia ne citato parere 10.09.2020 n. 113 in relazione al criterio di specialità). Pertanto, anche nel caso di proroga del termine intervenuta con legge, il rinvio effettuato dall’art. 1, c. 1091, può essere riferito al diverso termine previsto con la successiva –derogatoria e speciale- disposizione.
Inoltre, per quanto concerne le criticità evidenziate in merito all’esercizio provvisorio, si osserva che, sebbene l’approvazione differita del bilancio implichi indubbiamente l’applicazione della disciplina –più restrittiva– di tale tipologia di esercizio, ai sensi dell’art. 163, c. 1, TUEL, va rilevato che la stessa incide solamente sulla gestione finanziaria dell’ente e ha carattere transitorio, venendo meno con l’approvazione del bilancio. Invece, come previsto dall’art. 1, comma 1091, legge n. 145/2018, la destinazione del maggior gettito al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici preposti alla gestione delle entrate o al riconoscimento di trattamento accessorio avviene sulla base dei dati risultanti dal conto consuntivo relativo all’esercizio precedente (e, quindi, necessariamente, in un momento successivo alla chiusura finanziaria della gestione e rispetto all’approvazione del relativo rendiconto, consentendo di poter valutare se gli obiettivi di incremento di accertamenti e riscossioni di IMU e TARI siano stati effettivamente raggiunti).
Infine, con riferimento alla considerazione che un’interpretazione estensiva dell’art. 1, c. 1091, rischierebbe di frustrare lo spirito della disposizione, il Collegio ritiene che ciò che rileva ai fini della corretta applicazione della disposizione in esame è che la destinazione del maggior gettito (da incassare, oltre che da accertare) avvenga nel rispetto degli equilibri di bilancio e dei principi di finanza pubblica (e, quindi, sulla base di idonea programmazione), della corretta e preventiva determinazione degli obiettivi (che trovano fonte nei documenti annuali di perfomance organizzativa e individuale), della destinazione dei soli maggiori incassi (o meglio, di una percentuale di essi) al trattamento accessorio e, infine, della liquidazione sulla base di entrate certe – la cui puntuale determinazione è possibile, appunto, solo con l’approvazione del rendiconto.
Ciò considerato, se tali elementi ricorrono, non si ritiene che l’approvazione del bilancio o del rendiconto entro i termini prorogati dal legislatore o dal Ministero dell’interno possa frustrare lo spirito della norma (tesa a premiare l’effettivo incremento di accertamenti e incassi da IMU e TARI).
Piuttosto, considerare come termini rilevanti di approvazione dei documenti contabili unicamente quelli “ordinari” rischia di vanificare le particolari e spesso eccezionali esigenze poste alla base del loro differimento (si rimanda, ad esempio, alle sopra richiamate disposizioni che hanno differito i termini di approvazione del bilancio 2021, contenute in leggi specificatamente emanate per fronteggiare le conseguenze dell’epidemia da Covid-19 nonché, all’art. 106, c. 3-bis, d.l. n. 34/2020 recante il differimento dei termini di approvazione dei bilanci 2020 e 2021 alla luce “delle condizioni di incertezza sulla quantità delle risorse disponibili per gli enti locali”).
Le ultime disposizioni citate, inoltre, nella quasi totalità dei casi, nulla hanno a che vedere con le azioni programmate dai comuni in materia di incremento degli accertamenti di IMU e TARI, né con l’implementazione delle azioni di miglioramento della riscossione intervenute in corso d’anno, considerato, infine, che dal punto di vista giuridico-contabile, l’approvazione del bilancio di previsione, in un sistema di contabilità finanziaria, costituisce momento di autorizzazione delle spese e delle sole entrate da indebitamento, mentre non autorizza l’attività di accertamento e riscossione delle entrate (cfr. art. 164 d.lgs. n. 267/2000).
P.Q.M.
La Corte dei conti, Sezione regionale di controllo per la Liguria, sospende la pronuncia nel merito e, alla luce delle considerazioni riportate nella parte motiva, delibera di sottoporre al Presidente della Corte dei conti la valutazione dell’opportunità di deferire alla Sezione delle Autonomie, ai sensi dell’art. 6, comma 4, del decreto legge 10.10.2012, n. 174, o alle Sezioni Riunite in sede di controllo, ai sensi dell’art. 17, comma 31, decreto legge 01.07.2009, n. 78, la seguente questione di massima ai fini dell’adozione di una pronuncia di orientamento generale: “se la locuzione “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al d.lgs. 18.08.2000, n. 267” per l’approvazione del bilancio preventivo e del conto consuntivo contenuta all’art. 1, c. 1091, della legge n. 145/2018 debba intendersi riferita, per il bilancio di previsione, al termine del 31 dicembre dell’anno precedente (ex art. 151, c. 1, TUEL) e, per il rendiconto, a quello del 30 aprile dell’anno successivo a quello di riferimento (ex artt. 151, c. 1, e 227, c. 2, TUEL) ovvero se questa possa intendersi riferita anche al diverso termine prorogato, per il bilancio di previsione, con legge o con decreto del Ministro dell'interno, d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali, in presenza di motivate esigenze (ai sensi dell’art. 151, c. 1, ultimo periodo TUEL) e, per il rendiconto, con legge” (Corte dei Conti, Sez. controllo Liguria, deliberazione 05.10.2021 n. 78).

TRIBUTI: La possibilità di utilizzare quota parte del gettito della riscossione dell’imposta municipale propria e della TARI ai sensi dell’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018 per il potenziamento degli uffici di gestione delle entrate (anche sotto forma di trattamento accessorio per il personale ivi impiegato) è condizionato all’approvazione del bilancio di previsione entro il 31 dicembre, non rilevando a tal fine la proroga che può essere concessa con apposito decreto ministeriale ai sensi dell’art. 151 del D.Lgs. n. 267 del 2000.
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... il Sindaco del Comune di Pianezza (TO) ha formulato un quesito riguardante l’interpretazione dell’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018, chiedendo se, nel caso di tardiva approvazione del bilancio di previsione, sia possibile erogare il compenso incentivante al personale che ha svolto attività di accertamento dell’evasione tributaria.
In particolare, viene specificato che “anche sulla base degli orientamenti espressi, l’applicazione della suddetta norma pare possibile solo nei confronti dei Comuni che hanno approvato il bilancio di previsione entro il 31 dicembre dell’anno precedente ed il rendiconto entro il 30 aprile dell’anno successivo, così come disposto dall’art. 151 del D.Lgs. 18.08.2000, n. 267 e dall’art. 1, comma 1091 della legge di bilancio 145/2018”.
Sulla base di tali argomentazioni, viene richiesto se “ai fini di poter riconoscere l’incentivo in argomento al personale dell’ufficio tributi, possa considerarsi valido anche l’eventuale termine successivamente stabilito con Decreto del Ministero dell’Interno in presenza di motivate esigenze, così come previsto dall’art. 151, comma 1, terzo periodo del D.Lgs. 267/2000”.
...
Ciò posto, si evidenzia che il quesito formulato dal Comune di Pianezza riguarda l’interpretazione dell’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018 per il quale si chiede se, nel caso di tardiva approvazione del bilancio di previsione, sia possibile erogare il compenso incentivante al personale che ha svolto attività di accertamento dell’evasione tributaria
Detto comma 1091, nello specifico, nella sua prima parte prevede che “[f]erme restando le facoltà di regolamentazione del tributo di cui all'articolo 52 del decreto legislativo 15.12.1997, n. 446, i comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267, possono, con proprio regolamento, prevedere che il maggiore gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti dell'imposta municipale propria e della TARI, nell'esercizio fiscale precedente a quello di riferimento risultante dal conto consuntivo approvato, nella misura massima del 5 per cento, sia destinato, limitatamente all'anno di riferimento, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite di cui all'articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017, n. 75”.
Sul punto si evidenzia che tale quota di maggiore gettito può essere impiegata, oltre che per il trattamento accessorio del personale, anche per il potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate. La norma, pertanto, è volta ad incentivare gli enti ad impiegare risorse per il potenziamento della riscossione non solo in termini di incentivi economici per il personale impiegato negli uffici preposti alla gestione delle entrate, ma anche per potenziare le dotazioni strumentali di tali uffici.
Per i termini di approvazione del bilancio di previsione, le norme di riferimento del D.Lgs. n. 267 del 2000 sono contenute nell’art. 151.
In particolare, il primo comma di tale articolo prevede che gli enti locali “deliberano il bilancio di previsione finanziario entro il 31 dicembre”. L’ultimo periodo del medesimo comma specifica che “[i] termini possono essere differiti con decreto del Ministro dell'interno, d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali, in presenza di motivate esigenze”.
Sulla base del delineato quadro normativo deve trovare soluzione il quesito posto dal Comune di Pianezza.
2. In ordine a tale tematica questa Sezione si è recentemente espressa con il parere 07.06.2021 n. 92 con la quale ha ritenuto che la possibilità di utilizzare il maggiore gettito accertato e riscosso relativo agli accertamenti dell’imposta municipale propria e della TARI per il potenziamento dell’attività di riscossione sia condizionata all’approvazione del bilancio di previsione entro il 31 dicembre e non anche entro il termine eventualmente prorogato con decreto ministeriale ai sensi dell’art. 151, comma 1, del D.Lgs. n. 267 del 2000.
Con tale deliberazione la Sezione si è uniformata ad un’ormai consolidato orientamento espresso da diverse Sezioni regionali di controllo, a partire dal parere 18.09.2019 n. 52 della Sezione regionale di controllo per l’Emilia Romagna con cui è stato posto in evidenza che “l’inciso di cui alla norma citata consente la facoltà di destinare risorse per incentivi al personale per l’accertamento di imposte municipali alla condizione dell’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”, e cioè nei termini previsti dall’art. 163, comma 1, Tuel, e dunque solo nel caso in cui il bilancio di previsione sia approvato dal Consiglio entro il 31 dicembre dell'anno precedente”.
Tale orientamento è stato poi ripreso dalla Sezione regionale di controllo per la Lombardia che, con parere 06.11.2019 n. 412 (in senso conforme anche la deliberazione n. 40 del 18.03.2020 della stessa Sezione), ha tra l’altro osservato che “ove si optasse per una diversa interpretazione della norma, vale a dire quella di considerare, ai fini dell’applicazione della stessa, il termine di approvazione del bilancio di previsione prorogato (il 31.03.2019), si finirebbe per privare di significato l’espressa apposizione di un termine da parte del legislatore (“... i comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267...”), considerato che la disposizione normativa sarebbe applicabile praticamente a tutti gli enti che hanno approvato il bilancio di previsione (entro il 31.03.2019), rimanendone esclusi solo ed esclusivamente quelli che, non avendolo approvato neanche nel termine prorogato, incorrerebbero nella procedura di commissariamento ed eventualmente di scioglimento del Consiglio comunale di cui all’art. 141 del Tuel; evenienza, quest’ultima, che sarebbe, comunque, ostativa a qualsivoglia atto di gestione o di disposizione delle risorse di bilancio da parte dell’ente”.
La Sezione regionale di controllo per la Toscana, a sua volta, con parere 23.04.2020 n. 46, ha ritenuto che l’inciso contenuto nell’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018 riguardante i tempi di approvazione dei documenti di bilancio “non può che essere interpretato in coerenza con lo spirito della norma che lo contiene, e, dunque, in un’ottica di contenimento e corretta gestione delle risorse pubbliche, con riferimento alla spesa di personale”. In argomento detta Sezione regionale ha osservato che “[a]mmettere un’interpretazione estensiva dell’inciso normativo, tale da ricomprendere anche le ipotesi di approvazione del bilancio di previsione entro il diverso termine fissato con decreto ministeriale motivato significherebbe, infatti, frustrare lo spirito della norma, consentendo l’erogazione dell’incentivo da parte di tutti i Comuni che abbiano comunque approvato il bilancio, rispettando almeno uno dei due termini”.
In senso conforme si è pronunciata anche la Sezione regionale per l’Abruzzo con il parere 09.06.2020 n. 120.
Per quanto esposto, questa Sezione conferma l’orientamento già espresso con il richiamato parere 07.06.2021 n. 92, uniformandosi al consolidato orientamento espresso dalle diverse Sezioni regionali di controllo.
Nello specifico, si ritiene che la possibilità di utilizzare quota parte del gettito della riscossione dell’imposta municipale propria e della TARI ai sensi dell’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018 per il potenziamento degli uffici di gestione delle entrate (anche sotto forma di trattamento accessorio per personale ivi impiegato) è condizionato all’approvazione del bilancio di previsione entro il 31 dicembre, non rilevando a tal fine la proroga che può essere concessa con apposito decreto ministeriale. Ammettere che si possa riconoscere, ai fini dell’applicazione della norma in commento, la possibilità di approvare il bilancio di previsione entro l’ulteriore termine indicato dal decreto ministeriale previsto dall’art. 151, primo comma, comporterebbe un improprio ampliamento dell’indicazione data dal legislatore avendo fatto lo stesso riferimento “ai termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”.
3. In conclusione, la Sezione, sulla base delle predette argomentazioni e tenendo conto della giurisprudenza menzionata, ritiene che la possibilità di utilizzare quota parte del gettito della riscossione dell’imposta municipale propria e della TARI ai sensi dell’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018 per il potenziamento degli uffici di gestione delle entrate (anche sotto forma di trattamento accessorio per personale ivi impiegato) è condizionato all’approvazione del bilancio di previsione entro il 31 dicembre, non rilevando a tal fine la proroga che può essere concessa con apposito decreto ministeriale ai sensi dell’art. 151 del D.Lgs. n. 267 del 2000 (Corte dei Conti, Sez. controllo Piemonte, parere 02.07.2021 n. 96).

TRIBUTI: In tema di erogazione degli incentivi economici al personale per il conseguimento degli obiettivi assegnati nelle attività di accertamento dei tributi erariali, secondo quanto previsto dall’art. 1, comma 1091, della Legge 30.12.2018, n. 145 (“Bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2019 e bilancio pluriennale per il triennio 2019-2021”).
La facoltà di accantonare una quota di gettito tributario per destinarla al “trattamento accessorio del personale dipendente” non è riconosciuta indistintamente a favore di tutti i Comuni, bensì a favore dei soli Comuni che abbiano adottato il bilancio di previsione ed il consuntivo “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”.
Tale inciso, infatti, non può che essere interpretato in coerenza con lo spirito della norma che lo prevede, e, dunque, in un’ottica di contenimento e corretta gestione delle risorse pubbliche, con riferimento alla spesa di personale; con la conseguenza che, ai fini dell’applicabilità dell’art. 1, comma 1091, della L. n. 145/2019, “i termini stabiliti dal testo unico” specificatamente per l’approvazione del bilancio di previsione sono i termini di cui all’art. 151, comma 1, prima parte, TUEL, cioè il 31 dicembre dell’anno precedente, termini per così dire “ordinari” per l’approvazione del bilancio di previsione: un’interpretazione estensiva dell’inciso normativo, tale da ricomprendere anche l’ipotesi di approvazione del bilancio di previsione entro il diverso termine fissato con decreto ministeriale motivato in base all’ultima parte del citato art. 151, comma 1, TUEL, significherebbe, infatti, frustrare lo spirito della norma, consentendo l’erogazione dell’incentivo da parte di tutti i Comuni che abbiano comunque approvato il bilancio, rispettando almeno uno dei due termini.
E, del resto, l’adozione del bilancio di previsione oltre il termine fisiologicamente indicato del 31 dicembre determina conseguenze ben precise sul piano della gestione finanziaria dell’Ente, come previsto dall’art. 163 TUEL e dallo stesso D.Lgs. n. 118 del 2011, al punto 8 dell’allegato 4/2.
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Con nota indicata in epigrafe il Sindaco del Comune di Trecate (NO) ha formulato una richiesta di parere in tema di erogazione degli incentivi economici al personale per il conseguimento degli obiettivi assegnati nelle attività di accertamento dei tributi erariali, secondo quanto previsto dall’art. 1, comma 1091, della Legge 30.12.2018, n. 145 (“Bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2019 e bilancio pluriennale per il triennio 2019-2021”).
In particolare, in argomento, l’istante chiede alla Sezione “di esprimere un’interpretazione in merito alla possibilità di prevedere nel redigendo regolamento degli incentivi economici per i dipendenti derivante dall’attività di accertamento delle entrate, una disposizione che subordini l’erogazione dei compensi all’avvenuta approvazione del bilancio di previsione nei termini stabiliti dall’art. 151, comma I, del D.lgs. n. 267/2000 e s.m.i., senza operare alcuna distinzione tra il termine generale stabilito dalla parte I del comma citato e l’ulteriore termine, differito per legge o per decreto, previsto nella seconda parte del medesimo comma”.
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Ciò premesso, con riguardo all’esame del quesito posto dal Comune di Trecate la trattazione nel merito, nei limiti sopra espressamente indicati, prende le mosse dall’inquadramento normativo della materia oggetto del medesimo, in base alla disposizione già richiamata.
In particolare, l’art. 1, comma 1091, della Legge n. 145/2018, cit., dispone che: “Ferme restando le facoltà di regolamentazione del tributo di cui all' articolo 52 del decreto legislativo 15.12.1997, n. 446, i comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267, possono, con proprio regolamento, prevedere che il maggiore gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti dell'imposta municipale propria e della TARI, nell'esercizio fiscale precedente a quello di riferimento risultante dal conto consuntivo approvato, nella misura massima del 5 per cento, sia destinato, limitatamente all'anno di riferimento, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite di cui all' articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017, n. 75. La quota destinata al trattamento economico accessorio, al lordo degli oneri riflessi e dell'IRAP a carico dell'amministrazione, è attribuita, mediante contrattazione integrativa, al personale impiegato nel raggiungimento degli obiettivi del settore entrate, anche con riferimento alle attività connesse alla partecipazione del comune all'accertamento dei tributi erariali e dei contributi sociali non corrisposti, in applicazione dell' articolo 1 del decreto-legge 30.09.2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 02.12.2005, n. 248. Il beneficio attribuito non può superare il 15 per cento del trattamento tabellare annuo lordo individuale. La presente disposizione non si applica qualora il servizio di accertamento sia affidato in concessione”.
Il testo di legge prevede, dunque, la possibilità per i Comuni di accantonare una quota di gettito tributario per destinarla al “potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente”.
Tuttavia, appare evidente dallo stesso tenore letterale della norma in parola che la facoltà di erogare il trattamento accessorio anzidetto non è riconosciuta indistintamente a favore di tutti i Comuni, bensì a favore dei soli Comuni che abbiano adottato il bilancio di previsione ed il consuntivo “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”.
Tale inciso, peraltro, non può che essere interpretato in coerenza con lo spirito della norma che lo prevede, e, dunque, in un’ottica di contenimento e corretta gestione delle risorse pubbliche, con riferimento alla spesa di personale; con la conseguenza che, ai fini dell’applicabilità dell’art. 1, comma 1091, della L. n. 145/2019 citata, “i termini stabiliti dal testo unico” specificatamente per l’approvazione del bilancio di previsione sono i termini di cui all’art. 151, comma 1, prima parte, TUEL, cioè il 31 dicembre dell’anno precedente, termini per così dire “ordinari” per l’approvazione del bilancio di previsione: un’interpretazione estensiva dell’inciso normativo, tale da ricomprendere anche l’ipotesi di approvazione del bilancio di previsione entro il diverso termine fissato con decreto ministeriale motivato in base all’ultima parte del citato art. 151, comma 1, TUEL, significherebbe, infatti, frustrare lo spirito della norma, consentendo l’erogazione dell’incentivo da parte di tutti i Comuni che abbiano comunque approvato il bilancio, rispettando almeno uno dei due termini (cfr., in tal senso, la deliberazione della Sezione regionale di controllo per la Toscana parere 23.04.2020 n. 46; nello stesso senso si è espressa la giurisprudenza contabile consolidata, e, in particolare: la Sezione regionale di controllo per l’Emilia Romagna parere 18.09.2019 n. 52; la Sezione regionale di controllo per la Lombardia parere 06.11.2019 n. 412 e parere 23.03.2020 n. 40, e la Sezione regionale di controllo per l’Abruzzo parere 09.06.2020 n. 120).
Infatti, tale diversa opzione ermeneutica, quella cioè che considerasse, ai fini dell’applicazione della disposizione di cui all’art. 1, comma 1091, della L. n. 145/2018, il termine di approvazione del bilancio di previsione prorogato (il 31 marzo), finirebbe per privare di significato l’espressa apposizione di un termine da parte del legislatore (“… i comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267…”), posto che “la disposizione normativa sarebbe applicabile praticamente a tutti gli enti che hanno approvato il bilancio di previsione (entro il 31.03.2019), rimanendone esclusi solo ed esclusivamente quelli che, non avendolo approvato neanche nel termine prorogato, incorrerebbero nella procedura di commissariamento ed eventualmente di scioglimento del Consiglio comunale di cui all’art. 141 del Tuel; evenienza, quest’ultima, che sarebbe, comunque, ostativa a qualsivoglia atto di gestione o di disposizione delle risorse di bilancio da parte dell’Ente” (v., in questi termini, la deliberazione della Sezione regionale di controllo per la Lombardia parere 06.11.2019 n. 412 cit.).
D’altra parte, l’adozione del bilancio di previsione oltre il termine fisiologicamente indicato del 31 dicembre determina conseguenze ben precise sul piano della gestione finanziaria dell’Ente; in tal caso, infatti, il legislatore, all’art. 163 TUEL, “limita l’attività gestionale dell’ente ad una serie di attività tassativamente indicate e tra esse non può rientrarvi quella della destinazione di incentivi al personale; e ciò in base alla sottesa considerazione concernente la fase di criticità in cui versa quell’ente che non sia in grado di corrispondere al fondamentale obiettivo della tempestiva approvazione del bilancio di previsione, dal che discende, ex lege, una gestione di tipo provvisorio dell’ente e limitata a specifiche attività” (cfr., così, la deliberazione della Sezione regionale di controllo per l’Emilia Romagna parere 18.09.2019 n. 52 cit.).
E, del resto, anche il D.Lgs. n. 118 del 2011, al punto 8 dell’allegato 4/2 denominato “principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria”, sostanzialmente conferma la disciplina limitativa dell’art. 163, comma 3 e seguenti, Tuel, con la conseguenza che il Comune si troverà ad operare in un regime restrittivo, in cui l’attività gestionale è limitata ad una serie di attività tassativamente indicate e con riguardo al quale anche la previsione e l’erogazione di risorse incentivanti, quale l’incentivo economico a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse alla partecipazione dell’Ente all'accertamento dei tributi erariali, non possono considerarsi sottratte ai suddetti limiti (v., così, la deliberazione della Sezione regionale di controllo per l’Abruzzo parere 09.06.2020 n. 120 cit.).
Il Collegio, pertanto, non ha ragione di discostarsi dalle esaustive e condivisibili considerazioni formulate nelle deliberazioni di questa Corte sopra richiamate, concludendo nel senso di considerare, quale condizione di applicabilità dell’art. 1, comma 1091, della L. n. 145/2018, il termine del 31 dicembre ai sensi dell’art. 151, comma 1, prima parte, Tuel, alla luce, peraltro, della perentoria lettera della norma che esplicitamente si riferisce ai “comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”, fermo che in caso di autorizzazione al differimento dei termini ordinari l’Ente prosegue la propria attività in regime finanziario di esercizio provvisorio con le limitazioni alla gestione finanziaria di cui all’art. 163 Tuel e al D.Lgs. n. 118/2011, che, certamente, impediscono anche l’erogazione degli incentivi in esame (Corte dei Conti, Sez. controllo Piemonte, parere 07.06.2021 n. 92).

TRIBUTI: La modifica di aliquote e tariffe di tributi per gli enti che hanno gia’ approvato il bilancio di previsione 2020-2022.
Domanda
Il mio comune ha già approvato il bilancio di previsione 2020-2022 lo scorso 13 febbraio. E’ ancora possibile intervenire sulle aliquote tributarie?
Risposta
Come è ormai noto, la crisi da Covid-19 ha comportato l’ulteriore differimento del termine per l’approvazione del bilancio di previsione 2020-2022 al 30 settembre prossimo. A farlo, da ultimo, è stato l’art. 106, comma 3-bis, del d.l. 34/2020 aggiunto dalla legge di conversione n. 77 del 17.07.2020.
Il dubbio del lettore è condiviso –oggi come in passato– da molti amministratori locali e responsabili finanziari. Su di esso è intervenuta incidentalmente Ifel con propria nota del 7 agosto scorso (qui il testo integrale della nota). Dopo aver analizzato nel dettaglio gli effetti del differimento di detto termine sulla scadenza dei termini per l’approvazione di regolamenti, tariffe e aliquote dei tributi locali, la nota ha affrontato proprio il tema oggetto del quesito.
Ifel conferma il proprio orientamento ormai consolidato da anni secondo il quale la proroga dei termini di legge per l’approvazione del bilancio di previsione consente ai comuni, anche laddove la sua approvazione sia già avvenuta, di modificare la propria disciplina tributaria. Ciò, a maggior ragione nel caso di variazioni dettate da sopravvenute modifiche del quadro normativo di riferimento o da situazioni di emergenza quale è proprio quella derivante dal Covid-19.
La variazione di gettito conseguente alla determinazione di diverse aliquote tributarie, rispetto a quelle a suo tempo approvate unitamente al bilancio di previsione, dovrà essere accompagnata o seguita da una coerente variazione di bilancio, debitamente motivata, senza che vi sia “alcun obbligo di procedere alla ripetizione ex novo del processo di formazione del bilancio”. Ricorda poi Ifel che allo stesso modo si è espresso a suo tempo il MEF con propria risoluzione n. 1/DF del 02/05/2011 (qui il testo integrale).
In quell’occasione il MEF, pur rilevando che le delibere di approvazione delle tariffe ed aliquote costituiscono un allegato al bilancio di previsione, dà atto che nel caso in cui questo sia già stato approvato, l’ente può legittimamente approvare o modificare le delibere tariffarie, unitamente alla contestuale variazione del bilancio di previsione medesimo, senza necessità, appunto, di una sua riapprovazione integrale.
Sul tema, ricorda infine la nota IFEL, era intervenuta anche la VI Commissione Finanze, con la risoluzione del 21.11.2013, nella quale si afferma “(…) come il competente Ministero dell’Interno esprima l’avviso che le eventuali modifiche da apportare al bilancio di previsione da parte degli enti, che tengano conto delle intervenute novità introdotte nei regolamenti riguardanti le entrate tributarie dell’ente, possano essere recepite attraverso successive apposite variazioni al documento contabile già approvato da parte dei comuni, senza che sia indispensabile l’integrale approvazione di nuovo bilancio”.
Quindi, in conclusione: piena libertà per tutti gli enti (con bilancio già approvato ovvero ancora da approvare) di intervenire sulle proprie aliquote e tariffe tributarie entro il prossimo 30 settembre, naturalmente nel rispetto degli equilibri di bilancio, ad esclusione di Icp e Dpa che devono essere deliberate entro il 31 marzo. In caso di mancata adozione della deliberazione, si intendono prorogate le tariffe vigenti (14.09.2020 - link a www.publika.it).

TRIBUTI: Gli incentivi per il recupero dell'evasione tributaria spettano anche se il rendiconto è approvato entro il 30.06.2020.
La Corte dei conti della Lombardia torna ad affrontare la questione della spettanza degli Incentivi previsti per il recupero dell'evasione Imu e Tari nel caso di mancata approvazione dei termini ordinariamente stabiliti dal testo unico degli enti locali, giungendo tuttavia, per il rendiconto, a una conclusione diversa da quella sostenuta per il bilancio di previsione.
L'incentivo al recupero dell'evasione
L'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018 ha dopo alcuni anni reintrodotto la possibilità per i Comuni di prevedere degli Incentivi in favore del personale addetto al recupero dell'evasione tributaria, destinando a questo fine una parte del maggior gettito accertato e riscosso riferito all'Imu e alla Tari, nell'anno precedente a quello di riferimento, risultante dal rendiconto.
La disposizione tuttavia subordina la possibilità di operare la destinazione delle somme (nel limite massimo del 5 per cento) all'avvenuta approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto della gestione entro i termini previsti dal testo unico degli enti locali.
L'interpretazione della Corte dei conti
La questione ha da subito ingenerato dei dubbi interpretativi, in particolare nel caso in cui i Comuni abbiano approvato il bilancio di previsione oltre il termine del 31 dicembre dell'anno precedente, previsto dall'articolo 151 del Tuel, ma comunque entro il termine differito dal decreto ministeriale (o dalla norma di legge nel caso dell'anno 2020). Diverse sezioni regionali della Corte dei conti, (Emilia Romagna, parere 18.09.2019 n. 52; Lombardia, deliberazioni parere 06.11.2019 n. 412 e parere 23.03.2020 n. 40; Toscana, parere 23.04.2020 n. 46; Abruzzo, parere 09.06.2020 n. 120), hanno sostenuto che la mancata approvazione del bilancio di previsione dell'anno di riferimento entro il termine del 31 dicembre dell'anno precedente, precluda la destinazione delle somme all'incentivazione del recupero delle entrate, anche se l'approvazione avvenga entro il maggior termine stabilito dall'apposito decreto ministeriale.
Ciò in quanto una diversa interpretazione della norma frustrerebbe lo spirito della stessa, dettata in un'ottica di contenimento e di corretta gestione delle spese pubbliche, con particolare riferimento alle spese del personale. Diversamente opinando la norma sarebbe applicabile praticamente a tutti gli enti, escludendo solo quelli che approvano il bilancio in ritardo rispetto alla legge. Peraltro, ricorda la Corte, nell'evenienza dell'approvazione del bilancio oltre il 31 dicembre, anche se nel termine di legge, l'ente si troverebbe ad operare per il suddetto periodo in esercizio provvisorio, riducendosi la sua attività a quelle tassativamente previste dalla legge, tra le quali non vi rientra la destinazione di Incentivi al personale.
L'approvazione del rendiconto entro il 30.06.2020
Per la Corte lombarda (parere 10.09.2020 n. 113) tuttavia una siffatta interpretazione restrittiva non sarebbe da applicarsi alla mancata approvazione del rendiconto entro il termine del 30 aprile, purché lo stesso sia approvato entro il termine differito dalla legge. Come è noto, infatti, il termine per approvare il rendiconto dell'anno 2019 è stato differito, per la situazione emergenziale derivante dalla diffusione del virus Covid-19, al 30.06.2020 (articolo 107 del Dl 18/2020).
Questo perché, ha evidenziato la Corte, "l'approvazione del rendiconto entro il 30.06.2020, termine fissato per effetto di proroga legislativa dal Dl 18/2020 onde consentire all'ente locale gli adempimenti contabili non perfezionati a causa della situazione emergenziale da Covid-2019, non altera di per sé i risultati raggiunti nel precedente esercizio finanziario, di cui si rende conto, e non produce alcun effetto sull'avvenuta attività di riscossione, nel medesimo esercizio, da parte del personale; quest'ultimo, avendo raggiunto l'obiettivo assegnato, sarebbe pregiudicato dalla mancata corresponsione dell'incentivo pianificato nel bilancio di previsione tempestivamente approvato entro il 31 dicembre".
Stante la diversa funzione dei documenti contabili, preordinato alla programmazione degli interventi e all'allocazione delle risorse, il bilancio di previsione, e alla rappresentazione delle risultanze della gestione, il rendiconto, non ha senso logico correlare gli Incentivi all'approvazione del rendiconto entro il 30 aprile dell'anno successivo, perché l'approvazione del rendiconto 2019 entro il 30.06.2020 si atteggia ugualmente a tempestiva adempienza contabile del Comune, richiesta dalla norma in commento quale condizione di applicabilità degli incentivi, vale a dire il rendere conto tempestivamente e certi i risultati della gestione dell'esercizio finanziario ormai passato.
Inoltre, deve prevalere nella situazione emergenziale, la specialità della norma del Dl 18/2020 che ha derogato all'ordinario termine di approvazione del rendiconto.
In conclusione, le previsioni del comma 1091 sono applicabili se l'ente ha approvato il bilancio di previsione entro il 31 dicembre precedente ed ha approvato il rendiconto entro il termine differito del 30.06.2020.
Resta invece precluso il ricorso all'istituto per i Comuni che non hanno approvato il bilancio di previsione entro il 31 dicembre dell'anno precedente, secondo la rigorosa interpretazione della Corte dei conti, posizione che, a questo punto, può superarsi solo con un intervento chiarificatore del legislatore, più volte sollecitato anche dall'Anutel. Specie in questo anno di emergenza in cui molti Comuni devono ancora approvare il bilancio, pur impegnando comunque il personale nella delicata operazione di recupero delle entrate specie tributarie, in alcuni casi ancora più necessaria per preservare i delicati equilibri del bilancio degli enti (articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 22.09.2020).

TRIBUTI: Incentivi antievasione IMU e TARI ai dipendenti anche con il rendiconto approvato dopo il 30 aprile.
Possono essere corrisposti gli incentivi economici a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse al recupero dei tributi erariali (Imu e Tari) anche nell'ipotesi in cui l'approvazione del rendiconto è intervenuta successivamente al 30 aprile (ma comunque entro il termine prorogato dal legislatore con norma di carattere eccezionale), purché il bilancio di previsione sia stato approvato entro il 31 dicembre.
È questa l'importante indicazione fornita dalla sezione regionale di controllo della Corte dei conti della Lombardia col parere 10.09.2020 n. 113.
Il comma 1091 dell'articolo 1 della legge di bilancio 2019 ha previsto la possibilità per i Comuni di destinare una quota delle risorse derivanti dal recupero dell'evasione dell'imposta municipale propria (Imu) e della Tari al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite stabilito dall'articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017 n. 75.
Tra le condizioni che la norma pone per la sua applicazione vi è quella secondo la quale l'ente deve aver approvato il bilancio di previsione e il rendiconto «entro i termini stabiliti dal Tuel».
Ma come impattano sulla corresponsione di questi incentivi le disposizioni contenute nel decreto «Cura Italia» che hanno comportato la proroga della scadenza del 30.04.2020, fissata dall'articolo 151, comma 7, del Tuel, al 30.06.2020?
Questo l'oggetto della richiesta di parere formulata alla Corte dei conti territorialmente competente da un ente locale.
I giudici contabili lombardi ricordano come si sia consolidato l'orientamento restrittivo nella lettura della norma secondo il quale gli incentivi economici a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse al recupero dei tributi erariali (Imu e Tari) possono essere corrisposti solo se l'ente approva il bilancio di previsione entro il 31 dicembre dell'anno precedente e non anche il termine differito con decreto ministeriale o con legge a norma dell'articolo 163, comma 3, del Dlgs 267/2000 (si veda Enti locali & Edilizia del 27.11.2019).
A diversa conclusione sembra giungersi nel caso dell'approvazione del rendiconto, il cui termine fissato al 30.06.2020 per effetto di proroga legislativa dal decreto «Cura Italia» onde consentire all'ente locale gli adempimenti contabili non perfezionati a causa della situazione emergenziale da Covid-2019.
Ad avviso dei giudici, infatti, l'approvazione del rendiconto entro il 30.06.2020 non altera di per sé i risultati raggiunti nel precedente esercizio finanziario, di cui si rende conto, e non produce alcun effetto sull'avvenuta attività di riscossione, nel medesimo esercizio, da parte del personale; quest'ultimo, avendo raggiunto l'obiettivo assegnato, sarebbe pregiudicato dalla mancata corresponsione dell'incentivo pianificato nel bilancio di previsione tempestivamente approvato entro il 31 dicembre.
In conclusione, laddove il bilancio di previsione è approvato entro il 31 dicembre, l'approvazione del rendiconto intervenuta successivamente al 30.04.2020 ed entro il termine prorogato (al 30.06.2020) dal legislatore con norma di carattere eccezionale (qual è il Dl 18/2020 che ha carattere di specialità dettato dal contesto emergenziale e di urgenza da Covid-19, nel quale gli enti sono tenuti ad operare) consente la corresponsione degli incentivi economici a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse al recupero dei tributi erariali (Imu e Tari) (articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 16.09.2020).
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MASSIMA
Laddove il bilancio di previsione sia approvato entro il 31 dicembre, l’approvazione del rendiconto intervenuta successivamente al 30.04.2020 ed entro il termine prorogato dal legislatore con norma di carattere eccezionale consente l’applicazione delle previsioni di cui all’art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018, in tema di incentivi economici al personale per il conseguimento degli obiettivi assegnati nelle attività di accertamento dei tributi erariali.
PARERE
Con la nota indicata in epigrafe il Sindaco del Comune di Sermide e Felonica (MN) ha presentato una richiesta di parere volta a superare i dubbi interpretativi relativi alle condizioni di applicabilità della previsione recata dall’art. 1, comma 1091 della legge n. 145 del 2018, nella parte in cui subordina all’avvenuta approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267,” la possibilità per i comuni di riconoscere, con proprio regolamento, l’erogazione di un compenso incentivante al personale impiegato nel raggiungimento degli obiettivi del settore entrate, anche con riferimento alle attività correlate all'accertamento dei tributi erariali non riscossi.
Premesso che con deliberazione dell’organo esecutivo dell’ente n. 73 del 01/08/2019 è stato approvato il “Regolamento gestione incentivi entrate” e che sono stati assegnati al servizio tributi obiettivi in tema di “attività di controllo dichiarazioni e versamento IMU, al fine di ridurre gli insoluti”, l’istante evidenzia l’avvenuta approvazione del bilancio di previsione 2020–2022 entro i termini previsti dal D.Lgs. n. 267/2000, avvalendosi, di contro, della proroga straordinaria prevista dal D.L. n. 18 del 2000, dettata dall’emergenza epidemiologica da COVID–2019, ai fini dell’approvazione del rendiconto 2019, avvenuta con delibera consiliare n. 15 del 18.06.2020.
Premesso ed evidenziato quanto sopra, il rappresentante legale dell’ente “chiede di conoscere se l’obbligo dell’approvazione del rendiconto entro il 30/04/2020, termine previsto dal D.Lgs. n. 267/2000, si applichi anche al rendiconto dell’esercizio 2019”.
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La richiesta di parere sopra riportata si incentra sull’individuazione del termine entro il quale l’Ente deve approvare il rendiconto 2019 al fine di poter procedere all’erogazione dell’incentivo al personale, previsto dall’art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018; ciò alla luce della sopravvenienza normativa (D.L. n. 18 del 2020 c.d. “Cura Italia” convertito, con modificazioni, dalla legge di conversione 24.04.2020, n. 27) che ha comportato la proroga della scadenza del 30.04.2020, fissata dall’art. 151, comma 7, del D.Lgs. n. 267/2000, al 30.06.2020.
Il comma 1091 dell’art. 1, sopra citato, nel riconoscere ai comuni la possibilità di prevedere, con proprio regolamento, che “il maggiore gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti dell'imposta municipale propria e della TARI, nell'esercizio fiscale precedente a quello di riferimento risultante dal conto consuntivo approvato, nella misura massima del 5 per cento sia destinato, limitatamente all'anno di riferimento, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate”, pone, quale condizione alla regolamentazione comunale, l’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”.
Il parere richiesto, volto a chiarire i dubbi interpretativi sul rispetto di tale condizione di applicabilità degli incentivi alla luce dei sopravvenuti mutamenti legislativi che differiscono il termine di approvazione del rendiconto 2019, postula un’attività interpretativa del già menzionato enunciato normativo (art. 1, comma 1091, l. n. 145/2018) entro le coordinate fissate dall’art. 12 delle preleggi e dai principi giuridici che regolano il rapporto tra norme regolatrici di una determinata fattispecie.
Ai sensi di tale ultimo disposto, al dato normativo non va attribuito altro senso che il significato letterale, ossia quello proprio delle parole che lo enunciano, secondo la connessione tra le stesse (interpretazione letterale), e quello rispondente allo scopo obiettivo perseguito dal legislatore (interpretazione teleologica).
Laddove, tuttavia, la lettera della legge dia adito a ragionevoli dubbi in merito al significato da attribuire alla disposizione normativa soccorre la c.d. interpretazione correttiva, che ne estende il significato oltre il dato letterale (interpretazione estensiva) o esclude dall’ambito applicativo della disposizione medesima fattispecie che in base al criterio letterale potrebbero esservi ricomprese (interpretazione restrittiva).
Trasponendo tali brevi riflessioni in punto di diritto al disposto ex art. 1, comma 1091, della legge di bilancio 2019, nella parte in cui postula, quale condizione di applicabilità degli incentivi in parola, il rispetto dei termini di cui al D.Lgs. n. 267/2000, è bene sottolineare come ormai sia consolidato l’orientamento della giurisprudenza contabile nel riconoscere soddisfatta la condizione medesima, con riferimento all’approvazione del bilancio di previsione, solo se l’ente locale lo approvi entro il 31 dicembre e non entro i termini prorogati in conseguenza di modifiche normative.
Nel dettaglio, plurime deliberazioni delle Sezioni regionali di controllo della Corte dei conti subordinano gli incentivi economici in esame al rispetto del termine ordinario stabilito dal Tuel nel comma 1 dell’art. 151, ossia il 31 dicembre, e non di quello eventualmente differito con decreto del Ministro dell'interno, d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali, in presenza di motivate esigenze, giusta previsione del medesimo comma dell’articolo citato, u. c.
Ricomprendere anche tale ultima ipotesi nell’alveo applicativo dell’inciso normativo di cui al comma 1091 dell’art. 1 della legge 145/2018 frusterebbe lo spirito della norma, dettata in un’ottica di contenimento e di corretta gestione delle risorse pubbliche, con riferimento alla spesa del personale.
Come rilevato da questa Sezione nel parere reso con parere 06.11.2019 n. 412, e ribadito dalla stessa nel successivo parere 23.03.2020 n. 40, una simile lettura della disposizione in esame comporterebbe che la stessa sarebbe applicabile praticamente a tutti gli enti che hanno approvato il bilancio di previsione, entro il termine ordinario o differito, “rimanendone esclusi solo ed esclusivamente quelli che, non avendolo approvato neanche nel termine prorogato, incorrerebbero nella procedura di commissariamento ed eventualmente di scioglimento del Consiglio comunale di cui all’art. 141 del Tuel; evenienza, quest’ultima, che sarebbe, comunque, ostativa a qualsivoglia atto di gestione o di disposizione delle risorse di bilancio da parte dell’ente”.
A suggellare la restrittiva ricostruzione esegetica operata dal giudice contabile concorre altresì il regime limitativo, sostanzialmente confermato dal D.Lgs. n. 118 del 2011, in cui incorre l’ente nel corso dell’esercizio provvisorio per effetto dell’approvazione del bilancio di previsione entro il termine differito con decreto ministeriale o con legge (art. 163, comma 3, Tuel); regime che riduce l’attività gestionale ad una serie di attività tassativamente indicate nella quale non può rientrarvi quella della destinazione di incentivi al personale.
Di converso, argomentazioni differenti sorreggono una lettura meno restrittiva della norma in commento, con riferimento al rispetto del termine per l’approvazione del rendiconto, fissato dall’art. 151, comma 7, Tuel al 30 aprile dell’esercizio n+1, quale condizione di applicabilità dell’incentivo economico al personale dell’ente locale in caso di positivo riscontro del raggiungimento degli obiettivi assegnati del “settore entrate”.
L’approvazione del rendiconto entro il 30.06.2020, termine fissato per effetto di proroga legislativa dal D.L. n. 18/2020 onde consentire all’ente locale gli adempimenti contabili non perfezionati a causa della situazione emergenziale da Covid 2019, non altera di per sé i risultati raggiunti nel precedente esercizio finanziario, di cui si rende conto, e non produce alcun effetto sull’avvenuta attività di riscossione, nel medesimo esercizio, da parte del personale; quest’ultimo, avendo raggiunto l’obiettivo assegnato, sarebbe pregiudicato dalla mancata corresponsione dell’incentivo pianificato nel bilancio di previsione tempestivamente approvato entro il 31 dicembre.
Posta la diversa funzione dei documenti contabili richiamati dal comma 1091 dell’art. 1, citato, ossia il bilancio di previsione e il rendiconto dell’ente, rispettivamente preordinati alla programmazione degli interventi e all’allocazione delle relative risorse nell’esercizio finanziario futuro, il primo, e alla rappresentazione delle risultanze della gestione precedente, il secondo, sarebbe privo di senso logico correlare gli anzidetti incentivi all’approvazione del rendiconto 2019 esclusivamente entro il termine ordinario del 30 aprile fissato ex art. 157 del D.Lgs. 267/2000.
Per effetto del sopravvenuto mutamento legislativo di proroga, preordinato a consentire agli enti gli adempimenti contabili cui sono tenuti per legge, l’approvazione del rendiconto 2019 entro il 30.06.2020 si atteggia ugualmente a tempestiva adempienza contabile del comune, richiesta dalla norma in commento quale condizione di applicabilità degli incentivi, vale a dire il rendere conto tempestivamente e certi i risultati della gestione dell’esercizio finanziario ormai passato.
Orienta l’interprete nella soluzione indicata anche il criterio di specialità, il quale ricorre in presenza di una norma speciale dettata per regolare una fattispecie che presenta elementi aggiuntivi rispetto a quella generale, di cui ne ripete tuttavia il nucleo fondamentale.
Il D.L. n. 18 del 2020 (c.d. “Cura Italia”), per quanto ci occupa in tale sede, nel dettare misure straordinarie onde evitare la paralisi degli enti, rappresenta l’eccezione, il cui elemento di specialità è rappresentato proprio dal contesto emergenziale e di urgenza da Covid–2019, nel quale gli stessi sono tenuti ad operare.
Ne deriva che la previsione in esso dettata, relativamente al riferimento temporale per l’approvazione del rendiconto 2019, deroga al termine fisiologicamente indicato nel D.Lgs. n. 267/2000 cui rinvia l’art. 1, comma 1091, della legge di bilancio 2019; effetto tipico, questo, della prevalenza della norma speciale su quella generale, la cui latitudine applicativa verrà ripristinata alla cessazione di efficacia della prima per il venir meno del profilo di specialità che ha giustificato l’esigenza del legislatore nel prevederla.
In via conclusiva, laddove il bilancio di previsione sia approvato entro il 31 dicembre, l’approvazione del rendiconto intervenuta successivamente al 30.04.2020 ed entro il termine prorogato dal legislatore con norma di carattere eccezionale consente l’applicazione delle previsioni di cui all’art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018, in tema di incentivi economici al personale per il conseguimento degli obiettivi assegnati nelle attività di accertamento dei tributi erariali (Corte dei Conti, Sez. controllo Lombardia, parere 10.09.2020 n. 113).

TRIBUTI: Questo Comune, ha confermato, nel proprio regolamento IMU aggiornato alla L. 27.12.2019, n. 160 appena approvato, la riduzione del 50% del tributo per gli immobili concessi in comodato d'uso ai parenti in linea retta entro il primo grado (come previsto dalla Legge di Stabilità 2016 - art. 1, comma 10, L. 28.12.2015, n. 208).
Si chiede se, in base alla nuova normativa introdotta dal 01.01.2020, tale agevolazione sia riconoscibile al dichiarante anche senza la registrazione del contratto di comodato.
Per rispondere al quesito proposto non possiamo che riprendere testualmente la previsione di cui all'art. 1, comma 747, Legge di Bilancio per il 2020 (L. 27.12.2019, n. 160) che ha istituito la c.d. "Nuova IMU" a decorrere dal 01.01.2020 abrogando le previgenti disposizioni in materia di componente IMU dell'Imposta Unica Comunale (IUC).
La richiamata disposizione infatti prevede che "la base imponibile è ridotta del 50 per cento nei seguenti casi ….. c) per le unità immobiliari, fatta eccezione per quelle classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9, concesse in comodato dal soggetto passivo ai parenti in linea retta entro il primo grado che le utilizzano come abitazione principale, a condizione che il contratto sia registrato e che il comodante possieda una sola abitazione in Italia e risieda anagraficamente nonché dimori abitualmente nello stesso comune in cui è situato l'immobile concesso in comodato".
Pertanto, anche a seguito delle precisazioni offerte dal Dipartimento delle finanze con propria Ris. 17.02.2016, n. 1/DF emanata sull'impianto normativo della "vecchia IMU" (che sostanzialmente è ripreso dalla nuova normativa), non possiamo che affermare che tale beneficio può essere concesso, in materia di IMU, solamente nel caso in cui l'immobile venga concesso in comodato d'uso tra parenti in linea retta entro il primo grado, alle condizioni stabilite, soltanto previa stipula e registrazione di apposito contratto di comodato, escludendo, al momento, altre possibilità di riconoscere l'agevolazione di cui trattasi.
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Riferimenti normativi e contrattuali
Ris. 17.02.2016, n. 1/DF - Art. 1, comma 747, L. 27.12.2019, n. 160 (09.09.2020 - tratto da www.risponde.leggiditalia.it/#doc_week=true).

TRIBUTI: C. Montanari, Incentivi al personale per il recupero dell’evasione tributaria (Azienditalia Enti Locali n. 7/2020). 
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Lo scritto intende approfondire le condizioni alle quali è possibile l’erogazione degli incentivi al personale previsti dall’art. 1, comma 1091, Legge n. 145/20018, per il recupero dell’evasione tributaria IMU e TARI.

TRIBUTI: L'ufficio Tributi di questo Comune intende procedere alla notifica dei c.d. "accertamenti esecutivi" durante il periodo di sospensione "Covid".
Quale è l'attuale disciplina con riferimento al termine attuale fissato al 31 agosto?
Per rispondere al quesito proposto occorre innanzitutto ripercorrere le tappe fondamentali della normativa di cui trattasi.
In primis, fu il comma 1 dell'art. 67, D.L. 17.03.2020, n. 18, convertito, con modificazioni, dalla L. 24.04.2020, n. 27 a stabilire la sospensione, dall'8 marzo al 31.05.2020, dei termini relativi alle attività di liquidazione, di controllo, di accertamento, di riscossione e di contenzioso, da parte degli uffici degli enti impositori, ivi compresi quelli degli enti locali. È bene sottolineare che comunque questa disposizione non sospende l'attività degli enti impositori ma prevede esclusivamente la sospensione dei termini di prescrizione e decadenza delle predette attività nel periodo individuato.
Il comma 1 dell'art. 68 dello stesso D.L. 17.03.2020, n. 18 dispone invece, con riferimento alle entrate tributarie e non tributarie, la sospensione dei termini dei versamenti, scadenti nel periodo dall'08.03. al 31.08.2020, derivanti da cartelle di pagamento emesse dagli agenti della riscossione, nonché dagli avvisi previsti dagli artt. 29 e 30, D.L. 31.05.2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 30.07.2010, n. 122 (avvisi di accertamento e riscossione emessi rispettivamente dall'Agenzia delle Entrate e dall'Inps).
Il successivo comma 2, poi, stabilisce che la sospensione in discorso si applica anche alle ingiunzioni di cui al R.D. 14.04.1910, n. 639, emesse dagli enti territoriali, nonché agli atti di accertamento esecutivo di cui all'art. 1, comma 792, L. 27.12.2019, n. 160.
Per completezza di analisi bisogna citare in ultimo anche la norma di cui all'art. 12, D.Lgs. 24.09.2015, n. 159 ("Sospensione dei termini per eventi eccezionali"), richiamata nel comma 1 dell'art. 68: nel periodo di sospensione in parola l'agente della riscossione non procede alla notifica delle cartelle di pagamento, come disposto dal comma 3 del medesimo art. 12. A chiarire però la portata di tali disposizioni, che a prima lettura sembrerebbero includere "nella scure" della sospensione anche la nuova fattispecie dell'accertamento esecutivo, è intervenuto, nei giorni scorsi, il Ministero dell'Economia e delle Finanze - Dipartimento delle finanze con la propria Ris. 15.06.2020, n. 6/DF.
Tale documento, per ciò che concerne la fattispecie tributaria che si sta analizzando, ovvero quella dell'accertamento esecutivo, sottolinea che tale atto, di cui all’art. 1, comma 792, L. 27.12.2019, n. 160, racchiude in sé due distinti atti che prima della riforma caratterizzavano la riscossione, vale a dire l'avviso di accertamento o l'atto finalizzato alla riscossione delle entrate patrimoniali e la cartella di pagamento o l'ingiunzione fiscale.
Sulla scorta di ciò, il Ministero ritiene che, nell'ambito dell'applicazione del richiamato art. 68, D.L. 17.03.2020, n. 18, tale atto possa rientrare solo dopo che lo stesso sia divenuto esecutivo ai sensi della lett. b), dello stesso comma 792, con la conseguenza che gli enti locali e i soggetti affidatari non possono attivare procedure di recupero coattivo né adottare misure cautelari, in accordo a quanto disposto dal comma 3 dell'art. 12, D.Lgs. 24.09.2015, n. 159, mentre, al contempo e per effetto dello stesso art. 68, per il contribuente è prevista la sospensione dei versamenti.
Pertanto, sulla scorta di quanto specificato dal MEF nella propria risoluzione, l'ufficio tributi è legittimato a procedere alla notifica degli atti di accertamento esecutivo anche durante il periodo di sospensione, individuato dall'art. 68, D.L. 17.03.2020, n. 18, che termina il 31.08.2020, in quanto tali atti racchiudono al loro interno sia l'atto di accertamento sia quello esecutivo.
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Riferimenti normativi e contrattuali
D.Lgs. 24.09.2015, n. 159, art. 12 - L. 27.12.2019, n. 160, art. 1, comma 792 - D.L. 17.03.2020, n. 18, art. 67 - D.L. 17.03.2020, n. 18, art. 68 - D.L. 17.03.2020, n. 18 - R.D. 14.04.910, n. 639 - L. 24.04.2020, n. 27 - Ris. 15.06.2020, n. 6/DF del Ministero dell'Economia e delle Finanze - Dipartimento delle finanze (24.06.2020 - tratto da www.risponde.leggiditalia.it/#doc_week=true).

TRIBUTI: Incentivo per il recupero dell'evasione IMU, il vincolo dell'approvazione del bilancio frena gli Enti.
Neanche la pandemia Convid-19 riesce a scalfire la rigida interpretazione fornita da alcune Corti dei conti in tema di incentivo per il recupero dell'evasione Imu.
Si ricorderà che la normativa Ici prevedeva la possibilità per i Comuni di destinare parte del gettito da recupero dell'evasione all'incentivazione del personale. Questa possibilità non era stata replicata all'inizio nell'Imu, ma è stata successivamente introdotta con l'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018 (legge di bilancio 2019).
Occorre premettere che uno dei mali peggiori che affligge gli enti locali è la difficoltà di accertare l'evasione e di riscuotere le proprie entrate. La Corte dei conti ripete sistematicamente che una delle principali cause di dissesto dei Comuni va proprio ricercata nella diffusa inefficienza della capacità di riscossione delle proprie entrate, a iniziare da quelle tributarie.
Negli ultimi anni il legislatore ha finalmente fornito strumenti più efficaci per incrementare il tasso di riscossione. Da ultimo, con l'accertamento esecutivo e con le nuove regole sulla riscossione coattiva, che sono intervenute risolvendo annose problematiche, come quelle relative alla figura del funzionario responsabile della riscossione e agli oneri ripetibili dal debitore.
Ma per incrementare il recupero dell'evasione, che in Italia raggiunge livelli elevatissimi anche nell'ambito dei tributi comunali, occorrono non solo norme chiare ma anche personale.
Dall'analisi sul patrimonio immobiliare in Italia del Mef e dell'agenzia dell'Entrate, si stima solo per l'Imu un'evasione annuale di 5,2 miliardi, con un percentuale media di evasione del 27%, con punte del 45% nel meridione e tassi che non scendono comunque sotto il 10% neanche al Nord.
Conti alla mano, quindi, i Comuni hanno un bacino di recupero nei cinque anni accertabili di ben 26 miliardi di euro. E allora si comprende l'esigenza del legislatore di dare una sferzata anche agli uffici tributi del Comune, ugualmente a quanto avviene per i dipendenti dell'agenzia dell'Entrate, destinatari anche loro di Incentivi sul recupero dell'evasione.
Ma la scrittura del comma 1091 è risultata criptica in più punti. Uno di questi attiene al vincolo dell'approvazione del bilancio preventivo e del rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico, ovvero 31 dicembre e 30 aprile.
Ma se il termine del 31 dicembre viene prorogato, come poi è sempre avvenuto, l'approvazione entro il nuovo termine è tardiva? Approvare il bilancio di previsione entro il 31.07.2020 vuol dire approvare il bilancio entro i termini stabiliti dal Tuel?
La risposta è ovviamente sì. Le proroghe non vengono disposte così, ma sempre in conseguenza di modifiche normative che richiedono un recepimento nell'ordinamento comunale. Non approvare il bilancio entro il 31 dicembre perché la legge di bilancio ha stravolto il quadro normativo di riferimento non è sintomo di inefficienza, come pure qualche Corte ha sostenuto.
Nel 2020 praticamente l'incentivo spetterà solo a qualche isolato Comune, che è riuscito ad approvare il bilancio preventivo a dicembre e il rendiconto entro il 30 aprile, nonostante la pandemia.
Ma ci si chiede, qual è la correlazione logica che esiste tra incentivo al recupero dell'evasione dei tributi e termine di approvazione del bilancio: nessuna.
Peraltro, nell'organizzazione comunale questi sono adempimenti posti a capo di uffici diversi. il personale del servizio tributi deve subire le conseguenze delle attività svolte dal personale del servizio ragioneria? Sarebbe totalmente illogico.
L'incentivo del comma 1091 mira a potenziare l'attività di recupero dell'evasione e della riscossione dei tributi comunali, non mira a far rispettare i termini di approvazione dei bilanci preventivi e consuntivi.
A questo punto non resta che sperare nel buon senso di una modifica normativa (articolo NT+Enti Locali & Edilizia del 22.06.2020).

TRIBUTI: Depuratore acqua non funzionante: rimborsato l’utente.
La quota di tariffa riferita al servizio di depurazione è una componente della complessiva tariffa del servizio idrico integrato, configurato come corrispettivo di una prestazione commerciale complessa.
Ne consegue che, qualora il servizio di depurazione non sia stato fornito, ma quella quota di tariffa sia stata comunque versata, l’utente deve essere rimborsato dalla società con cui ha il contratto per la fornitura di acqua, anche se poi il proprietario dell’impianto di depurazione è un altro soggetto.
Infatti, ai fini del rapporto con l’utente conta solo colui con cui quest’ultimo ha firmato il contratto (massima tratta da www.tuttoambiente.it).
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8.1. Il primo motivo del ricorso principale è fondato.
8.1.1. Sul punto, occorre muovere dalla constatazione, ancora di recente ribadita da questa Corte, che -mentre fino al 03.10.2000- il canone o diritto di cui alla legge 10.05.1976, n. 319 "doveva essere considerato un tributo, conformemente al costante orientamento espresso dalle Sezioni Unite della Corte di legittimità", a partire da questa data, per effetto del d.lgs. 18.08.2000, n. 258, art. 24, che, nel sopprimere il d.lgs. 11.05.1999, n. 152, art. 62, commi 5 e 6, ha fatto venire meno, per il futuro, il differimento dell'abrogazione della previgente disciplina, "si è passati all'applicazione della tariffa del servizio idrico integrato di cui alla legge 05.01.1994 n. 36, art. 13 e ss.".
Orbene, in rapporto "alla tariffa di fognatura e di depurazione soggetta alla innovata disciplina", questa Corte di legittimità ha affermato "che i Comuni non possono chiedere il pagamento dell'apposita tariffa ove non diano prova di esser forniti di impianti di depurazione delle acque reflue".
Invero, "la quota di tariffa riferita al servizio di depurazione è divenuta, appunto, una componente della complessiva tariffa del servizio idrico integrato, configurato come corrispettivo di una prestazione commerciale complessa che, per quanto determinata nel suo ammontare in base alla legge, trova fonte non in un atto autoritativo direttamente incidente sul patrimonio dell'utente, bensì nel contratto di utenza. Sicché, tenuto conto della declaratoria di incostituzionalità della legge 05.01.1994, n. 36, art. 14, comma 1 -sia nel testo originario, sia nel testo modificato dalla legge 31.07.2002, n. 179, art. 28 (Disposizioni in materia ambientale)- nella parte in cui prevedeva che la quota di tariffa riferita al servizio di depurazione fosse dovuta dagli utenti «anche nel caso in cui la fognatura sia sprovvista di impianti centralizzati di depurazione o questi siano temporaneamente inattivi» (v. C. Cost. n. 335/2008), va affermato il principio secondo il quale, in caso di mancata fruizione, da parte dell'utente, del servizio di depurazione, per fatto a lui non imputabile, è irragionevole, per mancanza della controprestazione, l'imposizione dell'obbligo del pagamento della quota riferita a detto servizio" (così, in motivazione, Cass. Sez. 5, sent. 18.04.2018, n. 9500, Rv. 647829-01).  
8.1.2. Invero, una volta ricostruita la pretesa fatta valere, anche nel presente giudizio, come derivante dall'inadempimento di una prestazione che ha fonte negoziale, e segnatamente nel contratto di utenza, il soggetto tenuto alla restituzione non può che individuarsi in quello che, in forza del predetto contratto, ha richiesto (e conseguito) il pagamento.
Difatti, se è vero che "la quota di tariffa riferita al servizio di depurazione, in quanto componente della complessiva tariffa del servizio idrico integrato, ne ripete necessariamente la natura di corrispettivo contrattuale, il cui ammontare è inserito automaticamente nel contratto", ne consegue che, ove il servizio di depurazione non sia stato fornito, ma quella quota di tariffa sia stata comunque versata, è nei confronti della controparte del contratto di utenza che la pretesa restitutoria va azionata, in quanto è alla "effettiva fruizione del servizio di depurazione" che, "per la rilevata natura sinallagmatica del rapporto", risulta "condizionato l'accoglimento della pretesa di pagamento" (cfr. Cass. Sez. 3, sent. 04.06.2013, n. 14042, Rv. 626790-01).
In altri termini, la titolarità di ABC -dal lato passivo- del rapporto controverso originato dalla pretesa restitutoria degli utenti, trova il suo fondamento nella posizione di parte negoziale del contratto di utenza, ciò che del resto, fino al riconoscimento della non debenza della quota della tariffa relativa alla depurazione acque (per effetto dell'intervento caducatorio del Giudice delle leggi), aveva legittimato la predetta azienda municipalizzata a pretendere la riscossione dell'intero corrispettivo del servizio idrico.
8.2. Quanto al secondo motivo di ricorso principale, anch'esso è fondato, nei termini di seguito precisati.
8.2.1. La decisione del Tribunale di Napoli di riformare quella del primo giudice, sul rilievo che era onere degli utenti provare che l'impianto di depurazione di Cuma era "inattivo", risulta effettivamente assunta, come lamentano i ricorrenti, in violazione dell'art. 2697 cod. civ.
Sul punto, in via preliminare, va osservato che la "violazione del precetto di cui all'art. 2697 cod. civ., censurabile per cassazione ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3), cod. proc. civ., è configurabile soltanto nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era onerata secondo le regole di scomposizione delle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni" (così, da ultimo, Cass. Sez. 3, ord. 29.05.2018, n. 13395, Rv. 649038-01).
Tale evenienza ricorre nel caso di specie.
Infatti, costituisce principio generale quello secondo cui il creditore di una prestazione contrattuale -nella specie, l'utente del servizio idrico- "deve provare la fonte (negoziale o legale) del suo diritto ed il relativo termine di scadenza, limitandosi poi ad allegare la circostanza dell'inadempimento della controparte, mentre al debitore convenuto spetta la prova del fatto estintivo dell'altrui pretesa, costituito dall'avvenuto adempimento" (da ultimo, tra le molte, Cass. Sez. 3, sent. 20.01.2015,. n. 826, Rv. 634361-01).
D'altra parte, proprio con riferimento specifico alla presente fattispecie, si è ritenuto che, configurandosi "la tariffa del servizio idrico integrato, in tutte le sue componenti, come il corrispettivo di una prestazione commerciale complessa, è il soggetto esercente detto servizio, il quale pretenda il pagamento anche degli oneri relativi al servizio di depurazione delle acque reflue domestiche, ad essere tenuto a dimostrare l'esistenza di un impianto di depurazione funzionante nel periodo oggetto della fatturazione, in relazione al quale esso pretenda la riscossione" (Cass. Sez. 3, sent. n. 14042 del 2013, cit.) (Corte di Cassazione, Sez. III civile, sentenza 12.06.2020 n. 11270).

TRIBUTI: La Sezione ribadisce il principio di diritto già enunciato nella deliberazione n. 412/2019/PAR, le cui argomentazione si intendono in questa sede richiamate e confermate, per cui, ai fini della possibilità di attribuire l’incentivo di cui all’art. 1, comma 1091, della legge n. 145/2018, la data entro la quale deve essere approvato il bilancio di previsione è il 31 dicembre dell’anno precedente ai sensi dell’art. 151, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000 (Corte dei Conti, Sez. controllo Lombardia, parere 23.03.2020 n. 40).

TRIBUTI: Incentivi antievasione IMU-TARI solo con ok al bilancio entro il 31 dicembre. Ancora un «sì» dalla Corte dei conti.
Si consolida l'orientamento dei magistrati contabili sugli incentivi economici a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse al recupero dei tributi erariali (Imu e Tari) e sul fatto che possano essere corrisposti solo se l'ente approva il bilancio di previsione entro il 31 dicembre dell'anno precedente.
Infatti, dopo la posizione iniziale assunta dalla Corte dei conti dell'Emilia Romagna con parere 18.09.2019 n. 52 (si veda il Quotidiano degli enti locali e della Pa del 2 ottobre), ora anche i magistrati della Corte dei conti della Lombardia, con parere 06.11.2019 n. 412, hanno ribadito che il termine di approvazione del bilancio da considerare quale condizione di applicabilità dell'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018 «…è da intendersi il 31/12 dell'anno di riferimento di cui all'art. 163, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000 e non anche il termine differito di cui all'art. 163, comma 3, del d.lgs. n. 267/2000…».
La richiesta di parere
Il comma 1091 dell'articolo 1 della legge di bilancio 2019 ha previsto la possibilità per i Comuni di destinare una quota delle risorse derivanti dal recupero dell'evasione dell'imposta municipale propria (Imu) e della Tari al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite stabilito dall'articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017 n. 75.
Tra le condizioni che la norma pone per la sua applicazione vi è quella secondo la quale l'ente deve aver approvato il bilancio di previsione e il rendiconto «entro i termini stabiliti dal Tuel». Ciò premesso, un ente locale lombardo ha evidenziato come attorno al concetto «entro i termini stabiliti dal Tuel» si siano sviluppate contrapposte letture interpretative.
Da una parte la magistratura contabile, con parere 18.09.2019 n. 52 della Corte dei conti dell'Emilia Romagna secondo cui il termine per l'approvazione del bilancio è da intendersi il 31/12 dell'anno di riferimento e non anche il termine differito. Dall'altra quella dell'Ifel (Fondazione Anci), con la nota di approfondimento 28.02.2019 al comma 1091 della legge di bilancio 2019 (si veda Il Quotidiano degli enti locali e della Pa del 4 marzo), secondo cui è soddisfatta la condizione imposta dalla legge anche quando l'ente approvi il bilancio di previsione entro i termini prorogati dal decreto ministeriale.
La risposta
Per la Corte dei conti della Lombardia l'interpretazione fornita dai colleghi emiliani è quella più corretta. Nella deliberazione in esame si precisa che, ove si optasse per una diversa interpretazione della norma, vale a dire quella proposta dall'Ifel, si finirebbe per privare di significato l'espressa apposizione di un termine da parte del legislatore, considerato che la disposizione normativa sarebbe applicabile praticamente a tutti gli enti che hanno approvato il bilancio di previsione, rimanendone esclusi solo ed esclusivamente quelli che, non avendolo approvato neanche nel termine prorogato, incorrerebbero nella procedura di commissariamento ed eventualmente di scioglimento del consiglio comunale secondo l'articolo 141 del Tuel.
Inoltre, quanto asserito dall'Ifel si contraddice con l'intento del legislatore il quale ha inteso specificare che alcune norme precedenti alla legge di bilancio 2019 (e ordinariamente applicabili agli enti locali) non si applicano più a decorrere dal 2019 proprio nei confronti degli enti più virtuosi, ovvero quelli che, appunto, hanno rispettato il termine di approvazione del bilancio di previsione del 31 dicembre e del conto consuntivo del 30 aprile (articolo Quotidiano Enti Locali & Pa del 27.11.2019).

TRIBUTI: Il termine di approvazione del bilancio da considerare quale condizione di applicabilità dell’art. 1, comma 1091, della Legge n. 145/2018 “…è da intendersi il 31/12 dell’anno di riferimento di cui all’art. 163, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000 e non anche il termine differito di cui all’art. 163, comma 3, del d.lgs. n. 267/2000…”.
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Il Sindaco del Comune di Cornaredo (MI) ha formulato una richiesta di parere volta a conoscere le modalità di applicazione dell’art. 1, comma 1091, della Legge n. 145/2018, con il quale è stata riconosciuta agli enti locali la possibilità, previa adozione di uno specifico regolamento, di destinare il maggiore gettito (accertato e riscosso) derivante dagli accertamenti dell'imposta municipale propria e della TARI, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente.
Nello specifico, il rappresentante legale, nell’evidenziare che l’applicazione della suddetta norma è possibile, per espressa indicazione del legislatore, solo nei confronti dei comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267, ha chiesto “…se ai fini della possibilità di attribuire l’incentivo al settore entrate la data entro la quale deve essere approvato il bilancio di previsione sia il 31/12 dell’anno precedente, ai sensi dell’art. 151, c. 1, del D.Lgs. n. 267/2000, oppure se a tale scopo possa considerarsi valido anche l’eventuale termine successivo al 31/12 stabilito con Decreto del Ministro dell’Interno in presenza di motivate esigenze, come previsto nell’ultima parte del medesimo art. 151…”.
A tal proposito, l’ente istante ha rappresentato che recentemente si è pronunciata la Sezione regionale di controllo per l’Emilia Romagna (cfr. parere 18.09.2019 n. 52), la quale ha considerato, ai fini dell’applicazione della suddetta norma, il termine di approvazione del bilancio entro il 31 dicembre; a differenti conclusioni, invece, è giunta l’IFEL (Fondazione ANCI) nella “Nota di approfondimento del comma 1091 della Legge di bilancio 2019”, nella quale è stata prospettata l’applicazione del comma de quo anche nel caso in cui l’approvazione del bilancio di previsione sia avvenuta nei termini “…prorogati dal decreto ministeriale (…) previsto al comma 1, ultimo periodo, dell’art. 151 del Tuel e, quindi, per il 2019 occorre far riferimento alla data del 31 marzo. D’altro canto, se il legislatore avesse voluto far espresso riferimento ai termini non prorogati ordinariamente previsti dal Tuel lo avrebbe fatto in modo esplicito, indicando il termine del 31 dicembre per il bilancio di previsione, modalità peraltro adottata dal comma 905 della stessa legge di bilancio 2019…”.
Conclusivamente il Sindaco del Comune di Cornaredo ha formulato la seguente istanza di parere: “…Stante le letture contrapposte della norma di legge e la necessità da parte del Comune di non incorrere nel rischio di riconoscere indebiti incentivi retributivi al personale dipendente, si chiede a codesta Sezione della Corte dei Conti di voler fornire il proprio autorevole parere in merito alla questione sottoposta…”.
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Così come chiaramente esplicitato nel parere reso dalla Sezione regionale dell’Emilia Romagna (cfr. parere 18.09.2019 n. 52), richiamato dal medesimo ente istante, il termine di approvazione del bilancio da considerare quale condizione di applicabilità dell’art. 1 comma 1091 della Legge n. 145/2018 “…è da intendersi il 31/12 dell’anno di riferimento di cui all’art. 163, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000 e non anche il termine differito di cui all’art. 163, comma 3, del d.lgs. n. 267/2000…”.
Il Collegio non ha motivo di discostarsi dalle esaurienti e condivisibili considerazioni formulate nel parere su indicato, le quali sono volte precipuamente ad evidenziare come la possibilità riconosciuta dal legislatore di differire con Decreto ministeriale (oltre il termine del 31 dicembre) l’approvazione del bilancio di previsione “…in presenza di motivate esigenze…” -contemplata dall’art. 163 comma 3 del D.Lgs. n. 267/2000 (Tuel)-, è tutt’altro che priva di effetti sulla gestione del bilancio, operando, nel caso di specie, il regime restrittivo previsto per l’esercizio provvisorio di cui al medesimo art. 163, commi 4, 5, 6 e 7. Né la previsione e l’erogazione di risorse incentivanti, quali quelle previste dall’art. 1, comma 1092, della Legge n. 145/2018, possono ritenersi sottratte ai suddetti limiti.
Occorre, inoltre, precisare che ove si optasse per una diversa interpretazione della norma, vale a dire quella di considerare, ai fini dell’applicazione della stessa, il termine di approvazione del bilancio di previsione prorogato (il 31.03.2019), si finirebbe per privare di significato l’espressa apposizione di un termine da parte del legislatore (“… i comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267…”), considerato che la disposizione normativa sarebbe applicabile praticamente a tutti gli enti che hanno approvato il bilancio di previsione (entro il 31.03.2019), rimanendone esclusi solo ed esclusivamente quelli che, non avendolo approvato neanche nel termine prorogato, incorrerebbero nella procedura di commissariamento ed eventualmente di scioglimento del Consiglio comunale di cui all’art. 141 del Tuel; evenienza, quest’ultima, che sarebbe, comunque, ostativa a qualsivoglia atto di gestione o di disposizione delle risorse di bilancio da parte dell’ente.
Infine, ad avviso del Collegio, risulta essere priva di pregio, l’affermazione contenuta nella “Nota dell’IFEL” e riportata nell’istanza di parere secondo la quale il legislatore se “…avesse voluto far espresso riferimento ai termini non prorogati ordinariamente previsti dal Tuel lo avrebbe fatto in modo esplicito, indicando il termine del 31 dicembre per il bilancio di previsione, modalità peraltro adottata dal comma 905 della stessa legge di bilancio 2019…”, infatti, è appena il caso di precisare che la norma richiamata prevede espressamente che alcune specifiche norme recate in disposizioni di legge precedenti (contenute in leggi finanziarie, di bilancio, di semplificazione ecc.) a decorrere dall’esercizio 2019, “…non trovano applicazione…” nei confronti dei “…comuni (…) che approvano il bilancio consuntivo entro il 30 aprile e il bilancio preventivo dell'esercizio di riferimento entro il 31 dicembre dell'anno precedente…”.
In altri termini, il legislatore ha inteso specificare che alcune norme precedenti alla Legge di bilancio 2019 ed ordinariamente applicabili agli enti locali, non si applicano più “…a decorrere dal 2019…”, proprio nei confronti degli enti più virtuosi (che hanno rispettato il termine di approvazione del bilancio di previsione del 31 dicembre e del conto consuntivo del 30 aprile), quindi si tratta, all’evidenza, contrariamente a quanto asserito dall’IFEL, di fattispecie legislativa assolutamente non sovrapponibile, neanche sotto il profilo meramente esegetico, a quella che qui ne occupa, sia in quanto il citato comma 1091 è contenuto nella medesima legge di bilancio, sia in quanto è indubbiamente (ed esclusivamente) applicabile agli enti che hanno rispettato il termine legale di approvazione del bilancio (Corte dei Conti, Sez. controllo Lombardia, parere 06.11.2019 n. 412).

TRIBUTI: L'ufficio tributi di questo Ente pubblico si trova spesso a ricevere scritti difensivi con richieste di annullamento o rettifica di accertamenti basati sul principio che l'onere della prova dell'esistenza del tributo è a carico dell'Amministrazione. E' realmente così ed in base a quali norme?
In linea di principio le obiezioni formulate dagli interessati fanno riferimento ad un principio immanente nel nostro ordinamento, in base al quale spetta all'Amministrazione dimostrare le ragioni a fondamento della propria pretesa impositiva (tributaria e non). Si tratta dei principi di legalità ricavabili da disposizioni costituzionali (art. 23, 53, 97) e meglio esplicitati in varie disposizioni della L. 27.07.2000, n. 212 "Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente" quali ad esempio:
   - Art. 11, comma 1, "Il contribuente può interpellare l'amministrazione per ottenere una risposta riguardante fattispecie concrete e personali relativamente a: a) l'applicazione delle disposizioni tributarie, quando vi sono condizioni di obiettiva incertezza sulla corretta interpretazione di tali disposizioni e la corretta qualificazione di fattispecie alla luce delle disposizioni tributarie applicabili alle medesime, ove ricorrano condizioni di obiettiva incertezza".
   - Art. 6, comma 2, "L'amministrazione deve informare il contribuente di ogni fatto o circostanza a sua conoscenza dai quali possa derivare il mancato riconoscimento di un credito ovvero l'irrogazione di una sanzione, richiedendogli di integrare o correggere gli atti prodotti che impediscono il riconoscimento, seppure parziale, di un credito".
   - Art. 6, comma 4, "Al contribuente non possono, in ogni caso, essere richiesti documenti ed informazioni già in possesso dell'amministrazione finanziaria o di altre amministrazioni pubbliche indicate dal contribuente. Tali documenti ed informazioni sono acquisiti ai sensi dell'articolo 18, commi 2 e 3, della legge 07.08.1990, n. 241, relativi ai casi di accertamento d'ufficio di fatti, stati e qualità del soggetto interessato dalla azione amministrativa".
Questi principi e queste disposizioni però non determinano un onere di ricerca degli elementi della fattispecie tributaria talmente onerosi da formare una "prova" dell'esistenza del presupposto, potendo l'amministrazione finanziaria in molti contesti (ma la valutazione va fatta con riferimento alla singola disposizione) operare mediante elementi indiziari gravi, precisi e concordati.
Recentemente ad esempio, in relazione all'applicazione dell'art. 63, comma 3, primo periodo, D.Lgs. n. 446 del 1997 che recita "Il canone è determinato sulla base della tariffa di cui al comma 2, con riferimento alla durata dell'occupazione e può essere maggiorato di eventuali effettivi e comprovati oneri di manutenzione in concreto derivanti dall'occupazione del suolo e del sottosuolo, che non siano, a qualsiasi titolo, già posti a carico delle aziende che eseguono i lavori" il Consiglio di Stato ha ritenuto che "L'onere della prova ricadente sull'amministrazione [...] ben può essere assolto con il ricorso a criteri presuntivi, ferma ovviamente la possibilità, per la parte controinteressata, di dimostrare l'erroneità o l'implausibilità di quanto sostenuto dalla parte pubblica".
Alla luce del quadro esposto, ferma restando la necessità di verificare la singola disposizione impositiva, l'amministrazione potrà assolvere al proprio onere probatorio anche mediante indizi ed in tal senso rimettere al contribuente la dimostrazione di eventuali esclusioni, esimenti o altri elementi che, nel caso concreto, dimostrino l'infondatezza della pretesa tributaria.
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Riferimenti normativi e contrattuali
Art. 23 Cost. - Art. 53 Cost. - Art. 97 Cost. - L. 07.08.1990, n. 241, art. 1 - L. 27.07.2000, n. 212 - L. 01.08.2002, n. 166, art. 10
Riferimenti di giurisprudenza
Cons. Stato Sez. V, 11.10.2018, n. 5862 (23.10.2019 - tratto da www.risponde.leggiditalia.it/#doc_week=true).

TRIBUTI - URBANISTICA: Omessa comunicazione: sanzioni dovute.
In caso di omessa comunicazione dell’amministrazione comunale delle variazioni apportate allo strumento urbanistico, e del cambio di destinazione di un terreno, il contribuente è tenuto a pagare non solo il tributo sull’area edificabile, ma anche sanzioni e interessi. L’omessa comunicazione non fa venir meno le penalità.
Il principio è stato affermato dalla Corte di Cassazione, Sez. V civile, con la sentenza 16.10.2019 n. 26169.
Per i giudici di legittimità, la mancata comunicazione prevista dalla legge per informare il contribuente sulle modifiche apportate allo strumento urbanistico e sui cambi di destinazione, da terreno a area edificabile, «non esclude l’obbligo dichiarativo».
«Né la mancata comunicazione può riverberare effetti sull’applicazione di sanzioni e interessi in caso di mancato adempimento da parte del contribuente».
Le omesse comunicazioni non possono essere opposte come causa di giustificazione delle violazioni commesse. In effetti, quando i comuni attribuiscono a un terreno la natura di area fabbricabile, sono obbligati a darne comunicazione al contribuente. Il mancato rispetto di questo adempimento, però, non comporta alcuna conseguenza in ordine agli obblighi che incombono sul contribuente (articolo ItaliaOggi Sette del 10.08.2020).
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SENTENZA
10. Passando all'esame della seconda censura, l'art. 31 della legge 289/2002 non condiziona la produttività di effetti ai fini tributari dell'avvenuta destinazione edificatoria dell'area alla notifica della comunicazione prevista dalla stessa norma.
Peraltro, l'articolo 36, comma 2, del Dl 223/2006 stabilisce che in base al Dlgs 30.12.1992 n. 504, un'area è da considerare fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio secondo lo strumento urbanistico generale adottato dal Comune, indipendentemente dall'approvazione della Regione e dall'adozione di strumenti attuativi.
Pertanto, la mera previsione dello strumento urbanistico generale semplicemente adottato dal Comune fa sorgere l'obbligo di corrispondere l'Ici (e oggi l'Imu e la TAasi) sull'area edificabile.
Circostanza non subordinata a nessuno specifico adempimento di comunicazione o di notifica. Inoltre, la mancanza della comunicazione non esclude l'obbligo dichiarativo, previsto dall'articolo 10 del Dlgs 504/1992 (ma anche nell'Imu, articolo 13, comma 12-ter, DI 201/2011; v. Cass. n. 15558/2009; n. 12308/2017).
Né la mancata comunicazione può riverberare effetti sull'applicazione di sanzioni e interessi in caso di mancato adempimento da parte del contribuente.
Il ministero dell'Economia e delle finanze, nella circolare n. 3DF/2012, ha ritenuto che in tale ipotesi si applichi l'articolo 10, comma 2, della legge 212/2000, che esclude l'applicazione di sanzioni e interessi nel caso in cui il contribuente si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell'amministrazione finanziaria, ancorché successivamente modificate, o qualora il suo comportamento risulti posto in essere in seguito a fatti direttamente conseguenti a ritardi, omissioni o errori dell'amministrazione stessa.
Sennonché, la circolare dell'Agenzia delle Entrate interpretativa di una norma tributaria, anche ove contenga una direttiva agli uffici gerarchicamente subordinati, esprime esclusivamente un parere, non vincolante per il contribuente (oltre che per gli uffici), per il giudice e per la stessa autorità che l'ha emanata, in quanto priva di efficacia normativa (ex plurimus: Cass. 6699/2014).

PATRIMONIO - TRIBUTI: Pubblicità su rotatorie.
Domanda
È possibile utilizzare le rotatorie per collocare dei cartelli pubblicitari della ditta che si occupa della manutenzione della stessa; inoltre è possibile posizionare dei manifesti o striscioni al fine di pubblicizzare manifestazioni, eventi di varia natura o sagre paesane?
Risposta
Spesso le amministrazioni comunali optano per la collocazione nelle aiuole all’interno delle rotatorie stradali di supporti di vario genere che pubblicizzano aziende, generalmente florovivaistiche, le quali, in cambio di tale pubblicità, si fanno carico della manutenzione delle aiuole stesse.
Durante il periodo primaverile ed estivo è aperta anche la stagione delle manifestazioni locali.
La rotatoria diventa spazio per pubblicizzare gli eventi, spesso con striscioni o cartelli che, per forma, dimensioni e posizionamento, non garantiscono la sicurezza stradale.
Tecnicamente la rotonda è assimilabile ad un incrocio (intersezioni a raso): ai sensi dell’art. 23, comma 1 e dell’art. 51, commi 3 e 4, del Regolamento di esecuzione e attuazione del Codice della strada, l’installazione di cartelli, insegne d’esercizio e di altri mezzi pubblicitari è vietata, con sanzioni pecuniarie elevate, oltre alla rimozione, in caso di inosservanza.
L’ente proprietario potrà quindi essere chiamato a rispondere nel caso di eventuali sinistri: tali cartelli pubblicitari sono di per sé motivo di distrazione e reale pericolo per la sicurezza stradale.
Si rimanda, per completezza, alla circolare del Ministero delle infrastrutture e dei Trasporti del 18.04.2012, n. 1699.
C’è da segnalare però, in conclusione, che, tra le modifiche al Codice della strada in discussione in queste settimane alla Camera dei Deputati, c’è una norma che consentirebbe la possibilità di derogare a tale divieto assoluto.
Il comma 7-bis dell’art. 23 del Codice della strada, che con ogni probabilità verrà inserito, avrà infatti il seguente tenore: “In deroga al comma 1, ultimo periodo, al centro delle rotatorie nelle quali vi sia un’area verde, la cui manutenzione è affidata a titolo gratuito a società private o ad altri enti, è consentita l’installazione di un’insegna di esercizio dell’impresa o ente affidatario, fissata al suolo. Per l’istallazione dell’insegna di cui al presente comma si applicano in ogni caso le disposizioni di cui al comma 4.” (20.09.2019 - tratto da e link a www.publika.it).

PUBBLICO IMPIEGO - TRIBUTI: Incentivi antievasione IMU e TARI solo se il bilancio è approvato entro il 31 dicembre.
Gli incentivi economici a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse al recupero dei tributi erariali (Imu e Tari) possono essere corrisposti solo se l'ente approva tassativamente il bilancio di previsione entro il 31 dicembre dell'anno precedente.
È questa l'importante indicazione contenuta nel parere 18.09.2019 n. 52 della sezione regionale di controllo della Corte dei conti dell'Emilia Romagna.
Il quesito
Il comma 1091, articolo 1, della legge di bilancio 2019 ha previsto la possibilità per i Comuni di destinare una quota delle risorse derivanti dal recupero dell'evasione dell'imposta municipale propria (Imu) e della Tari al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, derogando al limite previsto dall'articolo 23, comma 2, del Dlgs 25.05.2017 n. 75.
Tra le condizioni che la norma pone per la sua applicazione vi è quella secondo la quale l'ente deve aver approvato il bilancio di previsione e il rendiconto «entro i termini stabiliti dal Tuel».
Ciò premesso un ente locale ha chiesto alla Corte dei conti dell'Emilia Romagna se il termine per l'approvazione del bilancio debba intendersi solo con riferimento al 31 dicembre dell'anno di riferimento (così come indicato nell'articolo 163, comma 1, del Tuel) o può essere correttamente riferito al termine differito (come previsto dal successivo comma 3, dell'articolo 163 del Tuel), con specifica legge e/o decreti ministeriali.
La risposta
Per i giudici contabili la risposta al quesito formulato è nel senso che il termine per l'approvazione del bilancio è da intendersi il 31 dicembre dell'anno di riferimento e non anche il termine differito.
D'altronde «nell'ipotesi in cui il bilancio di previsione dell'ente non sia approvato nel termine fisiologicamente indicato, il legislatore, all'articolo 163 limita l'attività gestionale dell'ente a una serie di attività tassativamente indicate e tra esse non può rientrarvi quella della destinazione di incentivi al personale. E ciò in base alla sottesa considerazione concernente la fase di criticità in cui versa quell'ente che non sia in grado di corrispondere al fondamentale obiettivo della tempestiva approvazione del bilancio di previsione, dal che discende, ex lege, una gestione di tipo provvisorio dell'ente e limitata a specifiche attività».
Conclusioni
La posizione assunta dalla magistratura contabile emiliana spiazza molti enti locali che hanno seguito l'indicazione fornita dall'Ifel nella nota di approfondimento al comma 1091 della legge di bilancio 2019 dello scorso 28 febbraio (si veda Il Quotidiano degli enti locali e della Pa del 04.03.2019).
L'istituto, infatti, aveva ritenuto soddisfatta la condizione imposta dalla legge anche con l'approvazione del bilancio di previsione entro i termini prorogati dal decreto ministeriale (articolo Quotidiano Enti Locali & Pa del 02.10.2019).

PUBBLICO IMPIEGO - TRIBUTI: Incentivi Imu solo con bilancio entro il 31 dicembre.
La sezione regionale di controllo della Corte dei conti dell'Emilia Romagna mette in seria crisi l'erogazione dell'incentivo Imu e Tari introdotto dall'ultima legge di bilancio.
Il parere 18.09.2019 n. 52 ha stabilito infatti che solo gli enti che hanno approvato il bilancio di previsione entro il 31 dicembre possono stanziare le somme previste per l'incentivazione del personale.
La norma della legge di bilancio
L'articolo 1, comma 1091, della legge 145/2018, dopo alcuni anni di assenza, aveva reintrodotto la possibilità per i Comuni di prevedere somme incentivanti in favore del personale addetto al raggiungimento degli obiettivi del settore entrate. Subordinando tuttavia questa facoltà ad alcune condizioni. In primo luogo, si tratta di una scelta facoltativa, rimessa alla discrezione degli enti locali interessati.
Inoltre, la destinazione di una somma non superiore al 5 per cento del maggior gettito accertato e riscosso relativo agli accertamenti Imu e Tari dell'esercizio fiscale precedente al potenziamento delle risorse comunali degli uffici entrate e al trattamento accessorio del personale impiegato nel raggiungimento degli obiettivi del settore entrate, è subordinata all'approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico degli enti locali.
Il rispetto del termine di approvazione del bilancio
La norma aveva ingenerato dei dubbi sull'individuazione dei suddetti termini. In particolare per il bilancio di previsione, poiché l'articolo 151 del Dlgs 267/2000 stabilisce che il bilancio di previsione deve essere approvato entro il 31 dicembre dell'anno precedente, prevedendo tuttavia che «i termini possono essere differiti con decreto del ministro dell'Interno, d'intesa con il ministro dell'Economia e delle finanze, sentita la conferenza Stato-città e autonomie locali, in presenza di motivate esigenze. L'Ifel, nella nota del 28.02.2019, ritiene che la condizione richiesta dalla norma è comunque soddisfatta laddove l'ente approvi il bilancio entro i termini stabiliti dal decreto ministeriale di proroga.
La Corte dei conti dell'Emilia Romagna, con la deliberazione sopra richiamata, ha invece ritenuto che il termine per l'approvazione del bilancio è da intendersi il 31 dicembre dell'anno di riferimento di cui all'articolo 163, comma 1, del Dlgs 267/2000 e non anche il termine differito di cui al comma 3 del medesimo articolo. Ciò in quanto l'articolo 163 del Tuel limita l'attività gestionale dell'ente a una serie di attività tassativamente indicate e tra esse non può rientrarvi quella della destinazione di incentivi al personale.
La Corte sostiene, infatti, che l'ente, nel caso di mancata approvazione del bilancio nel termine, versa in una fase di criticità in quanto non è in grado di corrispondere al fondamentale obiettivo dell'approvazione del bilancio di previsione, dal che discende ex lege una gestione di tipo provvisorio e limitata a specifiche attività.
La conclusione è tranchant. L'ente che non ha rispettato il termine del 31 dicembre, pur rispettando il termine fissato dal decreto di proroga, non può stanziare per quell'anno (l'esercizio di riferimento) il fondo calcolato sugli accertamenti Imu e Tari. Mettendo fuori gioco la maggior parte dei Comuni italiani.
Considerazioni
Questa conclusione, a modesto parere di chi scrive, non tiene tuttavia conto che laddove il legislatore, per consentire agli enti di beneficiare di eventuali norme agevolative, ha voluto vincolare l'approvazione del bilancio di previsione alla data del 31 dicembre, lo ha fatto espressamente. Si pensi, ad esempio, al comma 905 dell'articolo 1 della medesima legge di bilancio, che ha concesso agli enti che approvano il bilancio entro il 31 dicembre di non applicare alcuni limiti di spesa e di essere dispensati da alcuni adempimenti, oppure all'analoga norma contenuta nell'articolo 21-bis, comma 2, del Dl 50/2017.
L'aver fatto riferimento genericamente al termine previsto dal Tuel è indice della volontà della norma di tenere conto di eventuali differimenti del termine, sovente dovuti peraltro a cause non imputabili agli enti locali.
Inoltre, seppure è vero che l'ente che non approva il bilancio entro il 31 dicembre si trova a operare nei primi mesi dell'anno successivo in esercizio provvisorio, tuttavia non si comprende come questa circostanza possa impedire all'ente di stanziare le somme relative al fondo con l'approvazione del bilancio di previsione (o meglio dopo l'approvazione del rendiconto dell'esercizio precedente), incidendo i vincoli dell'esercizio provvisorio sull'ente solo fino all'approvazione del documento contabile previsionale.
Una siffatta interpretazione appare molto penalizzante, considerando che spesso i Comuni sono costretti ad approvare il bilancio dopo il termine ordinario del 31 dicembre (peraltro sempre storicamente prorogato) a causa delle mancate certezze sulle risorse disponibili, definite solitamente dallo Stato a ridosso della fine dell'anno, con l'approvazione della legge di bilancio (articolo Quotidiano Enti Locali & Pa del 27.09.2019).

PUBBLICO IMPIEGO - TRIBUTI: Con riferimento alla possibilità di istituire l’incentivo economico a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse alla partecipazione del Comune all’accertamento dei tributi erariali e dei contributi sociali non corrisposti e tenuto conto del disposto di cui all’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018, il termine per l’approvazione del bilancio deve intendersi il 31/12 dell’anno di riferimento ai sensi dell’art. 163, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000.
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Il Sindaco del Comune di Sant’Agata Bolognese (BO) formula seguente richiesta di parere: con riferimento alla possibilità di istituire l’incentivo economico a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse alla partecipazione del Comune all’accertamento dei tributi erariali e dei contributi sociali non corrisposti e tenuto conto del disposto di cui all’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018, “se il termine per l’approvazione del bilancio debba intendersi solo con riferimento al 31/12 dell’anno di riferimento ai sensi dell’art. 163, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000 o può essere correttamente riferito al termine differito, ai sensi dell’art. 163, comma 3, del d.lgs. n. 267/2000, con apposita legge e/o decreti ministeriali”.
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2.1. Passando al merito, la risposta al quesito formulato è nel senso che il termine per l’approvazione del bilancio è da intendersi il 31/12 dell’anno di riferimento di cui all’art. 163, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000 e non anche il termine differito di cui all’art. 163, comma 3, del d.lgs. n. 267/2000.
2.2. Depone in tal senso la chiara disposizione di cui al citato art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018, secondo la quale “1091. Ferme restando le facoltà di regolamentazione del tributo di cui all'articolo 52 del decreto legislativo 15.12.1997, n. 446, i comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267, possono, con proprio regolamento, prevedere che il maggiore gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti dell'imposta municipale propria e della TARI, nell'esercizio fiscale precedente a quello di riferimento risultante dal conto consuntivo approvato, nella misura massima del 5 per cento, sia destinato, limitatamente all'anno di riferimento, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite di cui all'articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017, n. 75. La quota destinata al trattamento economico accessorio, al lordo degli oneri riflessi e dell'IRAP a carico dell'amministrazione, è attribuita, mediante contrattazione integrativa, al personale impiegato nel raggiungimento degli obiettivi del settore entrate, anche con riferimento alle attività connesse alla partecipazione del comune all'accertamento dei tributi erariali e dei contributi sociali non corrisposti, in applicazione dell'articolo 1 del decreto-legge 30.09.2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 02.12.2005, n. 248. Il beneficio attribuito non può superare il 15 per cento del trattamento tabellare annuo lordo individuale. La presente disposizione non si applica qualora il servizio di accertamento sia affidato in concessione.”.
Invero, l’inciso di cui alla norma citata consente la facoltà di destinare risorse per incentivi al personale per l’accertamento di imposte municipali alla condizione dell’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”, e cioè nei termini previsti dall’art. 163, comma 1, Tuel¹, e dunque solo nel caso in cui il bilancio di previsione sia approvato dal Consiglio entro il 31 dicembre dell'anno precedente.
D’altro canto, nell’ipotesi in cui il bilancio di previsione dell’ente non sia approvato nel termine fisiologicamente indicato, il legislatore, all’art. 163 citato, limita l’attività gestionale dell’ente ad una serie di attività tassativamente indicate e tra esse non può rientrarvi quella della destinazione di incentivi al personale.
E ciò in base alla sottesa considerazione concernente la fase di criticità in cui versa quell’ente che non sia in grado di corrispondere al fondamentale obiettivo della tempestiva approvazione del bilancio di previsione, dal che discende, ex lege, una gestione di tipo provvisorio dell’ente e limitata a specifiche attività.
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   ¹1. Se il bilancio di previsione non è approvato dal Consiglio entro il 31 dicembre dell'anno precedente, la gestione finanziaria dell'ente si svolge nel rispetto dei principi applicati della contabilità finanziaria riguardanti l'esercizio provvisorio o la gestione provvisoria. Nel corso dell'esercizio provvisorio o della gestione provvisoria, gli enti gestiscono gli stanziamenti di competenza previsti nell'ultimo bilancio approvato per l'esercizio cui si riferisce la gestione o l'esercizio provvisorio, ed effettuano i pagamenti entro i limiti determinati dalla somma dei residui al 31 dicembre dell'anno precedente e degli stanziamenti di competenza al netto del fondo pluriennale vincolato. 
   2. Nel caso in cui il bilancio di esercizio non sia approvato entro il 31 dicembre e non sia stato autorizzato l'esercizio provvisorio, o il bilancio non sia stato approvato entro i termini previsti ai sensi del comma 3, è consentita esclusivamente una gestione provvisoria nei limiti dei corrispondenti stanziamenti di spesa dell'ultimo bilancio approvato per l'esercizio cui si riferisce la gestione provvisoria. Nel corso della gestione provvisoria l'ente può assumere solo obbligazioni derivanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi, quelle tassativamente regolate dalla legge e quelle necessarie ad evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi all'ente. Nel corso della gestione provvisoria l'ente può disporre pagamenti solo per l'assolvimento delle obbligazioni già assunte, delle obbligazioni derivanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi e di obblighi speciali tassativamente regolati dalla legge, per le spese di personale, di residui passivi, di rate di mutuo, di canoni, imposte e tasse, ed, in particolare, per le sole operazioni necessarie ad evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi all'ente. 
   3. L'esercizio provvisorio è autorizzato con legge o con decreto del Ministro dell'interno che, ai sensi di quanto previsto dall'art. 151, primo comma, differisce il termine di approvazione del bilancio, d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomia locale, in presenza di motivate esigenze. Nel corso dell'esercizio provvisorio non è consentito il ricorso all'indebitamento e gli enti possono impegnare solo spese correnti, le eventuali spese correlate riguardanti le partite di giro, lavori pubblici di somma urgenza o altri interventi di somma urgenza. Nel corso dell'esercizio provvisorio è consentito il ricorso all'anticipazione di tesoreria di cui all'art. 222.
   4. All'avvio dell'esercizio provvisorio o della gestione provvisoria l'ente trasmette al tesoriere l'elenco dei residui presunti alla data del 1° gennaio e gli stanziamenti di competenza riguardanti l'anno a cui si riferisce l'esercizio provvisorio o la gestione provvisoria previsti nell'ultimo bilancio di previsione approvato, aggiornati alle variazioni deliberate nel corso dell'esercizio precedente, indicanti -per ciascuna missione, programma e titolo- gli impegni già assunti e l'importo del fondo pluriennale vincolato.
   5. Nel corso dell'esercizio provvisorio, gli enti possono impegnare mensilmente, unitamente alla quota dei dodicesimi non utilizzata nei mesi precedenti, per ciascun programma, le spese di cui al comma 3, per importi non superiori ad un dodicesimo degli stanziamenti del secondo esercizio del bilancio di previsione deliberato l'anno precedente, ridotti delle somme già impegnate negli esercizi precedenti e dell'importo accantonato al fondo pluriennale vincolato, con l'esclusione delle spese: a) tassativamente regolate dalla legge; b) non suscettibili di pagamento frazionato in dodicesimi; c) a carattere continuativo necessarie per garantire il mantenimento del livello qualitativo e quantitativo dei servizi esistenti, impegnate a seguito della scadenza dei relativi contratti. 
   6. I pagamenti riguardanti spese escluse dal limite dei dodicesimi di cui al comma 5 sono individuati nel mandato attraverso l'indicatore di cui all'art. 185, comma 2, lettera i-bis).
   7. Nel corso dell'esercizio provvisorio, sono consentite le variazioni di bilancio previste dall'art. 187, comma 3-quinquies, quelle riguardanti le variazioni del fondo pluriennale vincolato, quelle necessarie alla reimputazione agli esercizi in cui sono esigibili, di obbligazioni riguardanti entrate vincolate già assunte, e delle spese correlate, nei casi in cui anche la spesa è oggetto di reimputazione l'eventuale aggiornamento delle spese già impegnate. Tali variazioni rilevano solo ai fini della gestione dei dodicesimi (Corte dei Conti, Sez. controllo Emilia Romagna, parere 18.09.2019 n. 52).

TRIBUTI: Con riferimento alla possibilità di istituire l’incentivo economico a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse alla partecipazione del Comune all’accertamento dei tributi erariali e dei contributi sociali, il termine per l’approvazione del bilancio è da intendersi il 31/12 dell’anno di riferimento di cui all’art. 163, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000 e non anche il termine differito di cui all’art. 163, comma 3, del d.lgs. n. 267/2000.
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Il Sindaco del Comune di Sant’Agata Bolognese (BO) formula seguente richiesta di parere: con riferimento alla possibilità di istituire l’incentivo economico a favore dei dipendenti comunali per le attività connesse alla partecipazione del Comune all’accertamento dei tributi erariali e dei contributi sociali non corrisposti e tenuto conto del disposto di cui all’art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018, “se il termine per l’approvazione del bilancio debba intendersi solo con riferimento al 31/12 dell’anno di riferimento ai sensi dell’art. 163, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000 o può essere correttamente riferito al termine differito, ai sensi dell’art. 163, comma 3, del d.lgs. n. 267/2000, con apposita legge e/o decreti ministeriali”.
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2. Merito
2.1. Passando al merito, la risposta al quesito formulato è nel senso che il termine per l’approvazione del bilancio è da intendersi il 31/12 dell’anno di riferimento di cui all’art. 163, comma 1, del d.lgs. n. 267/2000 e non anche il termine differito di cui all’art. 163, comma 3, del d.lgs. n. 267/2000.
2.2. Depone in tal senso la chiara disposizione di cui al citato art. 1, comma 1091, della legge n. 145 del 2018, secondo la quale “1091. Ferme restando le facoltà di regolamentazione del tributo di cui all'articolo 52 del decreto legislativo 15.12.1997, n. 446, i comuni che hanno approvato il bilancio di previsione ed il rendiconto entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267, possono, con proprio regolamento, prevedere che il maggiore gettito accertato e riscosso, relativo agli accertamenti dell'imposta municipale propria e della TARI, nell'esercizio fiscale precedente a quello di riferimento risultante dal conto consuntivo approvato, nella misura massima del 5 per cento, sia destinato, limitatamente all'anno di riferimento, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici comunali preposti alla gestione delle entrate e al trattamento accessorio del personale dipendente, anche di qualifica dirigenziale, in deroga al limite di cui all'articolo 23, comma 2, del decreto legislativo 25.05.2017, n. 75. La quota destinata al trattamento economico accessorio, al lordo degli oneri riflessi e dell'IRAP a carico dell'amministrazione, è attribuita, mediante contrattazione integrativa, al personale impiegato nel raggiungimento degli obiettivi del settore entrate, anche con riferimento alle attività connesse alla partecipazione del comune all'accertamento dei tributi erariali e dei contributi sociali non corrisposti, in applicazione dell'articolo 1 del decreto-legge 30.09.2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 02.12.2005, n. 248. Il beneficio attribuito non può superare il 15 per cento del trattamento tabellare annuo lordo individuale. La presente disposizione non si applica qualora il servizio di accertamento sia affidato in concessione.”.
Invero, l’inciso di cui alla norma citata consente la facoltà di destinare risorse per incentivi al personale per l’accertamento di imposte municipali alla condizione dell’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto “entro i termini stabiliti dal testo unico di cui al decreto legislativo 18.08.2000, n. 267”, e cioè nei termini previsti dall’art. 163, comma 1, Tuel[1], e dunque solo nel caso in cui il bilancio di previsione sia approvato dal Consiglio entro il 31 dicembre dell'anno precedente.
D’altro canto, nell’ipotesi in cui il bilancio di previsione dell’ente non sia approvato nel termine fisiologicamente indicato, il legislatore, all’art. 163 citato, limita l’attività gestionale dell’ente ad una serie di attività tassativamente indicate e tra esse non può rientrarvi quella della destinazione di incentivi al personale.
E ciò in base alla sottesa considerazione concernente la fase di criticità in cui versa quell’ente che non sia in grado di corrispondere al fondamentale obiettivo della tempestiva approvazione del bilancio di previsione, dal che discende, ex lege, una gestione di tipo provvisorio dell’ente e limitata a specifiche attività (Corte dei Conti, Sez. controllo Emilia Romagna, parere 18.09.2019 n. 52).
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[1] 1. Se il bilancio di previsione non è approvato dal Consiglio entro il 31 dicembre dell'anno precedente, la gestione finanziaria dell'ente si svolge nel rispetto dei principi applicati della contabilità finanziaria riguardanti l'esercizio provvisorio o la gestione provvisoria. Nel corso dell'esercizio provvisorio o della gestione provvisoria, gli enti gestiscono gli stanziamenti di competenza previsti nell'ultimo bilancio approvato per l'esercizio cui si riferisce la gestione o l'esercizio provvisorio, ed effettuano i pagamenti entro i limiti determinati dalla somma dei residui al 31 dicembre dell'anno precedente e degli stanziamenti di competenza al netto del fondo pluriennale vincolato.
2. Nel caso in cui il bilancio di esercizio non sia approvato entro il 31 dicembre e non sia stato autorizzato l'esercizio provvisorio, o il bilancio non sia stato approvato entro i termini previsti ai sensi del comma 3, è consentita esclusivamente una gestione provvisoria nei limiti dei corrispondenti stanziamenti di spesa dell'ultimo bilancio approvato per l'esercizio cui si riferisce la gestione provvisoria. Nel corso della gestione provvisoria l'ente può assumere solo obbligazioni derivanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi, quelle tassativamente regolate dalla legge e quelle necessarie ad evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi all'ente. Nel corso della gestione provvisoria l'ente può disporre pagamenti solo per l'assolvimento delle obbligazioni già assunte, delle obbligazioni derivanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi e di obblighi speciali tassativamente regolati dalla legge, per le spese di personale, di residui passivi, di rate di mutuo, di canoni, imposte e tasse, ed, in particolare, per le sole operazioni necessarie ad evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi all'ente. 
3. L'esercizio provvisorio è autorizzato con legge o con decreto del Ministro dell'interno che, ai sensi di quanto previsto dall'art. 151, primo comma, differisce il termine di approvazione del bilancio, d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomia locale, in presenza di motivate esigenze. Nel corso dell'esercizio provvisorio non è consentito il ricorso all'indebitamento e gli enti possono impegnare solo spese correnti, le eventuali spese correlate riguardanti le partite di giro, lavori pubblici di somma urgenza o altri interventi di somma urgenza. Nel corso dell'esercizio provvisorio è consentito il ricorso all'anticipazione di tesoreria di cui all'art. 222.
4. All'avvio dell'esercizio provvisorio o della gestione provvisoria l'ente trasmette al tesoriere l'elenco dei residui presunti alla data del 1° gennaio e gli stanziamenti di competenza riguardanti l'anno a cui si riferisce l'esercizio provvisorio o la gestione provvisoria previsti nell'ultimo bilancio di previsione approvato, aggiornati alle variazioni deliberate nel corso dell'esercizio precedente, indicanti -per ciascuna missione, programma e titolo- gli impegni già assunti e l'importo del fondo pluriennale vincolato.
5. Nel corso dell'esercizio provvisorio, gli enti possono impegnare mensilmente, unitamente alla quota dei dodicesimi non utilizzata nei mesi precedenti, per ciascun programma, le spese di cui al comma 3, per importi non superiori ad un dodicesimo degli stanziamenti del secondo esercizio del bilancio di previsione deliberato l'anno precedente, ridotti delle somme già impegnate negli esercizi precedenti e dell'importo accantonato al fondo pluriennale vincolato, con l'esclusione delle spese: a) tassativamente regolate dalla legge; b) non suscettibili di pagamento frazionato in dodicesimi; c) a carattere continuativo necessarie per garantire il mantenimento del livello qualitativo e quantitativo dei servizi esistenti, impegnate a seguito della scadenza dei relativi contratti.
6. I pagamenti riguardanti spese escluse dal limite dei dodicesimi di cui al comma 5 sono individuati nel mandato attraverso l'indicatore di cui all'art. 185, comma 2, lettera i-bis).
7. Nel corso dell'esercizio provvisorio, sono consentite le variazioni di bilancio previste dall'art. 187, comma 3-quinquies, quelle riguardanti le variazioni del fondo pluriennale vincolato, quelle necessarie alla reimputazione agli esercizi in cui sono esigibili, di obbligazioni riguardanti entrate vincolate già assunte, e delle spese correlate, nei casi in cui anche la spesa è oggetto di reimputazione l'eventuale aggiornamento delle spese già impegnate. Tali variazioni rilevano solo ai fini della gestione dei dodicesimi.

TRIBUTI: I Comuni di questa Unione lamentano che molti titolari di esercizi non sono in regola con i pagamenti di tasse e tributi locali e vorrebbero condizionare l'efficacia delle autorizzazioni alla regolarizzazione, analogamente a quanto effettuato per il DURC in altri settori.
E' possibile e legittima una delibera di questo genere?
Una risposta positiva è stata data a tale quesito, che rappresenta una problematica diffusissima a livello nazionale, con la L. 28.06.2019, n. 58 "Conversione in legge, con modificazioni, del decreto-legge 30.04.2019, n. 34, recante misure urgenti di crescita economica e per la risoluzione di specifiche situazioni di crisi" (cosiddetto Decreto Crescita).
La norma introdotta dispone "Gli enti locali competenti al rilascio di licenze, autorizzazioni, concessioni e dei relativi rinnovi, alla ricezione di segnalazioni certificate di inizio attività, uniche o condizionate, concernenti attività commerciali o produttive possono disporre, con norma regolamentare, che il rilascio o il rinnovo e la permanenza in esercizio siano subordinati alla verifica della regolarità del pagamento dei tributi locali da parte dei soggetti richiedenti".
L'art. 15-ter in questione, inserito durante l'esame presso la Camera dei deputati, consente agli enti locali di subordinare alla verifica della regolarità del pagamento dei tributi locali da parte dei soggetti richiedenti il rilascio di licenze, autorizzazioni, concessioni e dei relativi rinnovi, inerenti attività commerciali o produttive.
Tale previsione, per essere applicabile, deve passare da una approvazione mediante delibera consiliare nella forma del regolamento comunale.
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Riferimenti normativi e contrattuali
D.L. 30.04.2019, n. 34
L. 28.06.2019, n. 58, art. 1 (10.07.2019 - tratto da www.risponde.leggiditalia.it/#doc_week=true).

TRIBUTI: La salvaguardia degli equilibri di bilancio e la modifica delle tariffe ed aliquote dei tributi comunali.
Domanda
In vista dell’ormai prossima salvaguardia degli equilibri di bilancio (art. 193 del TUEL) entro il mese di luglio, è possibile deliberare una riduzione delle aliquote dei tributi comunali?
Risposta
Il quesito del lettore fa riferimento al comma 3 dell’art. 193 del TUEL. Esso prevede che ai fini della salvaguardia degli equilibri di bilancio, fermo restando quanto stabilito dal successivo art. 194, comma 2, in materia di rateizzazione dei debiti fuori bilancio riconosciuti come legittimi, per l’anno in corso e per i due successivi possono essere utilizzate le seguenti risorse:
   a) le possibili economie di spesa;
   b) tutte le entrate, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle con specifico vincolo di destinazione;
   c) i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali disponibili e da altre entrate in c/capitale con riferimento a squilibri di parte capitale.
Solo in ultima battuta, qualora non vi si possa provvedere con le modalità sopra elencate è possibile impiegare la quota libera del risultato di amministrazione.
Per il ripristino degli equilibri di bilancio e in deroga all’art. 1, comma 169, della legge 27.12.2006, n. 296, l’ente può infine modificare le tariffe e le aliquote relative ai tributi di propria competenza entro la data ultima del 31 luglio di ogni anno, contestualmente all’adozione del provvedimento consiliare di salvaguardia degli equilibri di bilancio. Il suddetto comma 169 della L. 296/2006 prevede che le tariffe e le aliquote relative ai tributi siano deliberate entro la data fissata da norme statali per la deliberazione del bilancio di previsione.
Se approvate successivamente all’inizio dell’esercizio, purché entro il suddetto termine, esse hanno comunque effetto dal 1° gennaio dell’anno di riferimento. In caso di mancata approvazione entro detto termine, si intendono prorogate di anno in anno le tariffe e le aliquote già vigenti. La leva fiscale è pertanto uno degli strumenti che il Legislatore ha messo a disposizione degli enti locali per fronteggiare situazioni di squilibrio del proprio bilancio che dovessero emergere in sede di salvaguardia.
In merito alla possibilità di ridurre le tariffe e le aliquote relative ai propri tributi la risposta al quesito del lettore è negativa. In tale senso si è infatti espresso il Mef con risoluzione n. 1/DF del 29/05/2017, nella quale si afferma che: “(…) la variazione delle aliquote e delle tariffe contemplata da tale ultima disposizione –in quanto costituisce una delle misure preordinate al ripristino del pareggio di bilancio, da esperire laddove “i dati della gestione finanziaria facciano prevedere un disavanzo”– deve necessariamente consistere in un aumento delle aliquote o tariffe medesime, non potendosi invocare l’esigenza di salvaguardare gli equilibri di bilancio al fine di procedere ad una modifica in diminuzione oltre il termine del bilancio di previsione. (…)”.
Lo stesso orientamento era già stato formulato dalla Corte dei Conti, Sezione regionale di controllo per la Calabria, nella deliberazione n. 5 del 30.01.2014, nella quale si precisava come, in virtù dell’art. 193, comma 3, del TUEL, “(…) nel solo caso in cui risulti necessario per il ripristino degli equilibri di bilancio, l’ente locale può modificare (evidentemente in aumento) le tariffe e le aliquote relative ai tributi di propria competenza” entro il termine previsto dalla norma stessa.
Quindi, concludendo: un eventuale manovra sulle tariffe e aliquote tributarie può essere, in sede di salvaguardia, solo in aumento. Fino allo scorso anno ciò poteva essere fatto solo per i tributi esclusi dal blocco disposto dall’art. 1, comma 26 della L. 208/2015 (ovvero: TARI e contributo di sbarco).
In tal senso si era espressa la Corte dei Conti, Sezione regionale di controllo per la Lombardia, con parere n. 133 del 27.04.2016. Da quest’anno l’aumento può invece avvenire su tutti i tributi locali, essendo venuto meno il suddetto blocco a partire dal 01/01/2019 (01.07.2019 - tratto da e link a www.publika.it).

APPALTI - TRIBUTI: Compensazione fra debiti per prestazioni rese a favore del comune e crediti tributari.
Domanda
Il mio ufficio ragioneria deve pagare la fattura di una ditta fornitrice per una prestazione resa a favore del comune. La ditta, tuttavia, è destinataria di un avviso di accertamento IMU già notificato dall’ufficio tributi e divenuto definitivo, ad oggi ancora impagato.
E’ possibile procedere alla loro compensazione?
Risposta
Il quesito del lettore propone un caso non certo infrequente per gli enti locali, in cui il comune si trova ad essere contemporaneamente debitore e creditore verso il medesimo soggetto. Come noto gli uffici ragioneria, prima di procedere all’emissione dei mandati di pagamento di importo superiore a cinquemila euro già devono procedere alle verifiche previste dall’art. 48-bis del dPR 602/1973.
Quest’ultimo infatti stabilisce che le amministrazioni pubbliche di cui all’ articolo 1, comma 2, del dlgs. 30.03.2001, n. 165, e le società a prevalente partecipazione pubblica, prima di effettuare, a qualunque titolo, il pagamento di un importo superiore a cinquemila euro, verifichino, anche in via telematica, se il beneficiario è inadempiente all’obbligo di versamento derivante dalla notifica di una o più cartelle di pagamento per un ammontare complessivo pari almeno a tale importo. In caso affermativo, non procedono al pagamento e segnalano la circostanza all’agente della riscossione competente per territorio, ai fini dell’esercizio dell’attività di riscossione delle somme iscritte a ruolo.
Nell’ipotesi prospettata dal lettore, dove il comune stesso è soggetto creditore, si ritiene che debba trovare applicazione, per analogia, l’art. 23 del dlgs. 472/1997. Questo, al comma 1, prevede infatti che “Nei casi in cui l’autore della violazione o i soggetti obbligati in solido, vantano un credito nei confronti dell’amministrazione finanziaria, il pagamento può essere sospeso se è stato notificato atto di contestazione o di irrogazione della sanzione o provvedimento con il quale vengono accertati maggiori tributi, ancorché non definitivi. La sospensione opera nei limiti di tutti gli importi dovuti in base all’atto o alla decisione della commissione tributaria ovvero dalla decisione di altro organo”. Il successivo comma 2 stabilisce che “In presenza di provvedimento definitivo, l’ufficio competente per il rimborso pronuncia la compensazione del debito.”.
Si ritiene che detta procedura (ovvero la compensazione fra il debito del comune con la ditta per la prestazione resa, ed il credito tributario vantato dal comune stesso verso quest’ultima) non sia una semplice facoltà, bensì un vero e proprio obbligo. La tesi è altresì confermata anche dall’art. 8, comma 1, dello Statuto dei diritti del contribuente, di cui alla L. 212/2000, laddove si stabilisce che “L’obbligazione tributaria può essere estinta anche per compensazione”.
Si ritiene infine opportuno che tale previsione trovi adeguata conferma anche all’interno del regolamento comunale delle entrate tributarie dell’ente stesso, con la previsione di un articolo ad hoc.
Dal punto di vista contabile, infine, la compensazione dovrà essere rispettosa del principio di bilancio dell’integrità, come previsto dall’art. 162, comma 4, del TUEL. Sarà necessario pertanto che l’ufficio ragioneria emetta l’ordinativo di pagamento a valere sul relativo capitolo di spesa e l’ordinativo di incasso sul corrispondente capitolo di entrata. L’operazione non darà luogo ad alcun movimento monetario in caso di compensazione integrale.
Viceversa, in caso di compensazione parziale, ovvero nell’ipotesi in cui l’importo del debito dell’ente sia superiore all’importo del credito tributario vantato, il movimento monetario in uscita riguarderà la sola differenza a debito dell’ente (29.04.2019 - tratto da e link a www.publika.it).

TRIBUTI: Impianti elettrici accatastabili. E tassabili. Comuni a caccia di nuove basi imponibili.
La crisi economica oramai decennale, insieme ai sempre minori trasferimenti da parte dello Stato, spinge gli enti locali, al fine di non aggravare il carico impositivo con maggiori aliquote nei confronti dei soggetti già stabilmente accertati quali contribuenti, a verificare la correttezza nei confronti di questi ultimi delle loro basi imponibili ma, soprattutto, a ricercarne di nuove.
Un esempio, al riguardo, è rappresentato dai soggetti proprietari di impianti, costituiti da cabine e reti per la distribuzione dell'energia elettrica i quali avrebbero dovuto includere nella stima di detti impianti gli elementi caratterizzati da una connessione strutturale con l'edificio, tale da realizzare un unico bene complesso, prescindendo dalla transitorietà di detta connessione (per esempio le ciminiere, le pompe, i ventilatori, le caldaie, le turbine).
Tali soggetti, approfittando di un contrasto giurisprudenziale (poi risolto dal dl 44/2005) e di prassi (risolto dalla circolare dell'Agenzia del Territorio n° 6/T del 30/11/2012), hanno spesso ritenuto di non essere tenuti a presentare alcuna dichiarazione di aggiornamento catastale al fine di includere nel classamento già accettato dall'Agenzia del Territorio gli elementi, sui quali non vi era la citata uniformità di prassi e di giudicato.
Già da alcuni anni, però, diversi enti locali hanno cercato di tradurre in base imponibile la rilevanza dell'insistenza su un'area di detti impianti (caratterizzati da una connessione strutturale con l'edificio accatastato) applicando un concetto già presente nel Regio decreto 652 del 1939, secondo il quale si considera unità immobiliare urbana ogni parte dell'immobile che di per sé stessa è utile a produrre un reddito proprio (autonomia funzionale e reddituale).
Questo ha portato alla formulazione di ricorsi contro le pretese impositive degli enti locali: dopo giudizi ondivaghi da parte dei magistrati tributari, un punto fermo sembra sia stato conseguito attraverso la sentenza 11.04.2019 n. 10125 della Corte di Cassazione, Sez. V civile, la quale ha stabilito che «il mancato accatastamento determinerebbe il riconoscimento di una aprioristica (quanto irragionevole) esenzione dall'Ici, in contraddizione con il principio costituzionale che vuole che le imposte siano parametrate alla effettiva capacità contributiva».
Pertanto bene ha fatto il comune, una volta constatata la rilevanza catastale degli impianti, a procedere con l'emissione degli avvisi di accertamento. E' comunque da sottolineare il fatto che i giudici hanno riconosciuto l'incertezza normativa: ciò ha comportato la non applicazione delle sanzioni.
Prima che si formasse tale orientamento da parte della Cassazione, tuttavia, è intervenuto il legislatore a ridurre l'impatto economico sugli operatori con la legge 208/2015 (cosiddetta «svuotaimpianti»), la quale prevede che la rendita degli opifici non debba comprendere gli impianti stabilmente infissi al suolo (cosiddetti «imbullonati»): in tal modo tale rendita viene significativamente ridotta.
Analogo contrasto in giurisprudenza e nella prassi, si ritrova a proposito della classificazione catastale di cave, miniere, saline, laghi, stagni da pesca e tonnare, che l'articolo 18 del Regio decreto 08.10.1931 n. 1572 esclude dalla stima fondiaria e che l'Agenzia del territorio, con nota prot. 75779 del 04.11.2008, ritiene debbano essere iscritte al catasto fabbricati in base a quanto disposto dall'articolo 2 del decreto ministeriale 28/1998: in esso si precisa che l'unità immobiliare è costituita da una porzione di fabbricato, o da un fabbricato, o da un insieme di fabbricati ovvero da “un'area”, che, nello stato in cui si trova e secondo l'uso locale, presenta potenzialità di autonomia funzionale e reddituale.
Appare pertanto utile che gli enti locali tentino di recuperare attraverso gli accertamenti tributari il gettito sinora non accertato su tutte queste fattispecie (articolo ItaliaOggi del 29.06.2019).
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MASSIMA
4. Il motivo è privo di pregio.
Occorre premettere che, come emerge dagli scritti difensivi e dalla stessa sentenza impugnata, la società Enel presentò la dichiarazione Docfa con riferimento ai soli edifici che contengono la centrale di produzione idroelettrica e, sulla base della rendita allora proposta, la società ricorrente versò l'imposta comunale per l'anno 2005, omettendo di versare l'imposta comunale per gli impianti e gli immobili serventi la centrale, non denunciati con la menzionata procedura.
In assenza di rendita attribuita sia pure provvisoriamente a detti impianti (sbarramento del Ba., area serbatoio Ba., canale di raccolta e area esterna), il criterio utilizzabile per determinare la base imponibile dell'Ici con riferimento a detti beni era quello fondato sul valore di bilancio alla stregua del disposto dell'art. 5 cit., secondo il quale la base imponibile Ici di immobili ad uso industriale, appartenenti al gruppo D, deve essere determinata attraverso il criterio del valore contabile ossia sull'ammontare al lordo delle quote di ammortamento che risulta dalle scritture contabili.
Sennonché, in mancanza della dedotta produzione da parte dell'Enel della documentazione contabile richiesta dall'amministrazione comunale, quest'ultima ha provveduto alla determinazione della rendita sulla base di una stima redatta da un professionista incaricato da Bim che ha determinato il valore adottando il criterio comparativo con immobili similari agli impianti non dichiarati, come consentito dal quarto comma dell'art. 5 cit., che è stato abrogato solo con la legge finanziaria n. 296/2006.
L'art. 5, comma 4, del d.lgs. 30.12.1992, n. 504, stabilisce che, per i fabbricati non iscritti in catasto (diversi da quelli di cui al precedente comma 3), il valore va determinato "con riferimento alla rendita dei fabbricati similari già iscritti". Per la determinazione del valore degli immobili classificati in cat. D non iscritti e privi di rendita la mancanza della "distinta contabilizzazione in bilancio" non permette, difatti, il calcolo del valore secondo la previsione di cui all'art. 5, terzo comma, del d.lgs. n. 504 del 1992, ma consente solo l'applicazione della regola residuale ivi contenuta nell'art. 5, quarto comma, secondo la quale il valore ai fini I.C.I. deve essere stabilito con riferimento a fabbricati "similari" già iscritti in catasto (Cass. n. 6609/2013; Cass. n. 16916 del 2009).
Ed invero -quando trattasi di immobili classificati in cat. D non iscritti privi di rendita- deve esser riaffermato il principio per cui deve ritenersi che il legislatore abbia inteso prevedere due criteri tra di loro subordinati. E cioè dapprima viene il cosiddetto criterio contabile ex art. 5, comma 3, d.lgs. n. 504 del 1992 e secondariamente il più generale criterio di cui all'art. 5, comma 4, stesso d.lgs. del calcolo della rendita a mezzo del confronto con immobili "similari" già censiti.
5. Quanto alla dedotta insussistenza del potere impositivo dell'ente comunale, in virtù dei commi 335 e 336 della l. n. 311 del 2004 e della l. n. 662 del 1996, art. 3, comma 58, alla stregua dei quali il comune richiede agli interessati la presentazione di atti di aggiornamento e se i soggetti interessati non ottemperano alla richiesta, gli uffici dell'Agenzia del territorio provvedono alla iscrizione in catasto dell'immobile non accatastato, si osserva quanto segue.
Secondo la giurisprudenza costante di questa Corte (Cass. nn. 5784, 10489 e 21532 del 2013; n. 11477/2018) dalla quale non vi sono ragioni per discostarsi, il classamento può avvenire alternativamente o in forza della I. n. 662 del 1996, art. 3, comma 58, oppure ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, commi 335 e 336.
L'opposta interpretazione fa leva sulle disposizioni normative introdotte dall'art. 1, commi 337 e 336, della legge 30.12.2014 nr. 311 (finanziaria 2005) che avrebbero «definitivamente sancito la configurazione del sistema dei rapporti tra contribuente ed amministrazioni preposte alla determinazione delle rendite catastali nel senso che la deroga alla efficacia ex nunc degli atti di attribuzione e modificazioni delle rendite decorrente solo dalla loro notificazione, a cura dell'ufficio del territorio competente, ai soggetti intestatari della partita, ai sensi dell'art 74 - è prevista ai fine di sanzionare la renitenza all'obbligo di presentazione della denuncia catastale».
In realtà le norme citate consentono ai Comuni di avvalersi motu proprio di uno strumento procedurale per promuovere l'adeguamento catastale alla reale situazione del patrimonio immobiliare al fine di garantire maggiore equità fiscale e contrastare fenomeni di evasione fiscale.
Ne consegue che, come insegna questa Corte (cfr. Cass. 4336/2015), la disciplina di cui all'art. 1, commi 336 e 337, l. 311 del 2004 si applica nel caso in cui sia il Comune a richiedere ai titolari dei diritti reali la presentazione di atti di aggiornamento per immobili non dichiarati in catasto.
Nella fattispecie in esame non si verte nella suesposta ipotesi in quanto l'attribuzione catastale agli immobili di proprietà della società Enel non è avvenuta su richiesta del Comune secondo la procedura disciplinata dall'art. 1, comma 336, legge citata.
Nel caso di specie, come in quello considerato nella sentenza n. 19196 del 2006, il Comune «non si è affatto sostituito all'Ufficio competente nel potere a questi spettante di attribuzione della nuova rendita all'immobile», ma, constatata la rilevanza catastale degli impianti, si è mantenuto nell'esercizio dei suoi poteri di liquidazione e di accertamento dell'imposta, limitandosi a non riconoscere l'esenzione dei beni in questione (cfr. anche Cass. n. 1706/2016).
La disposizione che impone al comune l'obbligo di richiedere all'ufficio competente l'attribuzione della rendita nell'ipotesi di negligenza del contribuente, non esclude il potere del Comune di provvedere alla determinazione della rendita provvisoria ex art. 5 cit. L'omessa dichiarazione di taluni beni e il mancato accatastamento determinerebbe il riconoscimento di una aprioristica (quanto irragionevole) esenzione dall'ICI, in contraddizione con il principio costituzionale che vuole che le imposte siano parametrate alla effettiva capacità contributiva.
Alla luce del doveroso rispetto di siffatto principio, l'omessa dichiarazione non può (e non poteva nemmeno prima del 2006) costituire un impedimento al riconoscimento della sua imponibilità, in particolare ove tale mancato accatastamento sia stato determinato da un'omissione del contribuente, che non abbia provveduto a denunciare al Catasto i cespiti (Cass. n. 19196 del 2006).
Nelle ipotesi di debenza dell'ICI a seguito di omessa presentazione della dichiarazione relativamente a immobili non iscritti in catasto, il Comune può procedere ad accertamento senza dover preventivamente chiedere l'atto di classamento all'Agenzia del Territorio (Cass. n. 15534 del 2010): né risulta, o viene dedotto, che vi sia stata una richiesta da parte della società contribuente di un accatastamento diverso da quello (o di una variazione di quello) sulla cui base agisce il Comune ai fini della determinazione della base imponibile. Sotto questo profilo non sussiste un difetto di legittimazione passiva del Comune.
Per tali ragioni anche detto motivo è infondato.
Per quanto attiene alla censura specifica relativa all'assenza di redditualità degli impianti, vale osservare che con l'articolo 1-quinquies del DL n. 44/2005 è stato disposto che "ai sensi e per gli effetti dell'art. 1, comma 2, della Legge n. 212/2000, l'art. 4 del regio decreto n. 652/1939, convertito con modificazioni dalla Legge 1249/1939, limitatamente alle centrali elettriche, si interpreta nel senso che i fabbricati e le costruzioni stabili sono costituiti dal suolo e dalle parti ad esso strutturalmente connesse, anche in via transitoria, cui possono accedere, mediante qualsiasi mezzo di unione, parti mobili allo scopo di realizzare un unico bene complesso. Pertanto, concorrono alla determinazione della rendita catastale, ai sensi dell'art. 10 del citato regio decreto legge, gli elementi costitutivi degli opifici e degli altri immobili costruiti per le speciali esigenze dell'attività industriale di cui al periodo precedente anche se fisicamente non incorporati al suolo".
Tanto precisato, i giudici di legittimità hanno affermato che, in virtù di quanto disposto dal sopra menzionato articolo 1-quinquies (norma di natura strettamente interpretativa), le centrali elettriche non possono escludere gli impianti mobili dal computo della rendita catastale ai fini dell'Ici, in quanto esse costituiscono una parte essenziale dell'impianto fisso, senza le quali verrebbe meno la classificabilità dell'unità immobiliare come centrale elettrica.
In buona sostanza, questa Corte ha ritenuto che i serbatoi, le ciminiere, le pompe, i ventilatori, le caldaie, i canali sono elementi essenziali costitutivi del bene "centrale elettrica", ovvero impianti necessari al ciclo di produzione dell'energia elettrica, in quanto è "impossibile separare l'uno dall'altro senza la sostanziale alterazione del bene complesso... che non sarebbe più nel caso di specie, una centrale elettrica" (Cass. n. 24060/2006; n. 4030/2012), poiché anch'essi costituiscono una componente strutturale ed essenziale della centrale stessa, sicché questa senza quelle non potrebbe più essere qualificata tale, restando diminuita nella sua funzione complessiva ed unitaria ed incompleta nella sua struttura (v. Cass. n. 3354 del 2015).
Precisando, altresì, che "In tema di classamento di immobili e con riferimento all'attribuzione della rendita catastale alle centrali idroelettriche, il D.L. 31.03.2005, n. 44, art. 1-quinquies convertito in L. 31.05.2005, n. 88, includendo nella stima gli elementi costitutivi degli opifici e degli altri immobili caratterizzati da una connessione strutturale con l'edificio, tale da realizzare un unico bene complesso, e prescindendo dalla transitorietà di detta connessione nonché dai mezzi di unione a tal fine utilizzati, impone di tener conto, nel calcolo della rendita, anche del valore delle turbine, le quali si configurano come elementi essenziali della centrale, incorporati alla stessa e non separabili senza una sostanziale alterazione del bene complesso".
Tale disposizione, in quanto volta a dirimere un contrasto ermeneutico insorto relativamente alla situazione specifica delle centrali elettriche, non appare irragionevole né introduce un'ingiustificata disparità di trattamento rispetto ad altri beni classificabili nel gruppo catastale D, tenuto conto della disomogeneità degl'immobili inclusi in tale categoria, né infine contrasta con il principio della capacità contributiva, la cui violazione non è prospettabile in riferimento alla determinazione della rendita catastale, che non costituisce un'imposta né un presupposto d'imposta (Cass. n. 13319 del 2006).
Questa impostazione ermeneutica è stata sostanzialmente seguita anche dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 162 del 2008, allorché è stata investita della questione dì legittimità costituzionale del ricordato del D.L. 31.03.2005, n. 44, art. 1-quinquies.
In proposito, il giudice delle leggi ha affermato che "il legislatore ha inteso risolvere il contrasto interpretativo con riferimento alle centrali elettriche (che si era determinato nella giurisprudenza della Corte di Cassazione), senza innovare il concetto di immobile per incorporazione, quale emergente dalla normativa esistente ed evidenziato dalla giurisprudenza in precedenza richiamata. L'unico effetto (del D.L. 31.03.2005, n. 44, art. 1-quinquies) è quello di considerare immobili le centrali elettriche, senza alcuna possibilità per il giudice di fornire una diversa interpretazione, ma non anche quello di escludere dal novero degli immobili per incorporazione le altre costruzioni pure se unite al suolo a scopo transitorio, e in genere tutto ciò che naturalmente o artificialmente è incorporato al suolo. Tutte le infrastrutture diverse dai fabbricati delle centrali, come gallerie, pozzi, laghi, dighe, turbine, condotte etc., che non costituivano pertinenze delle stesse, sono beni da sottoporre ad imposizione".
6. Con la seconda censura, si lamenta violazione degli artt. 1 e 25 del R.D. 1775/1933 e dell'art. 18 del R.D. 08.10.1931, ex art. 360 n. 3 c.p.c., per avere i giudici territoriali escluso la rilevanza, ai fini impositivi, della gestione in concessione delle opere idrauliche, in quanto le norme citate escludono dalla stima fondiaria i laghi con superficie stabilmente occupata per la relativa industria, ragion per cui le opere idrauliche in questione non sono suscettibili di attribuzione di rendita catastale.
Deduce la ricorrente che le sorgenti, fluenti e lacuali, anche se artificialmente estratte dal suolo acquistano attitudine ad usi di pubblico interesse e quindi inglobati nelle acque pubbliche, il che consente il ritorno allo stato, al temine della concessione, delle opere di raccolta e di derivazione delle acque, degli adduttori delle acque.
7. Anche detta censura è priva di pregio.
Nel caso di specie, le aree cd. "scoperte", lo sbarramento e il canale, risultano indispensabili al concessionario del bene demaniale per svolgere la propria attività imprenditoriale; ciò che conta ai fini ICI è che ogni area sia suscettibile di costituire un'autonoma unità immobiliare, potenzialmente produttiva di reddito.
In particolare, la censura riguarda l'insussistenza dei presupposti per l'imposizione tributaria ai fini ICI ex artt. 1 e 3 della legge 504 del 1992 perché i beni per i quali è stata rilevata l'omessa presentazione della dichiarazione ICI, in particolare gli impianti (sbarramento e area serbatoio Baghetto, canale raccolta e area esterna), attraverso i quali l'ente sfrutta in concessione le risorse idriche, appartengono al demanio dello Stato e non alla società concessionaria che non sarebbe quindi soggetto passivo di imposta.
9. Sennonché, con la l. 1643/1962 le acque pubbliche sono state affidate ex lege in concessione all'Enel e secondo l'art. 18 legge 23/12/2000 nr. 388 in caso di concessioni su aree demaniali il concessionario di un bene è soggetto passivo ai fini del pagamento dell'imposta comunale sugli immobili, come espressamente prevede la norma. Pertanto appare corretto e dovuto il recupero dell'imposta ICI da parte del Comune sussistendone i presupposti impositivi.
Del resto, la CTR ha accertato, con valutazione di fatto, non censurabile in sede di legittimità, che la concessione per derivare acqua non ha alcuna attinenza con le opere in questione.

TRIBUTI: Incentivi per il recupero delle entrate comunali. Interessate anche poste non tributarie, precisa Ifel. Le premialità introdotte dall’ultima manovra possono remunerare anche obiettivi afferenti a poste non tributarie. Per la relativa quantificazione, occorre adottare un criterio di cassa, senza necessità di confronti intertemporali.
Incentivi a tutto campo per il recupero delle entrate comunali: le premialità introdotte dall'ultima manovra possono remunerare anche obiettivi afferenti a poste non tributarie. Per la relativa quantificazione, occorre adottare un criterio di cassa, senza necessità di confronti intertemporali.
Sono alcune delle precisazioni contenute nella nota predisposta dall'Ifel per illustrare la disciplina dettata dal comma 1091 della legge 145/2018.
In base a tale disposizione, i comuni che approvano il bilancio e il rendiconto entro i termini previsti dal Tuel possono, con proprio regolamento, stabilire che il maggior gettito accertato e riscosso relativamente all'Imu e alla Tari nell'esercizio fiscale precedente sia destinato, nella misura massima del 5%, al potenziamento delle risorse strumentali degli uffici competenti, nonché al trattamento accessorio del personale ad essi preposto, anche in deroga al tetto imposto dall'art. 23 del dlgs 75/2017.
Secondo Ifel, potranno essere premiate tutte le risorse umane impegnate a stanare gli evasori, non solo, quindi, quelle direttamente adibite all'ufficio tributi, ma anche il personale degli altri uffici che in vario modo concorrono al raggiungimento degli obiettivi del «settore entrate».
Il documento (corredato da uno schema di regolamento e di delibera di approvazione) si sofferma diffusamente anche sui meccanismi di alimentazione del fondo incentivante, precisando che la nozione di «maggior gettito» non può che riferirsi al gettito aggiuntivo rispetto a quello che risulta ordinariamente acquisito sui due tributi menzionati, nelle forme proprie di ciascuno: l'autoliquidazione a scadenze predeterminate dalla legge, nel caso dell'Imu, la richiesta comunale o del diverso soggetto preposto, generalmente mediante avviso bonario, nel caso della Tari.
Pertanto, non c'è alcun confronto intertemporale da effettuare, bensì dovranno essere considerate tutte le riscossioni diverse da quelle ordinarie, generate da attività di verifica e controllo poste in essere dal comune. A monte, però, deve esserci atto di accertamento emesso dall'ente, anche se poi l'incasso è stato operato da terzi. Inoltre, quello che rileva è quanto riscosso in un determinato anno, indipendentemente dal periodo di emissione dell'atto.
Infine, Ifel conferma che la condizione di applicabilità legata alla tempistica di approvazione dei documenti contabili è da intendersi realizzata purché l'ente rispetti i termini di legge, anche se eventualmente prorogati. Il meccanismo è attivabile fin dal corrente anno avendo riguardo alle riscossioni realizzate nel 2018; l'erogazione dell'incentivo avverrà nel 2020, nella misura in cui saranno stati realizzati gli obiettivi di recupero (articolo ItaliaOggi del 02.03.2019).

TRIBUTI: Il nuovo strumento di sostegno alle attività di gestione delle entrate comunali. Nota di approfondimento sul comma 1091 della Legge di bilancio per il 2019 (IFEL, 28.02.2019).
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Sommario: 1. Premessa - 2. L’articolazione e la ratio della norma - 3. Alimentazione ed utilizzo del Fondo - 4. Le condizioni di applicabilità.

TRIBUTI: TOSAP, tocca alle Sezioni unite sciogliere il rebus sul soggetto passivo.
Riguardo il contrasto sorto su estensione e attribuzione della soggettività passiva della tassa sull'occupazione di suolo pubblico (Tosap), cioè sull'interpretazione dell'articolo 39 del Dlgs 507/1993, con l'ordinanza interlocutoria 24.01.2019 n. 2008 la Sez. V civile della Corte di Cassazione ha rimesso gli atti al primo presidente della stessa.
La vicenda
La commissione tributaria di prima istanza riteneva corretto l'operato della società di riscossione che per conto del Comune azionava la pretesa impositiva nei confronti del concessionario per la gestione delle reti idriche, applicando l'articolo 39 del Dlgs 507/1993, in forza del contratto di affitto di ramo di azienda della gestione della rete idrica che aveva col proprietario della rete.
Viceversa, il contribuente opponeva alla propria legittimazione passiva tributaria il non essere né il proprietario della rete idrica né il titolare della concessione di occupazione del suolo pubblico, qualità sussistenti in capo alla società proprietaria della rete.
A parere della Cassazione, i giudici tributari hanno indebitamente attribuito qualità soggettiva individuabile in capo alla titolare della concessione di gestione della rete idrica comunale, a seguito di contratto di affitto di ramo di azienda, quando esso, tuttavia, non è idoneo a trasferire anche la diversa concessione o autorizzazione già rilasciata alla proprietaria della rete idrica per l'occupazione del suolo pubblico.
La concessione Tosap è contenuta in un atto amministrativo, emesso da un ente locale a favore di un soggetto ben determinato, il proprietario della rete, il cui trasferimento in capo a un soggetto diverso non presuppone l'espletamento di un'attività negoziale, ma funzione provvedimentale della pubblica amministrazione, esternata previa verifica dei presupposti di legge, individuando altro soggetto titolare della concessione o autorizzazione occupativa.
È da censurare, pertanto, a parere del giudice di legittimità, la conclusione raggiunta dalla commissione tributaria, che identifica proprio nel contratto di fitto di ramo di azienda, la legittimazione passiva al tributo, equiparabile al concessionario dell'occupazione di suolo pubblico di cui all'articolo 39.
Ponendosi, piuttosto, il dubbio se tenuta al pagamento fosse ugualmente la società quale concessionaria della gestione della rete idrica, in qualità di occupante di fatto del suolo pubblico di insistenza della rete idrica. Esistono almeno tre orientamenti, comunque, che non consentono una chiara individuazione del soggetto passivo obbligato al pagamento del tributo.
Primo orientamento...
Deve attribuirsi valore alla sussistenza di concessione o autorizzazione, essendo rilevante l'occupazione di fatto soltanto quando sia constatato che l'occupazione del suolo sia avvenuta in assenza di titolo abilitativo in via di mero fatto e quindi abusivamente.
...secondo...
La Tosap deve essere pagata da chi occupa il suolo pubblico, indipendentemente dell'esistenza della concessione o autorizzazione.
...e terzo
Tenuto al tributo è il soggetto titolare di concessione o autorizzazione occupativa, salvo ammettere l'eventualità di una responsabilità solidale anche in capo all'occupante di fatto. In realtà, la solidarietà passiva non è prevista dall'articolo 39, mentre la regola generale stabilita dall'articolo 1294 del codice civile presuppone una fattispecie co-debitoria originaria.
In conclusione
La risoluzione della questione interpretativa è dirimente anche per le implicazioni di sistema e le interferenze di principio in rapporto alle caratteristiche di necessaria tassatività e determinatezza che la norma impositiva deve necessariamente avere e che non può consentire di colpire soggetti non precisamente ed espressamente individuati.
Per di più, casi come quelli che vedono, da parte di una medesima infrastruttura l'occupazione di suolo o sottosuolo pubblico della società proprietaria della rete, solitamente anche concessionaria, affidata alla simultanea gestione di plurime società erogatrici-occupanti di fatto (come trasporti, telecomunicazioni, energia) non è disciplinata né con riferimento al quantum dovuto da ogni singolo operatore, né in ordine all'imputazione soggettiva della Tosap.
Pertanto, vista la presenza di orientamenti tra loro opposti che coinvolgono la tassatività e determinatezza della norma impositiva, sussistono i presupposti per un intervento chiarificatore delle Sezioni Unite sull'esatta interpretazione dell'articolo 39 Dlgs 507/1993 e, segnatamente, sull'estensione della soggettività passiva Tosap, a seconda che l'occupante di fatto di suolo pubblico possa essere chiamato a rispondere del tributo anche in presenza, ovvero solo in mancanza, di un soggetto titolare di concessione o autorizzazione all'occupazione, chiarendo, poi, se tale responsabilità operi in via esclusiva, assorbente o solidale (articolo Quotidiano Enti Locali & Pa del 19.04.2019).

ATTI AMMINISTRATIVI: Nell'ambito della manovra dell'approvazione del bilancio di previsione, nella seduta del consiglio comunale, posto che prima dell'approvazione del bilancio, nella sequenza dell'ordine del giorno, si intende approvare una modifica ad un regolamento tributario, questa delibera di modifica di regolamento che va ad incidere sul bilancio stesso, può essere dichiarata immediatamente eseguibile o le modifiche dei regolamenti non lo possono essere?
Il quesito in esame riguarda la declaratoria di "immediata eseguibilità", relativa alle deliberazioni degli organi collegiali: Giunta e Consiglio. Precisamente, si chiede di sapere se le deliberazioni consiliari di modificazione di regolamenti in materia tributaria possano essere oggetto dell'indicata declaratoria.
In via preliminare, occorre chiarire il concetto di "eseguibilità" e ben distinguerlo da quello di "esecutività". Orbene, per "esecutività", si intende la formale idoneità di un provvedimento a produrre effetti. Viceversa, per "eseguibilità", si intende la concreta idoneità di un provvedimento a produrre effetti. In altri termini, il provvedimento, seppur non esecutivo, può essere attuato (posto in esecuzione) mediante la dichiarazione di eseguibilità, che impone una precisa assunzione di responsabilità. L'eseguibilità costituisce, quindi, un'anticipazione dell'esecuzione, sulla base di una dichiarazione di assunzione di responsabilità.
Chiarito il concetto, procediamo alla lettura dell'art. 134, comma 4, D.Lgs 18.08.2000, n. 267, il quale stabilisce quanto segue: "Nel caso di urgenza le deliberazioni del consiglio o della giunta possono essere dichiarate immediatamente eseguibili con il voto espresso dalla maggioranza dei componenti".
Il tenore letterale della disposizione normativa pone in essere un generico riferimento alle deliberazioni del consiglio o della giunta, senza operare alcuna limitazione. Dunque, in base ad un'interpretazione meramente letterale appare facile desumere che, non sussistendo limitazioni espresse, anche le deliberazioni modificative di regolamenti in materia tributaria possono essere dichiarate immediatamente eseguibili.
Ed, infatti, la giurisprudenza, che si è più volte occupata dell'istituto, non ha mai evidenziato limitazioni di "categorie" di provvedimenti deliberativi o di "materia" eventualmente oggetto di declaratoria. Precisamente, la giurisprudenza ha evidenziato quanto segue:
   - La funzione della dichiarazione di immediata eseguibilità è quella di garantire l'effettività delle decisioni assunte, nelle more della pubblicazione dell'atto deliberativo: "Si tratta di una norma che tende a salvaguardare l'effettività di quanto deciso dall'organo politico nelle more della pubblicazione dell'atto, al fine di evitare uno spazio temporale (dal giorno della deliberazione a quello dell'effettiva pubblicazione), che potrebbe tradire l'obiettivo della delibera medesima in modo deleterio per il pubblico interesse di volta in volta perseguito, così eliminando l'"effetto annuncio" connaturato all'ordinaria regola di cui al terzo comma dell'art. 134 (in base alla quale la delibera diventa ordinariamente esecutiva solo trascorsi dieci giorni dalla sua pubblicazione)" (TAR Piemonte Torino Sez. II, 14.03.2014, n. 460);
   - Conseguentemente, la dichiarazione di immediata eseguibilità accede alla deliberazione principale, ma non si identifica con essa, ed è proprio la necessità di una votazione separata a rivelarne l'autonomia sotto il profilo strutturale e funzionale (in tal senso: TAR Liguria Genova Sez. II, 09.01.2007, n. 2);
   - La dichiarazione di immediata eseguibilità costituendo una scelta discrezionale dell'Amministrazione, deve essere ben motivata: "La clausola di immediata eseguibilità dipende da una scelta discrezionale dell'amministrazione, comunque pur sempre correlata al requisito dell'urgenza, che deve ricevere adeguata motivazione nell'ambito dello stesso atto" (TAR Liguria Genova Sez. II, 09.01.2007, n. 2).
   - Non occorre la previa pubblicazione della deliberazione: "L'immediata eseguibilità di una deliberazione consiliare o giuntale non presuppone la previa pubblicazione dell'atto. In caso contrario il comma 4 dell'art. 134 avrebbe dovuto essere diversamente formulato, non potendosi lasciare nel vago un profilo così rilevante" (TAR Marche Ancona Sez. I, 23.07.2014, n. 713).
Orbene, in base ai riportati indirizzi giurisprudenziali, appare ben chiaro che la dichiarazione di immediata eseguibilità non incontra alcun limite di "categorie" o di "materia" e può anche trovare applicazione in relazione alle deliberazioni consiliari di modifica di regolamenti tributari. Ad ogni modo, occorre prestare la massima attenzione al profilo motivazionale, corredando la dichiarazione di un'adeguata giustificazione, esplicativa delle ragioni di urgenza. Ed, infatti, l'evidente necessità di una congrua motivazione è ribadita anche da un parere reso dal Ministero dell'interno: "La clausola di immediata eseguibilità dipende da una scelta discrezionale dell'amministrazione, comunque pur sempre correlata al requisito dell'urgenza, che deve ricevere adeguata motivazione nell'ambito dello stesso atto" (parere 17.02.2017).
Ovviamente, la concreta ed effettiva produzione di effetti giuridici deve essere coordinata con le vigenti disposizioni in materia di tributi locali, tenendo conto, soprattutto, dell'art. 1, comma 169, L. 27.12.2006, n. 296, il quale stabilisce che: "gli enti locali deliberano le tariffe e le aliquote relative ai tributi di loro competenza entro la data fissata da norme statali per la deliberazione del bilancio di previsione. Dette deliberazioni, anche se approvate successivamente all'inizio dell'esercizio purché entro il termine innanzi indicato, hanno effetto dal 1° gennaio dell'anno di riferimento. In caso di mancata approvazione entro il suddetto termine, le tariffe e le aliquote si intendono prorogate di anno in anno".
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Riferimenti normativi e contrattuali
D.Lgs 18.08.2000, n. 267, art. 134 - L. 27.12.2006, n. 296, art. 1, comma 169
Riferimenti di giurisprudenza
TAR Liguria Sez. II, 09.01.2007, n. 2 - TAR Piemonte Sez. II, 14.03.2014, n. 460 - TAR Marche Sez. I, 23.07.2014, n. 713
Documenti allegati
Parere 17.02.2017 del Ministero dell'Interno (10.01.2019 - tratto da www.risponde.leggiditalia.it/#doc_week=true).

TRIBUTI: Esonero TOSAP passi carrai.
Domanda
Questo ente applica la tassa per l’occupazione degli spazi ed aree pubbliche (TOSAP) e vorrebbe abolire il tributo sui passi carrabili. E’ possibile?
Risposta
Prima di rispondere al quesito è opportuno premettere che tra le occupazioni permanenti una posizione del tutto specifica è assunta dai passi carrabili, la cui disciplina originaria (art. 44 del d.lgs. 507/1993) è stata in buona parte riscritta con la l. 549/1995 (collegata alla finanziaria 1996).
In particolare, la determinazione della superficie da assoggettare ad imposizione avviene con criteri in parte forfettari, assumendo l’apertura del passo carrabile per la profondità convenzionale di un metro lineare.
L’ammontare della tassa per metro quadrato, applicabile ai passi carrabili, è pari a quella ordinaria, stabilita per le altre occupazioni permanenti, ridotta alla metà. Tale riduzione peraltro non dipende dalla discrezionalità degli enti impositori, ma è dovuta in base alla legge.
I comuni hanno, invece, la facoltà di applicare il COSAP (canone per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche: art. 63 del d.lgs. 446/1997) in alternativa alla TOSAP, oppure rimanere in TOSAP ma non applicare la tassa sui passi carrabili (esonero, peraltro, estensibile ad altre fattispecie, tra cui le autovetture adibite a trasporto pubblico o privato nelle aree pubbliche e le condutture idriche necessarie per l’attività agricola nei comuni classificati montani).
Invero, per quanto riguarda il quesito sull’esonero dei passi carrabili, non si rinviene nel d.lgs. 507/1993 alcuna previsione specifica ma occorre fare riferimento a norme contenute in altri provvedimenti legislativi e, in particolare, nell’art. 6, comma 63, lett. a), della l. 549/1995, e nell’art. 6-quater, comma 4, della l. 410/1997 (che ha introdotto il comma 63-bis all’art. 6 della l. 549/1995).
In particolare, l’art. 3, comma 63, lett. a), della l. 549/1995 stabilisce che i comuni, anche in deroga agli artt. 44 e seguenti del d.lgs. 507/1993, possono con apposite deliberazioni “stabilire la non applicazione della tassa sui passi carrabili”.
Inoltre, l’art. 6-quater, comma, 3 della l. 410/97 (di conversione del d.l. 29/9/1997 n. 328) consente ai comuni di attribuire alla relativa delibera effetto retroattivo.
I comuni hanno pertanto la facoltà, con propria deliberazione, alla quale può essere attribuita efficacia retroattiva, di esonerare dalla TOSAP le occupazioni realizzate con passi carrabili per gli anni nei quali non sia stata applicata la tassa (art. 3, comma 63, lett. a), della l. 549/1995; art. 6-quater, comma 3, della l. 410/1997; Ministero Finanze risoluzione 10/02/1999 n. 19/E).
Si evidenzia, infine, che il Ministero delle Finanze ha ritenuto legittimo il comportamento dell’ente che abbia disciplinato in sede regolamentare l’applicazione del beneficio dell’esenzione ai soli passi carrabili di uso agricolo (Risoluzione n. 101/E del 04/07/2000), vale a dire i passi carrabili utilizzati da veicoli agricoli o da mezzi comunque impiegati nell’esercizio normale delle attività di cui all’art. 2135 c.c. (17.12.2018 - tratto da e link a www.publika.it).

TRIBUTI: Notifiche avvisi accertamento PEC.
Domanda
È possibile effettuare, da parte dell’ufficio tributi, la notifica degli avvisi di accertamento a mezzo posta elettronica certificata (PEC)?
Risposta
Occorre premettere che nel nostro ordinamento giuridico ci sono diverse disposizioni che consentono di effettuare la notifica a mezzo posta elettronica certificata (PEC).
La prima, di carattere generale, è contenuta nel codice di procedura civile. Si tratta dell’art. 149-bis del c.p.c. (disposizione introdotta nel 2010) che consente di effettuare la notifica a mezzo PEC, ma impone l’utilizzo dell’agente notificatore, quindi l’ufficio non può procedere direttamente nei confronti del contribuente.
La seconda, di carattere settoriale, è contenuta nell’art. 26 del Dpr 602/1973 e riguarda la notifica a mezzo PEC o con raccomandata AR della cartella di pagamento (la c.d. cartella esattoriale emessa da Equitalia, ora Agenzia delle Entrate-Riscossione).
Una terza disposizione, anch’essa di carattere settoriale, riguarda la notifica a mezzo PEC dei verbali al codice della strada ed è contenuta nell’art. 20 del d.l. 69/2013 conv. L. 98/2013, la cui attuazione è rimessa ad un decreto ministeriale, adottato solo recentemente (si veda il DM Interno del 20/2/2018).
Per quanto riguarda i tributi locali, il comma 161 della legge n. 296/2006 consente di effettuare la notifica degli avvisi di accertamento “anche a mezzo posta con raccomandata con avviso di ricevimento”. E’ quindi possibile notificare gli avvisi di accertamento dei tributi comunali con semplice raccomandata a.r. (busta bianca), in alternativa alla notifica a mezzo posta prevista per gli atti giudiziari (ex legge 20/11/1982 n. 890) effettuata con la busta verde.
Per quanto riguarda la notifica degli avvisi di accertamento a mezzo PEC, inizialmente la giurisprudenza si è mostrata piuttosto oscillante, in parte contraria (cfr. CTP di Milano n. 6087/2014), in parte favorevole (cfr. CTP Matera n. 447/2015, CTP Bergamo n. 16672016).
Poi nel 2016 è stata introdotta una disposizione che consente di effettuare la notifica degli atti tributari a mezzo PEC, a partire dal 01.07.2017. Si tratta dell’art. 7-quater commi da 6 a 8 del D.L. 193/2016 conv. L. 225/2016, norma tuttavia non riferita espressamente ai tributi locali trattandosi di un’integrazione all’art. 60 del DPR 600/1973, riguardante la notifica degli atti di accertamento delle imposte sui redditi. Risulta quindi dubbia la possibilità di effettuare la notifica a mezzo PEC per gli avvisi di accertamento dei tributi locali.
La questione è stata recentemente risolta dal d.lgs. n. 217 del 13/12/2017 (art. 7, comma 1-quater), in vigore dal 27.01.2018, secondo cui “I soggetti di cui all’articolo 2, comma 2, notificano direttamente presso i domicili digitali di cui all’articolo 3-bis i propri atti, compresi i verbali relativi alle sanzioni amministrative, gli atti impositivi di accertamento e di riscossione e le ingiunzioni di cui all’articolo 2 del regio decreto 14 aprile 1910, n. 639, fatte salve le specifiche disposizioni in ambito tributario. La conformità della copia informatica del documento notificato all’originale è attestata dal responsabile del procedimento in conformità a quanto disposto agli articoli 22 e 23-bis”.
La norma consente pertanto di notificare gli atti di accertamento e le ingiunzioni fiscali a mezzo PEC e quindi la risposta al quesito è positiva. In ordine al procedimento da seguire, va evidenziato in particolare che la relata di notifica, creata con word, open office, ecc., deve essere trasformata, senza scansione, direttamente in PDF testo e firmata digitalmente. Un’altra regola da osservare riguarda la questione degli allegati al messaggio.
Per essere valido, l’allegato deve essere firmato digitalmente e avere un’estensione del file p7m. Infine, la notifica via PEC può dirsi perfezionata per il soggetto notificante nel momento in cui viene generata la ricevuta di accettazione prevista dall’articolo 6, comma 1, del D.P.R. 11.02.2005, n. 68, mentre, per il destinatario, nel momento in cui viene generata la ricevuta di avvenuta consegna prevista dall’articolo 6, comma 2, del D.P.R. n. 68/2005 (art. 3-bis, comma 3, della L. 53/1994) (24.09.2018 - tratto da e link a www.publika.it).

TRIBUTI: Canone per interramento di condutture di pubblici servizi
E' illegittimo l’assoggettamento al canone non ricognitorio, previsto dall’art. 27 del codice della strada, nelle ipotesi di utilizzo del sottosuolo della sede stradale che -come nel caso di condutture elettriche- non impediscano o limitino in alcun modo la fruizione pubblica della sede viaria, ferma restando la legittima imposizione del canone per il tratto di tempo durante il quale le lavorazioni di posa e realizzazione dell’infrastruttura a rete impediscono la piena fruizione della sede stradale.
Il codice della strada ha assoggettato a canone unicamente le occupazioni idonee a sottrarre il bene all’uso pubblico (id est: peso imposto al bene pubblico) ciò che non accade nell’ipotesi di occupazioni che si sostanzino nell’interramento di condutture finalizzate all’esercizio di pubblici servizi (TAR Lombardia-Milano, Sez. IV, sentenza 27.08.2018 n. 2030 - commento tratto da https://camerainsubria.blogspot.com).
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MASSIMA
Oggetto della domanda di annullamento proposta con il ricorso in epigrafe sono il regolamento con il quale il Comune di Carnate ha disciplinato l’applicazione del canone non ricognitorio previsto dall’art. 27 del d.lgs. n. 285 del 1992 nonché il conseguente atto applicativo.
Parte ricorrente ritiene che detto regolamento contrasti con il parametro normativo di riferimento avendo illegittimamente assoggettato al canone di cui trattasi gli «impianti elettrici insistenti sia sul suolo sia nel sottosuolo di proprietà comunale» in violazione disposizioni di carattere «speciale» (art. 120 r.d. M. 1775/1933, art. 1, c. 6, l. n. 239 del 2004, art. 4 l. n. 1501/1961 e art. 6 d.m. n. 258/1998). Osserva, altresì, che ai sensi dell’art. 27 del d.lgs. n. 285 del 1992 il canone deve essere, in tesi, determinato sulla base sia del peso imposto al bene pubblico, sia del lucro che il concessionario trae dall’utilizzazione del bene stesso.
Con nota del 28.10.2013, in applicazione di siffatta disciplina, il Comune ha chiesto il pagamento delle relative somme previa trasmissione, da parte della Società, di taluni dati inerenti all’impianto.
...
Va preliminarmente disattesa l’eccezione di difetto di interesse sollevata da parte resistente sul rilievo che la nota del 28.10.2013, pur nella sua configurazione di elemento istruttorio e malgrado non sia stata impugnata, in realtà costituisce atto rilevante che esprime la valutazione dell’Amministrazione di ritenere la particolare fattispecie compresa nella previsione regolamentare come tale assoggettabile al canone patrimoniale (TAR Lombardia, Milano, n. 265 del 2018).
Sul punto deve essere evidenziato che, a differenza del precedente di questo Tribunale dato dalla sentenza n. 1078/2018 riguardante un caso in cui il Comune aveva trasmesso una mera comunicazione di avvenuta adozione del regolamento, nella vicenda per cui è causa l’Amministrazione ha evidenziato i criteri da applicarsi per la quantificazione delle somme ed ha richiesto alla ricorrente la conferma dei dati contenuti nelle cartografie in possesso dello stesso Comune, circostanza, questa, che dà atto della ‘soggettività passiva’ della ricorrente.
Nel merito il ricorso è meritevole di accoglimento.
Come si è detto, parte ricorrente ha evidenziato che in realtà il d. lgs. n. 285 del 1992 ha assoggettato a canone unicamente le occupazioni idonee a sottrarre il bene all’uso pubblico (id est: peso imposto al bene pubblico) ciò che non accade nell’ipotesi di condutture elettriche quali quelle nel caso di specie installate dalla ricorrente.
La questione, in relazione ad analoghe controversie, è stata già solcata dalla giurisprudenza la quale ha, in modo del tutto condivisibile, ritenuto che, in realtà, nessuna norma primaria autorizzi le amministrazioni locali ad applicare il canone non ricognitorio di cui all’art. 27 del Codice della Strada ad occupazioni che si sostanzino nell’interramento di condutture finalizzate all’esercizio di pubblici servizi.
Sul punto ritiene il Collegio di non dovere discostarsi dall’approdo interpretativo del Giudice d’appello secondo cui, valorizzando una lettura del Codice della Strada «come corpo normativo inteso alla sicurezza delle persone nella circolazione stradale, e rispetto al quale interesse generale le sue norme sono evidentemente serventi», è stata esclusa la legittima esigibilità del canone non ricognitorio nelle ipotesi di utilizzo del sottosuolo della sede stradale le quali -come nel caso che qui rileva- non impediscano o limitino in alcun modo la fruizione pubblica della sede viaria, ferma restando la legittima imposizione del canone per il tratto di tempo durante il quale le lavorazioni di posa e realizzazione dell’infrastruttura a rete impediscono la piena fruizione della sede stradale.
Ne discende l’accoglimento della domanda di annullamento del Regolamento impugnato.

TRIBUTI: I bassi consumi svelano la prima casa fittizia. Lo scarso uso di elettricità cancella l’esenzione Ici/Imu per l’abitazione principale.
La Corte di Cassazione (Sez. VI civile - ordinanza 07.06.2018 n. 14793) giudica decisivo per il disconoscimento dell'abitazione principale ai fini Ici i bassi consumi elettrici. Decisione importante anche per l’Imu, soprattutto per le case turistiche.
La norma Ici qualificava come abitazione principale quella dove il soggetto passivo avesse la residenza anagrafica. Precisava poi che l’abitazione principale è quella in cui c’è la dimora abituale di contribuente e famiglia. Quindi, in Ici poteva esserci un’abitazione principale anche senza di residenza anagrafica.
Nell'Imu l’abitazione principale è quella in cui proprietario e famiglia «dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente». Non basta la residenza, serve la dimora abituale. Se i famigliari hanno stabilito dimora abituale e residenza in immobili diversi nel Comune, le agevolazioni si applicano per un solo immobile.
Per le Finanze (circolare 18.05.2012 n. 3/DF), se i componenti del nucleo hanno stabilito residenza e dimora abituale in due abitazioni in due Comuni diversi, è possibile considerale entrambe abitazioni principali.
La Cassazione conferma la sentenza di secondo grado che ha «ritenuto che l'elemento presuntivo dei bassi consumi elettrici nel triennio fosse una sufficiente fonte di convincimento per ritenere superata la presunzione di residenza effettiva nel Comune di Rio dell’Elba, fondata sulle risultanze anagrafiche, in quanto, elemento sintomatico di una presenza nell'abitazione oggetto d'imposizione non abituale».
La sentenza è importante perché individua indici presuntivi sulla sussistenza della dimora abituale, quindi rilevanti anche ai fini Imu, utili per intercettare quei casi di “spacchettamento” tipico delle case turistiche. Oltre ai consumi ridotti e all'assenza del medico curante, rileva il lavoro o la frequenza scolastica dei figli in altro Comune.
Contrariamente a quanto sostenuto nella circolare n. 3/2012, anche la sola circostanza che componenti dello stesso nucleo abbiano la residenza in Comuni diversi è determinante, perché anche la norma Imu qualifica come abitazione principale quella dove il soggetto passivo «e il suo nucleo familiare» dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente (articolo Il Sole 24 Ore del 09.07.2018).
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MASSIMA
Con ricorso in Cassazione affidato a un unico motivo, nei cui confronti il comune di Rio nell'Elba ha resistito con controricorso, i ricorrenti impugnavano la sentenza della CTR della Toscana, sezione di Livorno, relativa ad alcuni avvisi d'accertamento ICI per il 2008-2010, per il mancato riconoscimento dell'agevolazione riferita all'immobile adibito ad abitazione principale.
I ricorrenti deducono il vizio di violazione di legge, in particolare, dell'art. 2729 c.c. e dell'art. 8, comma 2, del d.lgs. n. 504/1992, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., in quanto, i giudici d'appello avevano ritenuto bastevole un solo elemento presuntivo, quello relativo alla esiguità dei consumi elettrici, per non riconoscere ai fini ICI il diritto all'agevolazione prevista per l'abitazione principale, pur in presenza di residenza anagrafica presso l'immobile oggetto di controversia.
Il Collegio ha deliberato di adottare la presente decisione in forma semplificata.
Il motivo di ricorso è infondato.
È, infatti, insegnamento di questa Corte, quello che "In tema di ICI, ai fini del riconoscimento dell'agevolazione prevista dall'art. 8 del d.lgs. n. 504 del 1992 per l'immobile adibito ad abitazione principale, le risultanze anagrafiche rivestono un valore presuntivo circa il luogo di residenza effettiva e possono essere superate da prova contraria, desumibile da qualsiasi fonte di convincimento e suscettibile di apprezzamento riservato alla valutazione del giudice di merito" (Cass. ordinanza 17.05.2017 n. 12299, ordinanza 24.05.2017 n. 13062).
Nel caso di specie, premesso che il ricorso rispetta i criteri di cui agli artt. 360 e 366 c.p.c., i giudici d'appello, con accertamento di fatto sufficientemente motivato, hanno ritenuto, in disparte la scelta del medico curante effettuata dai ricorrenti presso altro comune, che l'elemento presuntivo dei bassi consumi elettrici nel triennio, fosse una sufficiente fonte di convincimento, per ritenere superata la presunzione di residenza effettiva nel comune di Rio dell'Elba, fondata sulle risultanze anagrafiche, in quanto, elemento sintomatico di una presenza nell'abitazione oggetto d'imposizione non abituale.
Le spese di lite seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.

TRIBUTI: Dimore diverse, esenzione Ici ko. Coniugi non separati legalmente.
Dimore diverse, esenzione Ici ko Se marito e moglie dimorano abitualmente in due immobili diversi, e non sono separati legalmente, nessuno dei coniugi ha diritto a fruire dell'esenzione Ici riconosciuta dalla legge per l'abitazione principale.
È quanto ha affermato la Corte di Cassazione, Sez. VI civile, con l'ordinanza 17.05.2018 n. 12050.
Per la Cassazione, un'abitazione può essere ritenuta principale soltanto se nella stessa dimorano sia il contribuente che i suoi familiari, con la conseguenza che «per il sorgere del diritto alla detrazione non è sufficiente che il contribuente dimori abitualmente nell'unità immobiliare se il coniuge, non separato legalmente, dimori altrove». L'articolo 8 decreto legislativo 504/1992, che disciplinava l'esenzione Ici, riconosceva l'esenzione per l'immobile adibito a dimora del contribuente e dei suoi familiari.
Sulla questione si sono espressi in maniera diversa giudici di legittimità e di merito. Per esempio, la Commissione tributaria regionale dell'Abruzzo, IV Sez., con la sentenza 692/2017, ha stabilito che se uno dei coniugi risiede per motivi di lavoro in un comune diverso da quello in cui dimorano i propri familiari, non perde il diritto all'esenzione Ici per l'immobile adibito ad abitazione principale. Gli impegni di lavoro, infatti, giustificano una frattura della convivenza abituale all'interno della stessa casa, ma non fanno venir meno la destinazione ad abitazione principale della famiglia dell'unità immobiliare.
Va posto in rilievo che la nozione di prima casa per l'Imu è un po' diversa rispetto a quella prevista per l'Ici dal citato articolo 8. In base a quanto disposto dall'articolo 13 del dl 201/2011, per abitazione principale si intende l'immobile, iscritto o iscrivibile nel catasto edilizio urbano come unica unità immobiliare, nel quale il possessore e il suo nucleo familiare dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente.
Tuttavia, nel caso in cui i componenti del nucleo familiare abbiano fissato la dimora abituale e la residenza anagrafica in immobili diversi situati nel territorio comunale, le agevolazioni per l'abitazione principale e per le relative pertinenze in relazione al nucleo familiare si applicano per un solo immobile. Per pertinenze dell'abitazione principale si intendono esclusivamente quelle classificate nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7, nella misura massima di una per ciascuna categoria, anche se iscritte in catasto unitamente all'immobile adibito ad abitazione.
In presenza delle condizioni di legge gli immobili adibiti ad abitazione principale sono esenti, tranne quelli iscritti nella categorie catastali A1, A8 e A9, vale a dire immobili di lusso, ville e castelli, per i quali il trattamento agevolato è limitato all'aliquota e alla detrazione (articolo ItaliaOggi del 04.07.2018).
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MASSIMA
Con ricorso in Cassazione affidato a due motivi, illustrati da memoria, nei cui confronti il comune di Bologna non ha spiegato difese scritte, i ricorrenti -coniugi separati di fatto- impugnavano la sentenza della CTR dell'Emilia Romagna, relativa a due avvisi d'accertamento ICI 2004 per il mancato riconoscimento dell'agevolazione riferita all'immobile adibito ad abitazione principale.
Con un primo motivo denunciano il vizio di violazione di legge, in particolare, dell'art. 8, comma 2, del d.lgs. n. 504/1992 anche in rapporto al combinato disposto degli artt. 3 e 53 Cost. in quanto, erroneamente, i giudici d'appello avevano negato ai fini ICI il diritto all'agevolazione prevista per l'abitazione principale ai coniugi separati di fatto solo perché non separati giudizialmente.
Con un secondo motivo, i medesimi ricorrenti denunciano il vizio di violazione di legge, in particolare, dell'art. 1, comma 161, della legge 296/2006, in quanto, erroneamente, i giudici d'appello, avevano ritenuto tempestivi gli avvisi d'accertamento ICI riguardanti l'anno d'imposta 2004, notificati il 24.12.2010, benché il termine di decadenza fosse spirato il 31.12.2009.
Il Collegio ha deliberato di adottare la presente decisione in forma semplificata.
Il primo motivo di ricorso è infondato.
È, infatti, insegnamento di questa Corte, quello che "In tema d'imposta comunale sugli immobili (ICI), ai fini della spettanza della detrazione prevista, per le abitazioni principali (per tale intendendosi, salvo prova contraria, quella di residenza anagrafica), dall'art. 8 del d.lgs. n. 504 del 1992 (come modificato dall'art. 1, comma 173, lett. b), della l. n. 296 del 2006, con decorrenza dall'01.01.2007), occorre che il contribuente provi che l'abitazione costituisce dimora abituale non solo propria, ma anche dei suoi familiari, non potendo sorgere il diritto alla detrazione ove tale requisito sia riscontrabile solo per il medesimo (in applicazione di tale principio, la S.C. ha confermato la sentenza impugnata, che aveva escluso la detrazione sulla base dell'accertamento che l'immobile "de quo" costituisse dimora abituale del solo ricorrente e non della di lui moglie)" (Cass. ordinanza 21.06.2017 n. 15444, Cass. ordinanza 17.05.2017 n. 12299, ordinanza 24.05.2017 n. 13062, ordinanza 12050/2010).
Nel caso di specie, per affermazione degli stessi ricorrenti, le distinte abitazioni oggetto degli atti impositivi non costituivano, nell'anno in contestazione, dimora abituale non solo propria ma neppure del proprio nucleo familiare.
Anche il secondo motivo appare infondato, dal momento che gli avvisi avevano ad oggetto non già la rettifica di dichiarazioni o denunce infedeli, incomplete o inesatte, bensì proprio l'omessa presentazione della dichiarazione ICI; con conseguente applicabilità del termine del 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o la denuncia dovevano essere presentate (D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 11, comma 2), in quanto, i coniugi erano tenuti a denunciare ai fini ICI fin dal 2004 (con termine per l'adempimento entro il 31.07.2005) la cessazione della situazione di dimora di entrambi nello stesso immobile.
Pertanto, alla data di notifica degli atti impositivi, il 24.12.2010, l'ente impositore non era decaduto dalla potestà impositiva, essendo l'accertamento intervenuto entro il termine del 31 dicembre del quinto anno successivo dalla scadenza dell'obbligo di dichiarazione.
Va, infine, disattesa l'eccezione di giudicato sollevata dai ricorrenti in memoria con riferimento alla sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Emilia Romagna n. 763/8/16 del 21.03.2016, passata in giudicato, che, per le annualità 2005 e 2006 e previo accertamento della separazione di fatto tra i coniugi Gi.Ge. e Pa.Sa., ha riconosciuto spettare ad entrambi i nominati contribuenti l'agevolazione per l'abitazione principale.
Infatti nel presente giudizio il giudice di appello non ha compiuto nessun accertamento sulla separazione di fatto tra i suddetti coniugi, limitandosi su tale punto a richiamare le deduzioni degli appellanti, ma ha soltanto statuito in diritto, affermando il principio generale che un'abitazione può essere ritenuta principale soltanto se nella stessa dimorano sia il contribuente che i suoi familiari, con la conseguenza che «per il sorgere del diritto alla detrazione...non è sufficiente che il contribuente dimori abitualmente nell'unità immobiliare se...il coniuge, non separato legalmente, dimori altrove», per giungere alla conclusione «che nessuno dei due immobili, abitati in via esclusiva uno dalla Sa. e l'altro dal Ge., può essere considerato abitazione principale ai sensi della norma in commento».
Pertanto, essendo diversi i presupposti in fatto accertati nella sentenza di appello del presente giudizio (abitazione in due differenti immobili da parte di coniugi non separati legalmente) e quelli oggetto dell'accertamento effettuato nella sentenza n. 763/8/16 (trasferimento della dimora abituale «per la frattura del rapporto di convivenza, cioè di una situazione di fatto consistente nella inconciliabilità della prosecuzione della coesistenza, sotto lo stesso tetto, delle persone legate dal rapporto coniugale», con conseguente superamento della presunzione di coincidenza tra "casa coniugale" e "abitazione principale"), deve concludersi che il giudicato formatosi sulla sentenza n. 763/8/16 non ha efficacia vincolante nel presente giudizio.
Infatti, il principio di diritto affermato nella sentenza n. 763/8/16 è riferito ad una fattispecie concreta fondata sull'accertamento della separazione di fatto dei coniugi contribuenti, ossia della frattura del rapporto di convivenza per la inconciliabilità della prosecuzione della coesistenza, mentre i principio di diritto affermato al giudice di appello nel presente giudizio ha riguardato il differente presupposto di fatto dell'abitazione dei due coniugi non separati legalmente in due differenti immobili.
La mancata predisposizione di difese scritte da parte dell'ente impositore, esonera il Collegio dal provvedere sulle spese Va dato atto della sussistenza dei presupposti, per il versamento, da parte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso.

ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: Il diritto di accesso è riconosciuto come diritto soggettivo ad un’informazione qualificata, a fronte del quale l’amministrazione (o il soggetto comunque tenuto a divulgare gli atti) pone in essere un’attività materiale vincolata.
Le disposizioni normative che assicurano il soddisfacimento della pretesa ostensiva costituiscono diretta espressione del principio di imparzialità e trasparenza ex art. 97 Costituzione e del “Diritto ad una buona amministrazione” ex art. 41, par. 2, lett. b), della “Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea”.
Dal punto di vista soggettivo (lato attivo), l’istanza del richiedente deve essere sorretta da un interesse giuridicamente rilevante, così inteso come un qualsiasi interesse che sia serio, effettivo, autonomo, non emulativo, non riducibile a mera curiosità e ricollegabile all’istante da uno specifico nesso.
L’art. 22, comma 1, lett. b), della L. 07/08/1990 n. 241, nel testo novellato dalla L. 11/02/2005 n. 15, stabilisce che debbono considerarsi "interessati", “tutti i soggetti privati, compresi quelli portatori di interessi pubblici o diffusi, che abbiano un interesse diretto, concreto e attuale, corrispondente ad una situazione giuridicamente tutelata e collegata al documento al quale è chiesto l'accesso”.
Va accolta una nozione ampia di “strumentalità” (nel senso della finalizzazione della domanda ostensiva alla cura di un interesse diretto, concreto, attuale connesso alla disponibilità dell'atto o del documento del quale si richiede l'accesso), non imponendosi che l'accesso al documento sia unicamente e necessariamente funzionale all'esercizio del diritto di difesa in giudizio, ma ammettendo che la richiamata “strumentalità” vada intesa in senso ampio in termini di utilità per la difesa di un interesse giuridicamente rilevante.
La “situazione giuridicamente rilevante” disciplinata dalla L. 241/1990, per la cui tutela è attribuito il diritto di accesso, è dunque nozione diversa e più ampia rispetto all’interesse all’impugnazione, e non presuppone necessariamente una posizione soggettiva qualificabile in termini di diritto soggettivo o interesse legittimo.
In definitiva, ciò che rileva è la concretezza e l’attualità dell’interesse medesimo, il quale evidenzia che gli atti e i documenti sono suscettibili di interferire con la sfera giuridica del soggetto istante.
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In via generale, le necessità difensive –riconducibili ai principi tutelati dall’art. 24 della Costituzione– sono ritenute prioritarie anche rispetto alle istanze di riservatezza di soggetti terzi.
Deve essere, in buona sostanza, garantito agli interessati l’accesso ai documenti la cui conoscenza sia necessaria per curare o difendere i propri interessi giuridici (cfr. art. 24, comma 7, della L. 241/1990), dal momento che il diritto di difesa è garantito a livello costituzionale.
La L. 241/1990 specifica come non siano sufficienti esigenze di difesa genericamente enunciate per garantire l’accesso, dovendo quest’ultimo corrispondere ad un effettivo bisogno di tutela di situazioni giuridicamente rilevanti che si assumano lese;
L’interesse all’accesso ai documenti deve essere tuttavia valutato in astratto, senza che possa essere operato, con riferimento al caso specifico, alcun apprezzamento in ordine alla fondatezza o ammissibilità della domanda giudiziale che gli interessati potrebbero eventualmente proporre sulla base dei documenti acquisiti mediante l’accesso, per cui la legittimazione all’accesso non può essere valutata alla stessa stregua di una legittimazione alla pretesa sostanziale sottostante, avendo essa consistenza autonoma.
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Come ha statuito Consiglio di Stato, ferma, in linea di principio, l’esclusione del diritto di accesso nei procedimenti tributari sancita dalla legge [art. 24, co. 1, lett. b), della legge 07.08.1990, n. 241], vale comunque il comma 7, primo periodo, del medesimo art. 24, secondo il quale “deve comunque essere garantito ai richiedenti l'accesso ai documenti amministrativi la cui conoscenza sia necessaria per curare o per difendere i propri interessi giuridici”.
La pronuncia evocata ha statuito che <<Come ha avuto occasione di rilevare la Sezione, svolgendo considerazioni dalle quali non vi è motivo per discostarsi in questa sede, una lettura costituzionalmente orientata dell’art. 24 conduce alle seguenti conclusioni:
   I) l’inaccessibilità degli atti del procedimento tributario è temporalmente limitata alla fase di pendenza del procedimento stesso, non rilevandosi esigenze di segretezza nella fase che segue l’adozione del provvedimento definitivo e dunque nella fase della riscossione (fermo restando che sono inaccessibili i documenti relativi all’attività investigativa, ispettiva e di controllo specie della Guardia di finanza dalla cui diffusione possa derivare pregiudizio alla prevenzione e repressione della criminalità nei settori di competenza di quest’ultima anche sotto il profilo della conoscenza delle tecniche e delle fonti informative ed operative);
   II) il comma 7 costituisce una norma di chiusura che, nei limiti di legge, garantisce l’accesso a quei documenti amministrativi la cui conoscenza sia necessaria per curare o per difendere i propri interessi giuridici e pone come unico limite il fatto che i documenti contengano dati sensibili o giudiziari;
   III) il soggetto pubblico richiesto non può andare oltre una valutazione circa il collegamento dell’atto -obiettivo o secondo la prospettazione del richiedente- con la situazione soggettiva da tutelare e quanto all’esistenza di una concreta necessità di tutela, senza poter apprezzare nel merito la fondatezza della pretesa o le strategie difensive dell’interessato>>.
Invero, si registra un orientamento giurisprudenziale oramai costante ad avviso del quale “l'art. 24 della legge n. 241/1990, nella parte in cui esclude il diritto di accesso con riferimento ai procedimenti tributari –per i quali restano ferme le particolari norme che li regolano– va interpretato nel senso che l'inaccessibilità agli atti relativi deve essere ritenuta temporalmente limitata alla fase di mera "pendenza" del procedimento tributario, in quanto non sussistono esigenze di segretezza nella fase che segue la conclusione del procedimento con l'adozione del provvedimento definitivo di accertamento dell'imposta dovuta, sulla base degli elementi reddituali, che conducono alla quantificazione del tributo”.
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L'interesse che fonda il diritto di accesso, e la sua proiezione processuale di tutela giurisdizionale, deve qualificarsi in funzione di una stretta relazione con la documentazione di cui si chiede l'ostensione, e quindi di un rapporto diretto tra la medesima e la situazione giuridica soggettiva, per cui la pendenza dei ricorsi tributari consente la valutazione dell’astratta inerenza dell'istanza a quei giudizi.
Peraltro, questo TAR ha sostenuto che il diritto di accesso non può essere neppure subordinato all’avvio di una controversia sulla pretesa di merito, al fine di provocare l’ordine del giudice rivolto a un terzo o a una pubblica amministrazione per l’esibizione di documenti ex art. 210-213 cpc.
Non sarebbe infatti ragionevole, né coerente con il principio di proporzionalità, e neppure rispettoso del principio di ragionevole durata ex art. 111 Cost., esigere che il diritto di accesso sia esercitato in prima battuta attraverso la via giurisdizionale e attivando la controversia di merito (in definitiva con uno scopo esplorativo).
La sequenza corretta è invece la seguente: (a) rilascio del documento da parte dell’amministrazione detentrice, una volta esclusa la presenza di dati sensibili; (b) utilizzo del rimedio giurisdizionale diretto e ordinario ex art. 116 cpa; (c) avvio eventuale della causa di merito, con richiesta di emissione di un ordine di esibizione da parte del giudice.
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Rilevato:
   - che l’istanza si caratterizza per la specificità dell’oggetto, costituito da dati ed elementi relativi a ben identificati procedimenti tributari che coinvolgono soggetti individuati in apposito elenco;
   - che non si profila, dunque, un controllo generalizzato sull’attività dell’amministrazione, ma la puntuale indicazione delle pratiche di interesse, per ottenere l’ostensione dei documenti formati con riferimento alle medesime;
   - che la difesa del Comune ha altresì invocato le esigenze di riservatezza dei terzi, e il limite della necessità di conoscere i dati al fine della difesa o dell’azione, nel rispetto dei principi di pertinenza e di non eccedenza nel trattamento;
   - che, a suo avviso, quando l'oggetto della richiesta di accesso riguarda documenti contenenti informazioni relative a persone fisiche (e in quanto tali «dati personali») non necessarie al raggiungimento del predetto scopo, oppure informazioni personali di dettaglio che risultino comunque sproporzionate, eccedenti e non pertinenti, l'Ente destinatario della richiesta, nel dare riscontro alla richiesta di accesso generalizzato, dovrebbe in linea generale, come è avvenuto nel caso concreto, scegliere le modalità meno pregiudizievoli per i diritti dell'interessato;
   - che, anzitutto, dal tema controverso appaiono estranei i dati sensibili e super-sensibili;
   - che il carattere sensibile di un’informazione deve essere infatti ricondotto alle categorie previste espressamente dall’art. 4, comma 1-d, del D.Lgs. 30/06/2003 n. 196, e solo se effettivamente un documento contenesse un’informazione di natura sensibile (e non è questo il caso) sarebbe necessaria la schermatura del singolo dato, salva la possibilità per chi ha chiesto l’accesso di dimostrare di essere titolare di un pari-ordinato interesse a conoscere anche quella specifica informazione;
   - che, sotto diverso profilo, l’accesso ai dati catastali e di proprietà non può essere escluso in via preventiva adducendo ulteriori esigenze di riservatezza consistenti nel segreto professionale, poiché anche in questa fattispecie il diritto di accesso risulta comunque prevalente una volta che si accerti la necessità di disporre della documentazione per la difesa in giudizio;
   - che, su una tematica affine, questa Sezione ha affermato che “I modelli 770 sono in effetti dichiarazioni di soggetti privati, o di amministrazioni che agiscono come datori di lavoro, tuttavia diventano documenti amministrativi nel momento in cui sono acquisiti alla banca dati fiscale. L’acquisizione determina il passaggio di tali documenti dalla sfera privata del rapporto di lavoro alla sfera pubblica del controllo sull’adempimento delle obbligazioni tributarie …. Una volta entrate nella sfera pubblica, le informazioni contenute nelle dichiarazioni inviate all’Agenzia delle Entrate sono trattate per finalità pubblicistiche di natura tributaria, e dunque non sono più nella disponibilità dei soggetti tra cui è intercorso il rapporto di lavoro. Ne consegue che i documenti contenenti i dati fiscali possono essere oggetto di accesso da parte di terzi, quando questi ultimi dimostrino di avere un interesse prevalente rispetto al diritto alla riservatezza delle parti del sottostante rapporto di lavoro. Rispetto a tale forma di accesso l’unico contraddittore è l’amministrazione tributaria, e non sussistono controinteressati da coinvolgere necessariamente nella procedura”;
   - che, in definitiva, in assenza di esigenze di riservatezza che possano precludere la conoscenza dei documenti richiesti deve prevalere il principio di trasparenza dell’azione amministrativa nei confronti di un soggetto che, per le ragioni diffusamente esplicitate, è portatore di un interesse concreto e attuale all’ostensione degli atti.
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Evidenziato:
   - che il diritto di accesso è riconosciuto come diritto soggettivo ad un’informazione qualificata, a fronte del quale l’amministrazione (o il soggetto comunque tenuto a divulgare gli atti) pone in essere un’attività materiale vincolata;
   - che le disposizioni normative che assicurano il soddisfacimento della pretesa ostensiva costituiscono diretta espressione del principio di imparzialità e trasparenza ex art. 97 Costituzione e del “Diritto ad una buona amministrazione” ex art. 41, par. 2, lett. b), della “Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea”;
   - che, dal punto di vista soggettivo (lato attivo), l’istanza del richiedente deve essere sorretta da un interesse giuridicamente rilevante, così inteso come un qualsiasi interesse che sia serio, effettivo, autonomo, non emulativo, non riducibile a mera curiosità e ricollegabile all’istante da uno specifico nesso;
   - che l’art. 22, comma 1, lett. b), della L. 07/08/1990 n. 241, nel testo novellato dalla L. 11/02/2005 n. 15, stabilisce che debbono considerarsi "interessati", “tutti i soggetti privati, compresi quelli portatori di interessi pubblici o diffusi, che abbiano un interesse diretto, concreto e attuale, corrispondente ad una situazione giuridicamente tutelata e collegata al documento al quale è chiesto l'accesso”;
   - che va accolta una nozione ampia di “strumentalità” (nel senso della finalizzazione della domanda ostensiva alla cura di un interesse diretto, concreto, attuale connesso alla disponibilità dell'atto o del documento del quale si richiede l'accesso), non imponendosi che l'accesso al documento sia unicamente e necessariamente funzionale all'esercizio del diritto di difesa in giudizio, ma ammettendo che la richiamata “strumentalità” vada intesa in senso ampio in termini di utilità per la difesa di un interesse giuridicamente rilevante (cfr. Consiglio di Stato, sez. V – 01/08/2017 n. 3831);
   - che la “situazione giuridicamente rilevante” disciplinata dalla L. 241/1990, per la cui tutela è attribuito il diritto di accesso, è dunque nozione diversa e più ampia rispetto all’interesse all’impugnazione, e non presuppone necessariamente una posizione soggettiva qualificabile in termini di diritto soggettivo o interesse legittimo (Consiglio di Stato, sez. VI – 30/03/2017 n. 1453);
   - che, in definitiva, ciò che rileva è la concretezza e l’attualità dell’interesse medesimo, il quale evidenzia che gli atti e i documenti sono suscettibili di interferire con la sfera giuridica del soggetto istante;
Atteso:
   - che la Società Agricola ricorrente, che svolge attività di allevamento di bovini e produzione di latte negli immobili di proprietà in località “Cascina Valle” riferisce di aver instaurato numerosi contenziosi tributari con il Comune di Caravaggio, sugli avvisi di accertamento relativi alla tassa rifiuti (TARSU – TARES - TARI);
   - che espone di avere da ultimo notificato, in data 04/01/2018 e innanzi alla Commissione Tributaria competente, un ulteriore ricorso avverso l’avviso di accertamento TARI relativo all’annualità 2016;
   - che, con nota del 22/12/2017, la ricorrente ha chiesto al Comune intimato “copia delle denunce/autocertificazioni ai fini TARSU/TARES/TARI, verbali di sopralluogo e verifiche, Docfa, avvisi di pagamento e/o accertamento TARSU/TARES/TARI quanto meno per il periodo 2012/2017 e relativi alle imprese che svolgono nel Comune di Caravaggio attività analoga a quella della mia assistita”;
   - che l’istanza è stata accompagnata dall’indicazione di 37 Società che si troverebbero in condizioni analoghe a quelle in cui versa la Società esponente, la quale ha addotto la necessità di espletare attività difensiva in ambito tributario;
   - che il Comune di Caravaggio, nella risposta del 22/01/2018 (doc. 1) ha accolto solo parzialmente la pretesa ostensiva, mettendo a disposizione i documenti di interesse con cancellazione dei dati identificativi delle Società ossia denominazione, ubicazione, riferimenti catastali (doc. 5);
   - che la difesa comunale ha precisato come, nello specifico, sia stata fornita copia di tutta la documentazione richiesta –ossia importi, denunce e accertamenti TARES/TARI con eccezione dei DOCFA (non detenuti dall’Ente locale)– oscurando i dati relativi alla ragione sociale delle Società agricole interessate dagli avvisi, nonché i dati catastali delle stesse;
   - che ha puntualizzato come la maggior parte delle Società agricole oggetto della richiesta, ritualmente sollecitate dal Comune, abbiano comunicato il proprio dissenso all’accesso;
   - che l’esponente lamenta che la documentazione fornita, non permettendo di risalire all’intestatario degli avvisi e all’ubicazione delle Società agricole indicate nell’istanza, impedirebbe di verificare il corretto operato dell’amministrazione comunale e l’insussistenza di eventuali disparità di trattamento tra operatori attivi nel medesimo settore economico;
   - che non sarebbe possibile il raffronto con la realtà fattuale, per cui verrebbe precluso il sindacato di legittimità dell’azione amministrativa;
   - che l’ulteriore tentativo di interlocuzione non ha avuto esito;
Considerato:
   - che, in via generale, le necessità difensive –riconducibili ai principi tutelati dall’art. 24 della Costituzione– sono ritenute prioritarie anche rispetto alle istanze di riservatezza di soggetti terzi (cfr. Consiglio di Stato, ad. plenaria – 04/02/1997 n. 5);
   - che deve essere, in buona sostanza, garantito agli interessati l’accesso ai documenti la cui conoscenza sia necessaria per curare o difendere i propri interessi giuridici (cfr. art. 24, comma 7, della L. 241/1990), dal momento che il diritto di difesa è garantito a livello costituzionale;
   - che la L. 241/1990 specifica come non siano sufficienti esigenze di difesa genericamente enunciate per garantire l’accesso, dovendo quest’ultimo corrispondere ad un effettivo bisogno di tutela di situazioni giuridicamente rilevanti che si assumano lese;
   - che l’interesse all’accesso ai documenti deve essere tuttavia valutato in astratto, senza che possa essere operato, con riferimento al caso specifico, alcun apprezzamento in ordine alla fondatezza o ammissibilità della domanda giudiziale che gli interessati potrebbero eventualmente proporre sulla base dei documenti acquisiti mediante l’accesso, per cui la legittimazione all’accesso non può essere valutata alla stessa stregua di una legittimazione alla pretesa sostanziale sottostante, avendo essa consistenza autonoma (Consiglio di Stato, sez. VI – 09/04/2018 n. 2158);
Dato atto:
   - che la difesa del Comune ha affermato che i documenti richiesti sarebbero del tutto irrilevanti per l’avvio dell’azione giudiziaria;
   - che gli stessi non sarebbero direttamente lesivi delle posizioni giuridiche della ricorrente, non sarebbero idonei a spiegare effetti diretti o indiretti nei suoi confronti e non rivestirebbero influenza alcuna nel contenzioso tributario pendente (per l’inconfigurabilità della denunciata disparità di trattamento);
   - che l’istanza si porrebbe altresì in contrasto con il disposto dell'art. 24, comma 3, della L. 241/1990, integrando un controllo generalizzato sull'operato della pubblica amministrazione;
   - che l’amministrazione (o il soggetto ad essa equiparato), in sede di esame di una domanda d’accesso, è tenuta soltanto a valutare l’inerenza del documento richiesto con l’interesse palesato dall’istante, e non anche l’utilità del documento al fine del soddisfacimento della pretesa correlata;
   - che, nella fattispecie, appare chiara la correlazione tra l’aspirazione coltivata e la situazione giuridica soggettiva sottostante, ovvero l’esistenza di un collegamento funzionale tra l'interesse conoscitivo e il contenuto del documento richiesto (cfr. in proposito TAR Campania Napoli, sez. VI – 29/06/2016 n. 3287);
   - che, infatti, la divulgazione degli atti identificativi delle Aziende agricole del territorio soddisfa una concreta aspirazione dell’istante, la quale è chiaramente titolare dell’interesse a prenderne cognizione al fine di raffrontare le situazioni di fatto e orientare le proprie scelte successive, anche in sede giurisdizionale;
Rilevato:
   - che, come ha statuito Consiglio di Stato, sez. IV – 06/11/2017 n. 5128, ferma, in linea di principio, l’esclusione del diritto di accesso nei procedimenti tributari sancita dalla legge [art. 24, co. 1, lett. b), della legge 07.08.1990, n. 241], vale comunque il comma 7, primo periodo, del medesimo art. 24, secondo il quale “deve comunque essere garantito ai richiedenti l'accesso ai documenti amministrativi la cui conoscenza sia necessaria per curare o per difendere i propri interessi giuridici”;
   - che la pronuncia evocata ha statuito che <<Come ha avuto occasione di rilevare la Sezione (11.02.2011, n. 925; 26.09.2013, n. 4821; 13.03.2014, n. 1211), svolgendo considerazioni dalle quali non vi è motivo per discostarsi in questa sede, una lettura costituzionalmente orientata dell’art. 24 conduce alle seguenti conclusioni:
   I) l’inaccessibilità degli atti del procedimento tributario è temporalmente limitata alla fase di pendenza del procedimento stesso, non rilevandosi esigenze di segretezza nella fase che segue l’adozione del provvedimento definitivo e dunque nella fase della riscossione (fermo restando che sono inaccessibili i documenti relativi all’attività investigativa, ispettiva e di controllo specie della Guardia di finanza dalla cui diffusione possa derivare pregiudizio alla prevenzione e repressione della criminalità nei settori di competenza di quest’ultima anche sotto il profilo della conoscenza delle tecniche e delle fonti informative ed operative: cfr. Cons. Stato, sez. IV, 11.04.2002, n. 1977);
   II) il comma 7 costituisce una norma di chiusura che, nei limiti di legge, garantisce l’accesso a quei documenti amministrativi la cui conoscenza sia necessaria per curare o per difendere i propri interessi giuridici e pone come unico limite il fatto che i documenti contengano dati sensibili o giudiziari;
   III) il soggetto pubblico richiesto non può andare oltre una valutazione circa il collegamento dell’atto -obiettivo o secondo la prospettazione del richiedente- con la situazione soggettiva da tutelare e quanto all’esistenza di una concreta necessità di tutela, senza poter apprezzare nel merito la fondatezza della pretesa o le strategie difensive dell’interessato (cfr. Cons. Stato, sez. V, 10.01.2007, n. 55; sez. V, sez. IV, 29.01.2014, n. 461; sez. V, 23.03.2015, n. 1545)>>;
      - che si registra un orientamento giurisprudenziale oramai costante, al quale aderisce TAR Puglia Lecce, sez. II – 22/12/2017 n. 2021, che ha richiamato TAR Lombardia Brescia, sez. II – 02/05/2017 n. 573 ad avviso del quale “l'art. 24 della legge n. 241/1990, nella parte in cui esclude il diritto di accesso con riferimento ai procedimenti tributari –per i quali restano ferme le particolari norme che li regolano– va interpretato nel senso che l'inaccessibilità agli atti relativi deve essere ritenuta temporalmente limitata alla fase di mera "pendenza" del procedimento tributario, in quanto non sussistono esigenze di segretezza nella fase che segue la conclusione del procedimento con l'adozione del provvedimento definitivo di accertamento dell'imposta dovuta, sulla base degli elementi reddituali, che conducono alla quantificazione del tributo (TAR Lazio, II-ter, 3260/2017, TAR Catanzaro, sez. II, 08/03/2016, n. 469; TAR Napoli, sez. VI, 14/01/2016, n. 171; Consiglio di Stato, sez. IV, 13/11/2014, n. 5588)” (si veda anche TAR Sicilia Catania, sez. III – 31/07/2017 n. 1983);
Evidenziato:
   - che, nel caso che occupa il Collegio, la ricorrente sostiene che dall’istanza di accesso emerge la prova della consistenza dell’interesse ad utilizzare nel procedimento tributario i documenti richiesti, e che è stato rappresentato l’intento di verificare un’eventuale disparità di trattamento ai fini TARSU, TARI e TASI tra imprese agricole operanti nella stessa zona;
   - che i plurimi ricorsi tributari proposti attestano la sussistenza di un effettivo legame “tra la finalità dichiarata ed il documento richiesto” (cfr. Consiglio di Stato, sez. V – 05/02/2014 n. 556);
   - che l'interesse che fonda il diritto di accesso, e la sua proiezione processuale di tutela giurisdizionale, deve qualificarsi in funzione di una stretta relazione con la documentazione di cui si chiede l'ostensione, e quindi di un rapporto diretto tra la medesima e la situazione giuridica soggettiva, per cui la pendenza dei ricorsi tributari consente la valutazione dell’astratta inerenza dell'istanza a quei giudizi;
   - che, peraltro, questo TAR (cfr. sentenza sez. I – 20/05/2014 n. 535) ha sostenuto che il diritto di accesso non può essere neppure subordinato all’avvio di una controversia sulla pretesa di merito, al fine di provocare l’ordine del giudice rivolto a un terzo o a una pubblica amministrazione per l’esibizione di documenti ex art. 210-213 cpc;
   - che non sarebbe infatti ragionevole, né coerente con il principio di proporzionalità, e neppure rispettoso del principio di ragionevole durata ex art. 111 Cost., esigere che il diritto di accesso sia esercitato in prima battuta attraverso la via giurisdizionale e attivando la controversia di merito (in definitiva con uno scopo esplorativo);
   - che la sequenza corretta è invece la seguente: (a) rilascio del documento da parte dell’amministrazione detentrice, una volta esclusa la presenza di dati sensibili; (b) utilizzo del rimedio giurisdizionale diretto e ordinario ex art. 116 cpa; (c) avvio eventuale della causa di merito, con richiesta di emissione di un ordine di esibizione da parte del giudice.
Rilevato:
   - che l’istanza si caratterizza per la specificità dell’oggetto, costituito da dati ed elementi relativi a ben identificati procedimenti tributari che coinvolgono soggetti individuati in apposito elenco;
   - che non si profila, dunque, un controllo generalizzato sull’attività dell’amministrazione, ma la puntuale indicazione delle pratiche di interesse, per ottenere l’ostensione dei documenti formati con riferimento alle medesime;
   - che la difesa del Comune ha altresì invocato le esigenze di riservatezza dei terzi, e il limite della necessità di conoscere i dati al fine della difesa o dell’azione, nel rispetto dei principi di pertinenza e di non eccedenza nel trattamento;
   - che, a suo avviso, quando l'oggetto della richiesta di accesso riguarda documenti contenenti informazioni relative a persone fisiche (e in quanto tali «dati personali») non necessarie al raggiungimento del predetto scopo, oppure informazioni personali di dettaglio che risultino comunque sproporzionate, eccedenti e non pertinenti, l'Ente destinatario della richiesta, nel dare riscontro alla richiesta di accesso generalizzato, dovrebbe in linea generale, come è avvenuto nel caso concreto, scegliere le modalità meno pregiudizievoli per i diritti dell'interessato;
   - che, anzitutto, dal tema controverso appaiono estranei i dati sensibili e super-sensibili;
   - che il carattere sensibile di un’informazione deve essere infatti ricondotto alle categorie previste espressamente dall’art. 4, comma 1-d, del D.Lgs. 30/06/2003 n. 196, e solo se effettivamente un documento contenesse un’informazione di natura sensibile (e non è questo il caso) sarebbe necessaria la schermatura del singolo dato, salva la possibilità per chi ha chiesto l’accesso di dimostrare di essere titolare di un pari-ordinato interesse a conoscere anche quella specifica informazione;
   - che, sotto diverso profilo, l’accesso ai dati catastali e di proprietà non può essere escluso in via preventiva adducendo ulteriori esigenze di riservatezza consistenti nel segreto professionale, poiché anche in questa fattispecie il diritto di accesso risulta comunque prevalente una volta che si accerti la necessità di disporre della documentazione per la difesa in giudizio;
   - che, su una tematica affine, questa Sezione (cfr. sentenza 20/05/2014 n. 535) ha affermato che “I modelli 770 sono in effetti dichiarazioni di soggetti privati, o di amministrazioni che agiscono come datori di lavoro, tuttavia diventano documenti amministrativi nel momento in cui sono acquisiti alla banca dati fiscale. L’acquisizione determina il passaggio di tali documenti dalla sfera privata del rapporto di lavoro alla sfera pubblica del controllo sull’adempimento delle obbligazioni tributarie …. Una volta entrate nella sfera pubblica, le informazioni contenute nelle dichiarazioni inviate all’Agenzia delle Entrate sono trattate per finalità pubblicistiche di natura tributaria, e dunque non sono più nella disponibilità dei soggetti tra cui è intercorso il rapporto di lavoro. Ne consegue che i documenti contenenti i dati fiscali possono essere oggetto di accesso da parte di terzi, quando questi ultimi dimostrino di avere un interesse prevalente rispetto al diritto alla riservatezza delle parti del sottostante rapporto di lavoro. Rispetto a tale forma di accesso l’unico contraddittore è l’amministrazione tributaria, e non sussistono controinteressati da coinvolgere necessariamente nella procedura”;
   - che, in definitiva, in assenza di esigenze di riservatezza che possano precludere la conoscenza dei documenti richiesti deve prevalere il principio di trasparenza dell’azione amministrativa nei confronti di un soggetto che, per le ragioni diffusamente esplicitate, è portatore di un interesse concreto e attuale all’ostensione degli atti (Consiglio di Stato, sez. III – 05/06/2015 n. 2768) (TAR Lombardia-Brescia, Sez. I, sentenza 14.05.2018 n. 479 - link a www.giustizia-amministrativa.it).

TRIBUTI: Aree di atterraggio non confermate esenti.
La potenzialità edificatoria di un'area che abbia perso l'edificabilità può essere trasferita su altre aree individuate dall'amministrazione o su altre possedute dallo stesso proprietario (così dette aree di atterraggio); tuttavia, per poter esercitare una pretesa impositiva il diritto di trasferimento della capacità edificatoria dovrà essere contrattualmente concluso tra le parti.
Sono le motivazioni che si leggono nella sentenza 27.04.2018 n. 2745/1/2018 emessa dalla Sez. I della Commissione tributaria regionale del Lazio.
La ricorrente aveva impugnato un accertamento relativo a Ici per l'anno d'imposta 2008; l'accertamento riguardava una maggiore imposta per un'area situata nel comune di Roma e ricadente nel comprensorio di Tor Marancia. La ricorrente aveva riferito che le volumetrie erano state individuate in un comprensorio destinato a parco pubblico e quindi non suscettibile di utilizzo edificatorio; il comune di Roma aveva replicato che l'area riguardante il comprensorio di Tor Marancia, originariamente individuata come edificabile, era stata dichiarata di interesse archeologico, con conseguente cancellazione della stessa dalle zone a destinazione urbanistica.
Tuttavia, era stato avviato un procedimento di perequazione urbanistica con il trasferimento della capacità edificatoria su determinate aree di atterraggio. Si trattava, quindi, di stabilire se a seguito di detta perequazione, nel senso del trasferimento della potenzialità edificatoria su di un'area diversa da quella originariamente individuata (cosiddetta di atterraggio), fosse dovuta l'Ici relativa a questa area, in base alla capacità edificatoria trasferita.
La Ctp di Roma ha accolto il ricorso. La Commissione regionale del Lazio ha confermato la decisione annullando l'accertamento del comune capitolino. I giudici regionali hanno infatti rilevato come, nella fattispecie in esame, non veniva portato a termine il procedimento in base al quale l'area in questione cosiddetta di atterraggio sarebbe dunque risultata effettivamente edificabile e attribuita alla ricorrente.
Il collegio ha rilevato come in mancanza della sottoscrizione di un'apposita convenzione tra il comune e la società ricorrente, potesse configurarsi soltanto un'aspettativa di edificabilità da imputare a un'altra area, detta appunto di «atterraggio». Il collegio regionale ha concluso ritenendo che la particolarità della situazione dedotta ammetteva la compensazione delle spese di lite.
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LE MOTIVAZIONI DELLA SENTENZA
( ) La ricorrente ne aveva eccepita l'illegittimità, sostenendo che le aree di proprietà non erano più edificabili e che le volumetrie erano state individuate nel comprensorio di Tor Marancia che non risulta area edificabile nel Piano regolatore, a seguito del divieto assoluto di edificabilità nel frattempo imposto, per destinazione a parco pubblico.
Con la sentenza impugnata, la Ctp ha accolto il ricorso, rilevando la fondatezza dei motivi di gravame, in quanto ( ) presupposti per l'Ici sono: il possesso di un'area edificabile, l'individualità e l'identificabilità dell'area posseduta, la sua utilizzabilità a scopo edificatorio, il collegamento dell'imposta con un diritto reale; ( ) Eccepisce l'appellante comune l'illegittimità della sentenza impugnata, sostenendo: 1) l'illegittimità della decisione in merito alla ritenuta inedificabilità dell'area (comprensorio Tor Marancia) e della mancata assegnazione del sito di atterraggio. L'appello proposto dal Comune di Roma Capitale è da ritenersi infondato e va quindi respinto per i motivi di seguito esposti. ( )
Pur non essendo del tutto priva di pregio, la prospettazione dell'ente locale non appare condivisibile, perché difetta di concretezza, valorizzando la situazione soprattutto sotto l'aspetto teorico, quanto meno in parte disconnesso dalla realtà effettiva, nella quale i tempi di realizzazione della compensazione urbanistica si sono dilatati in maniera indiscutibile, a causa della lentezza della complessa procedura amministrativa in materia, che se si fosse conclusa in termini più tempestivi, avrebbe probabilmente evitato l'insorgere dell'attuale controversia.
Appare decisiva la circostanza, evidenziata dalla Società ( ) che, ai fini che qui interessano, la procedura di compensazione può dirsi essersi conclusa, tuttalpiù (essendo in pratica ancora incompiuta), al momento dell'adozione della delibera consiliare del comune n. 18 del 12.02.2008 e quindi in epoca successiva all'annualità di imposta contestata. Poiché tale fatto è pacifico in atti, va ritenuto che al momento del pagamento dell'imposta 2007 non sussisteva il presupposto per considerare la società in possesso di un'area edificatoria ( )
In altri termini, il sorgere del diritto del proprietario, da un lato, e la correlata pretesa impositiva dell'ente locale, dall'altro, devono coincidere nello stesso momento. Rebus sic stantibus, invece, la singolare situazione di limbo del diritto di edificazione, in cui si versava ancora nell'annualità di imposta considerata, non giustifica la pretesa impositiva, nei termini in cui è stata contestata, rendendo non corretta la richiesta integrazione.
P.Q.M.
Rigetta l'appello. Spese compensate (articolo ItaliaOggi Sette del 16.07.2018).

TRIBUTI: Tributi locali, per l'accertamento fa fede il timbro di spedizione.
L'avviso di accertamento Ici è legittimo se notificato entro il termine di decadenza di 5 anni certificato dal timbro postale di spedizione, anche se ricevuto dal destinatario oltre il termine di legge.
È quanto ha affermato la ctr di Roma, III Sez., con la sentenza 24.04.2018 n. 2657/3/2018. La stessa regola vale anche per gli altri tributi locali.
Si tratta di una questione che forma spesso oggetto di contenzioso, nonostante la Corte costituzionale (sentenza 477/2002) abbia già da tempo chiarito che i termini operano in maniera diversa per il notificante e il destinatario. Mentre per il primo conta la data di spedizione dell'atto impositivo, per il contribuente i termini per l'impugnazione decorrono dalla ricezione.
Per il giudice d'appello, infatti, «al fine del perfezionarsi della notifica per il soggetto notificante, ciò che fa fede è il termine entro cui l'avviso di accertamento viene consegnato all'ufficio di posta». In questo senso si è espressa la Consulta, che ha dichiarato l'illegittimità costituzionale del combinato disposto dell'articolo 149 del codice di procedura civile e dell'articolo 4, comma 3, della legge 890/1982, nella parte in cui prevedevano che la notificazione si perfezionasse per il notificante alla data di ricezione dell'atto da parte del destinatario. Secondo la Commissione regionale, il principio generale affermato dalla Corte costituzionale è «riferibile ad ogni tipo di notificazione ed in particolare a quella eseguita a mezzo del servizio postale».
Va ricordato che la Finanziaria 2007 (legge 296/2006) ha fissato in modo chiaro i termini per l'accertamento dei tributi locali e per il recupero delle somme non versate o versate in ritardo, rispetto a quanto stabilito dalla precedente disciplina. Anche per la riscossione coattiva è stato imposto un termine, a pena di decadenza, per la notifica del titolo esecutivo.
Gli enti locali, in base all'articolo unico, comma 161 della legge 296/2006, possono accertare la mancata presentazione delle dichiarazioni e gli omessi versamenti entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui i relativi obblighi avrebbero dovuto essere assolti dal contribuente. Entro lo stesso termine possono, inoltre, rettificare le dichiarazioni incomplete o infedeli e irrogare le relative sanzioni.
Per la riscossione coattiva, a mezzo cartella o ingiunzione, l'articolo 1, comma 163, della suddetta legge ha previsto che debba essere effettuata entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui l'accertamento sia divenuto definitivo (articolo ItaliaOggi dell'01.06.2018).

TRIBUTI: Ancora un «no» agli incentivi IMU.
Dalla Corte dei conti ancora una volta una delibera negativa rispetto alla possibilità di prevedere incentivi per i dipendenti degli uffici tributi dei Comuni per il recupero dell'evasione Imu, non essendo ammissibili sul tema interventi regolamentari da parte degli enti locali.
La pronuncia
Con il parere 29.03.2018 n. 72 la Corte dei conti della Sicilia ha affrontato la questione degli incentivi ai dipendenti degli uffici tributi degli enti locali per il recupero dell’evasione tributaria.
La corte ha escluso la possibilità di prevedere tali incentivi, rammentando che in base al principio dell’onnicomprensività della retribuzione dei dipendenti pubblici, previsto dall’articolo 2, comma 3, e dall’articolo 24, comma 3, del Dlgs 165/2001, e dall'articolo 45 del medesimo decreto, solo la legge può prevedere qualunque forma di incentivo, insieme al Ccnl. Ciò è quanto è disciplinato ai tempi dell’Ici con l’articolo 3, comma 57, della legge 662/1996 e con l’articolo 59, lettera p), del Dlgs 446/1997.
In particolare, il primo consentiva ai Comuni di destinare una quota del gettito Ici al potenziamento dell’ufficio tributi, mentre la seconda norma ha permesso loro di utilizzare una parte di tale gettito per incentivare gli addetti degli uffici tributi. Il Ccnl del 01.04.1999 aveva previsto l’erogazione ai dipendenti di incentivi stabiliti da specifiche norme di legge (articolo 15, comma 1, lettera k).
La Corte dei conti Sicilia, riprendendo un orientamento già evidenziato dalla Sezione regionale di controllo del Veneto (22/2013), della Lombardia (577/2011) e della Sardegna (127/2011), ribadisce che la deroga al principio di onnicomprensività della retribuzione non è stato previsto dalla legge sull’Imu e non può essere introdotto da una norma regolamentare del Comune.
Le norme
In effetti, l’articolo 13 del Dl 201/2011 non richiama le norme contenute nell’articolo 59 del Dlgs 446/1997, riferite espressamente all’imposta comunale sugli immobili.
Sulla questione lo schema di contratto dei dipendenti degli enti locali prevede all’articolo 18 che ai titolari di posizione organizzativa, in aggiunta alla retribuzione di posizione e di risultato, possono essere erogati anche, tra l’altro, i trattamenti accessori riferiti ai compensi che specifiche disposizioni di legge espressamente stabiliscono a favore del personale, in coerenza con le medesime. Trattamenti tra cui la norma include i compensi incentivanti connessi alle attività di recupero dell’evasione dei tributi locali, in base all’articolo 3, comma 57, della legge 662/1996 e dall’articolo 59, comma 1, lettera p), del Dlgs 446/1997.
La norma contrattuale richiama le disposizioni di legge che consentivano l'erogazione di incentivi per il recupero dell'evasione Ici, ma non può estendere l’applicazione degli stessi a un tributo per i quali non sono previsti.
Anche se certo desta qualche perplessità una tale previsione riferita a un tributo ormai abrogato da oltre 6 anni, per il quale sono anche scaduti i termini di accertamento. Pur se va rammentato che l’Aran, con parere 1949, ha ritenuto che «solo a conclusione dei progetti di recupero presi in considerazione nell'anno di riferimento del contratto integrativo, sarà certa l'entità delle risorse effettivamente riscosse e, quindi, anche l’ammontare delle stesse, che può essere erogato sotto forma di incentivi e secondo le regole fissate in sede di contrattazione integrativa, al personale impegnato nei progetti stessi. Nella determinazione di tali risorse, evidentemente, rientreranno anche quelle che, pure oggetto delle attività di recupero dell’evasione dell’anno di riferimento, saranno effettivamente riscosse solo nell'anno successivo. Infatti, si tratta sempre degli effetti delle attività poste in essere dal personale interessato dai progetti nell'anno di riferimento e, quindi, rappresentano anche la misura del grado di raggiungimento degli obiettivi dei progetti stessi e dell’entità degli incentivi da riconoscere allo stesso».
Tale situazione, come più volte richiesto dall’Anutel anche a livello ufficiale, sta generando un effetto disincentivante nei confronti dei dipendenti degli uffici tributi degli enti locali e sta spingendo sempre di più verso l’esternalizzazione delle attività di accertamento tributario, esternalizzazione che se in alcuni casi può fornire un reale supporto agli enti, comporta comunque un depauperamento di conoscenze e di capacità specifiche all’interno dei Comuni che rischia di essere difficilmente recuperabile in futuro (articolo Quotidiano Enti Locali & Pa del 27.04.2018).
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MASSIMA
In conclusione, la Sezione, in riferimento al quesito, ritiene, nel merito, che in assenza di uno specifico intervento legislativo di deroga al richiamato principio di onnicomprensività della retribuzione dei dipendenti pubblici, non è legittimo riconoscere un compenso incentivante aggiuntivo in favore del personale impiegato in progetti di recupero dell’evasione ed elusione IMU.

TRIBUTI: Se il fabbricato è accatastato come unità collabente F/2, ai fini ICI/IMU non può essere tassato quale fabbricato e neppure come area edificabile.
Il fabbricato accatastato come unità collabente (categoria F/2), oltre a non essere tassabile come fabbricato, in quanto privo di rendita, non è tassabile neppure come area edificabile, sino a quando l'eventuale demolizione restituisca autonomia all'area fabbricabile, che da allora è soggetta a imposizione come tale, fino al subentro della imposta sul fabbricato ricostruito.
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Considerato:
   - che il motivo di ricorso è fondato;
   - che infatti un fabbricato "collabente" (cioè in rovina, dall'etimo latino collabi, collapsus, ossia in collasso) come quello di specie è privo di ogni potenzialità funzionale e reddituale;
   - che infatti mentre un'area libera da cascami edilizi versa in condizione di pronta edificabilità, un'area impegnata da rovine come quella di specie esige interventi di demolizione e bonifica necessari a reintegrare in concreto le potenzialità edificatorie del suolo, non potendosi accostare le due fattispecie, divergenti anche sotto il profilo della capacità contributiva del proprietario;
   - che quindi il fabbricato accatastato come unità collabente (categoria F/2), oltre a non essere tassabile come fabbricato, in quanto privo di rendita, non è tassabile neppure come area edificabile, sino a quando l'eventuale demolizione restituisca autonomia all'area fabbricabile, che da allora è soggetta a imposizione come tale, fino al subentro della imposta sul fabbricato ricostruito (art. 5, comma 6, d.lgs. n. 504 del 1992: Cass. 19.07.2017, n. 23801);
   - che inoltre la sottrazione ad imposizione del fabbricato collabente, iscritto nella conforme categoria catastale F/2, in ragione dell'azzeramento della base imponibile, non può essere recuperata prendendo a riferimento la diversa base imponibile prevista per le aree edificabili, costituita dal valore venale del terreno sul quale il fabbricato insiste, atteso che la legge prevede l'imposizione ICI per le aree edificabili, e non per quelle già edificate (Cass. 19.07.2017, n. 17815);
   - che infine l'art. 5, comma 4, del d.lgs. 30.12.1992, n. 504 consente al contribuente, in presenza di variazioni permanenti intervenute sull'unità immobiliare ed aventi rilevanza sull'ammontare della rendita catastale, di determinare l'imponibile sulla base di una rendita presunta, costituita da quella dei fabbricati similari, fino a quando, su richiesta del contribuente medesimo, non sia intervenuto un nuovo accatastamento (Cass. 23.02.2010, n. 4308);
   - che pertanto, nel caso di un fabbricato divenuto inagibile, l'imponibile, fino al nuovo accatastamento, non può essere determinato sulla base del valore dell'area edificabile, risultante dalla demolizione del rudere medesimo, essendo "area" e "fabbricato" distinte categorie (Cass. 23.02.2010, n. 4308);
   - che pertanto, assorbiti gli altri motivi di ricorso, il ricorso va accolto, entrambe le sentenze impugnate vanno cassate e, non essendo necessarie indagini di fatto, la causa deve essere decisa nel merito, con l'annullamento sia dell'avviso di accertamento relativo all'ICI per il 2005 (r.g.n. 3551/2014) che quello relativo all'ICI per il 2006 (r.g.n. 3548/2014);
   - che solo in "tempi recenti si è consolidata una specifica giurisprudenza di legittimità sulle unità collabenti, per le quali si è appunto esclusa la tassazione sia del fabbricato perché improduttivo di reddito, sia dell'area d'insistenza perché già edificata" (Cass. 30.10.2017, n. 25774; Cass. 19.07.2017, n. 23801; Cass. 19.07.2017, n. 17815) e che pertanto ciò impone di compensare le spese processuali di ogni fase e grado (Corte di Cassazione, Sez. V civile, ordinanza 28.03.2018 n. 7653).

ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: PUBBLICA AMMINISTRAZIONE - Istanza di rimborso di imposte - Ufficio non competente - Trasmissione dell'istanza all'ufficio competente - Collaborazione tra uffici della pubblica amministrazione e tra questa ed il contribuente - Art. 12 d.lgs. n. 347/1990 - Statuto dei diritti del contribuente - Art. 111 Cost. - Impugnazione del silenzio-rifiuto dell'amministrazione finanziaria - Decadenza del contribuente dal diritto al rimborso - Interruzione.
In tema di rimborso delle imposte sui redditi, disciplinato dall'art. 38, secondo comma, del d.P.R. 29.09.1973, n. 602, la presentazione di un'istanza di rimborso ad un organo diverso da quello territorialmente competente a provvedere costituisce atto idoneo non solo ad impedire la decadenza del contribuente dal diritto al rimborso, ma anche a determinare la formazione del silenzio-rifiuto impugnabile dinanzi al giudice tributario, sia perché l'ufficio non competente (quando non estraneo all'Amministrazione finanziaria e, nella specie, coincidente con una diversa direzione regionale) è tenuto a trasmettere l'istanza all'ufficio competente, in conformità delle regole di collaborazione tra organi della stessa Amministrazione, sia alla luce dell'esigenza di una sollecita definizione dei diritti delle parti, ai sensi dell'art. 111 Cost. (Cass. n. 4773 del 2009; conf. n. 15180/2009, n. 2810/2009, n. 27117/2016) (Corte di Cassazione, Sez. VI civile, ordinanza 06.03.2018 n. 5203 - link a www.ambientediritto.it).

TRIBUTI: Aree edificabili, valori sanabili. Possibile rettificare l'importo determinato dal comune.
I comuni hanno il potere di accertare i valori delle aree edificabili in misura superiore a quelli fissati dallo stesso ente, con delibera del consiglio comunale o della giunta, se questi valori risultino inferiori a quelli indicati in atti pubblici o privati di cui l'ufficio tributi sia in possesso o a conoscenza. La ratio della norma di legge che consente ai comuni di fissare dei valori predeterminati ha la finalità di ridurre il contenzioso con i contribuenti, ma non può impedire la rettifica dei valori dichiarati che non sono in linea con i valori di mercato degli immobili.
Questo importante principio è stato affermato dalla Corte di Cassazione, Sez. V civile, con l'ordinanza 02.03.2018 n. 4969.
Per la Cassazione, la fissazione dei valori delle aree fabbricabili non può avere altro effetto che quello di autolimitare il potere di accertamento Ici, ma la stessa regola vale per Imu e Tasi, poiché il comune si obbliga a ritenere congruo il valore delle aree fabbricabili qualora sia stato dichiarato dal contribuente in misura non inferiore a quella stabilita nel regolamento comunale. I giudici di legittimità hanno posto in evidenza che «il valore minimo delle aree edificabili integra un elemento presuntivo suscettibile di doverosa riconsiderazione nel caso in cui il valore venale del bene così determinato risulti contraddetto da quello, maggiore, indicato in atti pubblici o privati di cui l'ufficio tributi sia in possesso o a conoscenza».
Valori delle aree e presupposti per l'imposizione. Per Ici, Imu e Tasi il valore di un'area edificabile deve essere determinato in base ai criteri fissati dall'articolo 5 del decreto legislativo 504/1992. Quindi, occorre stabilire il valore venale in comune commercio dell'area al 1° gennaio dell'anno di imposizione, vale a dire il suo valore di mercato.
La norma prevede che occorra fare riferimento a zona territoriale di ubicazione dell'area, indice di edificabilità, destinazione d'uso consentita, oneri per eventuali lavori di adattamento del terreno necessari per la costruzione e, infine, ai prezzi medi rilevati sul mercato di aree aventi le stesse caratteristiche. I valori possono essere deliberati anche dalla giunta comunale, sulla base di una perizia redatta dall'ufficio tecnico, ma non sono vincolanti nella determinazione del quantum.
Possono essere anche determinati con delibera del consiglio comunale, come nel caso in esame, ma secondo la Cassazione non può essere un ostacolo l'indicazione preventiva se il loro valore di mercato, risultante da atti di compravendita di beni aventi analoghe caratteristiche, dovesse risultare di importo più elevato. Del resto la norma sopra citata prevede un parametro ad hoc, che è il valore di mercato delle aree.
Non è cambiato nulla per l'imposizione delle aree edificabili con la disciplina Imu rispetto all'Ici. Così come per la Tasi, che ha la stessa base imponibile dell'Imu. Il legislatore, infatti, richiama espressamente le disposizioni contenute negli articoli 2 e 5 del decreto legislativo 504/1992. Sia per quanto riguarda la qualificazione dell'oggetto d'imposta sia per la determinazione dell'imponibile occorre fare riferimento alla normativa Ici.
Per la qualificazione delle aree è necessario fare riferimento al piano regolatore generale. In base all'articolo 2 del decreto legislativo 504/1992, per area fabbricabile si intende l'area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici «generali o attuativi» oppure in base alle possibilità effettive di edificazione determinate secondo i criteri previsti agli effetti delle indennità di espropriazione per pubblica utilità.
Nelle ipotesi di edificazione di un fabbricato, la base imponibile Ici è data dal valore dell'area (non viene computato il valore del fabbricato in corso d'opera), dalla data di inizio dei lavori di costruzione fino a quella di ultimazione, oppure fino al momento in cui il fabbricato è comunque utilizzato, se questo momento è antecedente a quello di ultimazione del fabbricato. In base alla finzione giuridica prevista nella disciplina dell'imposta (art. 5, comma 6, del decreto legislativo 504/1992) durante il periodo dell'effettiva utilizzazione edificatoria anche per demolizione e per esecuzione di lavori di recupero edilizio, il suolo va considerato area fabbricabile, indipendentemente dal fatto che sia tale o meno in base agli strumenti urbanistici.
Pertanto, un'area è edificabile quando è inserita nel piano regolatore generale ed è soggetta alle imposte locali indipendentemente dalla successiva lottizzazione del suolo. È il comune, su richiesta del contribuente, che attesta se un'area sita nel proprio territorio sia edificabile. Se lo strumento urbanistico è approvato dal consiglio comunale, l'ente può dal momento dell'approvazione richiedere il pagamento del tributo.
Cambi di destinazione. Se il comune non comunica ai contribuenti le variazioni urbanistiche e i cambi di destinazione dei terreni in aree edificabili, l'omissione non rende nulli gli avvisi di accertamento pur essendo un obbligo imposto dalla legge all'amministrazione comunale (Commissione tributaria regionale di Palermo, sezione XXV, sentenza 4071/2016). Pertanto, l'omessa comunicazione prevista dall'articolo 31, comma 20, della legge 289/2002 non comporta alcuna nullità.
I titolari dei terreni divenuti edificabili sono tenuti a pagare le imposte su un'area edificabile anche se il comune non li abbiano informati delle variazioni apportate allo strumento urbanistico e non abbia comunicato il cambio di destinazione del terreno (Cassazione, sentenza 15558/2009).
Tuttavia, nei casi in cui il comune non abbia provveduto a comunicare formalmente il cambio di destinazione, e il contribuente violi l'obbligo di dichiarazione e di versamento, si può ritenere che ricorra una causa di non punibilità (articolo ItaliaOggi Sette del 26.03.2018).

TRIBUTI: Tassa rifiuti, le variazioni non hanno effetto retroattivo.
Le variazioni dichiarate dai contribuenti all'amministrazione comunale non hanno effetto retroattivo. La riduzione della superficie dell'immobile, per pagare un importo minore a titolo di tassa sui rifiuti, deve essere dichiarata tempestivamente. Non è possibile ottenere la riduzione della superficie da assoggettare a tassazione, in caso d'inabitabilità parziale dell'immobile, per il periodo precedente alla presentazione della dichiarazione di variazione. Solo dopo la presentazione della denuncia, infatti, l'amministrazione comunale può accertare e valutare la fondatezza delle richieste avanzate dall'interessato.
Lo ha stabilito la Corte di Cassazione, Sez. V civile, con la sentenza 28.02.2018 n. 4602.
Per i giudici di piazza Cavour, la ratio è quella di «indurre il contribuente alla sollecita presentazione della comunicazione di variazione e, al contempo, di preservare all'ente impositore la concreta possibilità di verificare tempestivamente, e sulla base dell'attualità di stato, il fondamento della variazione comunicata».
Peraltro, il principio comunitario «chi inquina paga» verrebbe meno nell'ipotesi «in cui si consentisse alla dichiarazione di riduzione di esplicare effetto anche con riguardo ad annualità pregresse, in ordine alle quali non sarebbe più possibile alcun controllo di debenza da parte dell'ente impositore», in presenza di un'asserita «pregressa non abitabilità di una porzione di locali». La sentenza fa riferimento alla Tia, alla quale si applicano le disposizioni sulla Tarsu. Ma gli stessi adempimenti sono imposti per la Tari.
Il principio affermato dalla Cassazione non è proprio in linea con quanto sostenuto di recente dalla stessa Corte (sentenza 453/2018), secondo cui il contribuente può rettificare in qualsiasi momento la dichiarazione presentata al comune relativa ai tributi locali, per correggere errori o omissioni, e può contestare la pretesa tributaria dell'amministrazione che non abbia tenuto conto delle variazioni dichiarate.
In effetti, è stata ritenuta emendabile la dichiarazione anche in sede contenziosa, perché non ha valore confessorio né costituisce fonte dell'obbligazione tributaria. Se la modifica ha luogo prima della notifica dell'avviso di accertamento, l'amministrazione locale ne deve tenere conto, altrimenti è obbligata a fornire la prova contraria. Mentre, se la rettifica dell'errore avviene dopo la notifica dell'atto impositivo, spetta al contribuente l'onere di dimostrare la correttezza della modifica proposta, anche in sede contenziosa.
Nella pronuncia è stata richiamata la regola già applicata alla dichiarazione dei redditi, qualificata «una mera esternazione di scienza o di giudizio» e quindi «emendabile e ritrattabile». La rettifica può intervenire su tutti gli errori commessi dal contribuente, «anche non meramente materiali o di calcolo», considerato che «non ha valore confessorio, né costituisce fonte dell'obbligazione tributaria». Naturalmente queste diverse prese di posizione, a breve distanza di tempo, generano confusione.
Va ricordato che per Imu, Tasi e Tari ormai c'è un termine unico per assolvere all'obbligo di presentazione delle dichiarazioni. Devono essere presentate entro il 30 giugno dell'anno successivo alla data di inizio del possesso o della detenzione di locali e aree. Nel caso di occupazione in comune di un immobile, la dichiarazione Tari può essere presentata solo da uno degli obbligati. Sono esonerati dall'adempimento coloro che hanno già denunciato le superfici per Tarsu, Tia1, Tia2 e Tares (articolo ItaliaOggi del 10.03.2018).

TRIBUTI: Copertura ponteggio. Resta la pubblicità.
Il comune che autorizza dei pannelli artistici a copertura di un ponteggio avallando anche una implicita autorizzazione alla sostituzione della scenografia con messaggi pubblicitari non può fare marcia indietro ordinando la rimozione degli impianti commerciali senza un preventivo annullamento in autotutela.
Lo ha chiarito il TAR Valle d'Aosta con la sentenza 16.01.2018 n. 4.
Il comune di Courmayeur ha autorizzato sia dal punto di vista edilizio che paesaggistico l'installazione di pannelli a copertura di un ponteggio edilizio.
Al momento della sostituzione dei pannelli scenografici con pannelli pubblicitari l'amministrazione ha ordinato la rimozione degli impianti. Contro questa decisione l'interessato ha proposto con successo ricorso al Tar.
Siccome nella relazione tecnico-illustrativa allegata alla licenza comunale era specificamente prevista la possibilità di sostituire i pannelli artistici con impianti pubblicitari il comune che voleva rivedere questa determinazione doveva esercitare il proprio potere in sede di autotutela. Non ordinare alla ditta di rimuovere impianti pubblicitari in precedenza implicitamente autorizzati (articolo ItaliaOggi Sette del 19.03.2018).

TRIBUTI: Azioni civilistiche escluse per i rimborsi tributari.
Se un comune si rifiuta di restituire l'Ici o altro tributo versato dal contribuente, in seguito alla presentazione di un'istanza di rimborso tardiva, non pone in essere un comportamento illecito e non dà luogo a un ingiustificato arricchimento. In questi casi l'interessato non può proporre un'azione civilistica di risarcimento danni, di indebito oggettivo o di arricchimento senza causa innanzi al giudice ordinario nel più ampio termine di prescrizione decennale. La competenza esclusiva a decidere spetta al giudice tributario, sempre che l'istanza di rimborso venga presentata nei termini di legge.
È quanto ha affermato il TRIBUNALE civile di Bologna, III Sez., con sentenza 12.01.2018.
Per il tribunale, non può essere invocato dal contribuente un comportamento illecito dell'amministrazione comunale, ex articolo 2043 del codice civile, con richiesta di danni, o in alternativa un ingiustificato arricchimento, solo perché ha pagato l'Ici in misura maggiorata, rispetto a quella dovuta, ritenendo illegittimo il rifiuto di restituzione opposto dall'ente. Secondo il giudice civile i comportamenti attribuiti all'ente convenuto «costituiscono tutti legittimo esercizio del diritto/dovere della potestà autoritativa correttamente esercitata». Infatti «non sussiste in radice un comportamento illecito e men che meno un atteggiamento anti-doveroso della volontà».
Quindi, non c'è spazio neppure «per l'esperita subordinata azione d'arricchimento senza causa, disciplinata dall'art. 2041 c.c.». Peraltro, il contribuente ha fatto rientrare «con meri artifici retorici» nell'ambito della giurisdizione ordinaria, ciò che è tutelato da quella tributaria. Il diritto al rimborso dell'Ici o di altro tributo «non può svolgersi secondo il modello dell'indebito di diritto comune». È invece necessario osservare le regole di riparto della giurisdizione e la speciale disciplina prevista dalle singole leggi d'imposta.
In effetti, per richiedere il rimborso di un tributo versato e non dovuto, non è ammessa in via alternativa l'azione di indebito oggettivo esercitatile dal contribuente nel termine decennale previsto dal codice civile. Non esistono rimedi alternativi o concorrenti alla tutela giudiziale azionabile dal contribuente innanzi al giudice tributario, sempre che l'istanza di rimborso sia stata presentata entro il termine di decadenza.
Ciò porta a escludere che, decorso il termine di legge, il contribuente possa esperire un'azione giudiziale davanti al giudice tributario o ordinario per recuperare il maggior tributo versato. L'intervento del giudice ordinario per ottenere il rimborso delle imposte non dovute è ammesso, in base a quanto deciso dalla Cassazione (sezioni unite, ordinanza 10725/2002), solo quando l'amministrazione ha già riconosciuto il relativo diritto, ma non ha provveduto a effettuare il rimborso.
È fondamentale, poi, il rispetto del termine di decadenza per la presentazione dell'istanza, previsto dalle singole leggi d'imposta, per richiedere la tutela giudiziale del diritto al rimborso. Per l'Ici e gli altri tributi comunali il termine di decadenza è cinque anni, decorrenti dall'eseguito versamento. In caso contrario, non si forma il silenzio-rifiuto e si determina l'inammissibilità del ricorso al giudice tributario, per difetto del provvedimento impugnabile. Se l'istanza invece è prodotta nei termini, la tutela del diritto al rimborso può essere chiesta entro il termine di prescrizione decennale.
Va ricordato che l'articolo 21 del decreto legislativo 546/1992, che vale per tutti i tributi per i quali la legge non fissa un apposito termine (ad esempio per l'Iva), prevede che la domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento, ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione (articolo ItaliaOggi del 17.02.2018).

ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: Accertamenti anonimi. Bastano il timbro e le iniziali del dirigente. CASSAZIONE/ La firma è valida anche se non risulta leggibile.
È legittimo l'accertamento anche se non riporta la firma del dirigente ma solo sigla e timbro. Ma non solo. L'atto può essere emesso sulla base dei dati raccolti dalla Guardia di finanza nell'indagine penale nonostante siano stati trasmessi alle Entrate senza l'autorizzazione dell'autorità giudiziaria.
Sono questi, in sintesi, i principi affermati dalla Corte di Cassazione, Sez. V civile, con la sentenza 20.12.2017 n. 30560.
È stato quindi integralmente respinto il ricorso di una società che lamentava l'invalidità dell'accertamento privo della firma leggibile e per esteso del dirigente e motivato sui dai raccolti nell'ambito dell'inchiesta penale.
Con riguardo al primo aspetto gli Ermellini hanno infatti precisato che la nullità di un atto non dipende dalla illeggibilità della firma di chi si qualifichi come titolare di un pubblico ufficio, ma dall'impossibilità oggettiva di individuare l'identità del firmatario dell'atto, con la precisazione che l'autografia della sottoscrizione non è configurabile come requisito di esistenza giuridica degli atti amministrativi.
Sul secondo fronte il Collegio di legittimità ha invece ribadito l'autorizzazione dell'autorità giudiziaria, richiesta dalle norme per la trasmissione, agli Uffici delle imposte, dei documenti, dati e notizie acquisiti dalla Guardia di finanza nell'ambito di un procedimento penale, è posta a tutela della riservatezza delle indagini penali, e non dei soggetti coinvolti nel procedimento medesimo o di terzi (articolo ItaliaOggi del 21.12.2017).
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MASSIMA
2.4. Il motivo, relativamente alla censura supra sub a), non pone una questione motivazionale, ma di interpretazione della norma, in particolare se il timbro del titolare dell'Ufficio, apposto sull'avviso di accertamento, equivalga al requisito della sottoscrizione, richiesto dalla norma stessa.
La censura è infondata, tenuto conto delle caratteristiche formali degli avvisi, che recano tutti non solo il timbro ma anche la sigla (come riscontrato dalla Corte mediante esame dei documenti), ed «avuto riguardo al consolidato indirizzo della giurisprudenza di legittimità secondo cui la nullità di un atto non dipende dalla illeggibilità della firma di chi si qualifichi come titolare di un pubblico ufficio, ma dall'impossibilità oggettiva di individuare l'identità del firmatario dell'atto, con la precisazione che l'autografia della sottoscrizione non è configurabile come requisito di esistenza giuridica degli atti amministrativi, quanto meno quando i dati esplicitati nello stesso contesto documentativo dell'atto consentano di accertare la sicura attribuibilítà dello stesso a chi deve esserne l'autore secondo le norme positive, come è confermato dal D.Lgs. 12.02.1993, n. 39, art. 3 il quale, prevedendo, nel caso di emanazione di atti amministrativi attraverso sistemi informatici e telematici, che la firma autografa sia sostituita dall'indicazione a stampa, sul documento prodotto dal sistema automatizzato, del nominativo del soggetto responsabile, ribadisce sul piano positivo l'inessenzialità ontologica della sottoscrizione autografa ai fini della validità degli atti amministrativi (cfr. Cass. 1^ sez. 07.08.1996 n. 7234; Id. I sez. 24.09.1997 n. 9394; id. 3^ sez. 10.02.2000 n. 1458; id. 1^ sez. 28.12.2000 n. 16204; id. 1^ sez. 22.11.2004 n. 21954, tutte con riferimento ad ordinanza-ingiunzione. Con specifico riferimento alla materia tributaria: Cass. 5^ sez. 27.02.2009 n. 4757, secondo cui la nullità della cartella di pagamento deve essere esclusa anche in mancanza di sottoscrizione del funzionario competente se gli altri elementi formali consentano inequivocabilmente di riferire l'atto all'organo amministrativo titolare del potere di emetterlo; id. 5^ sez. 23.02.2010 n. 4283 secondo cui "l'avviso di mora emesso dal concessionario del servizio di riscossione è valido, pur se privo della sottoscrizione da parte del funzionario competente, in quanto la carenza di tale elemento formale non implica alcuna menomazione né del potere del concessionario, che dipende da rapporto "a monte" con l'ente impositore, né della responsabilità in ordine all'emissione del singolo alto impositivo, sempre riferibile nei confronti dei terzi all'ente che lo emette, a prescindere dall'identità del funzionario che materialmente lo esegue, né, a fortiori, delle prerogative e del diritto di difesa de/soggetto destinatario dell'atto" (Cass. n. 26176/2011)».

TRIBUTI: Uffici postali, niente imposta sulle insegne.
Le insegne degli uffici pubblici di Poste Italiane non avendo la valenza di messaggio pubblicitario atto a stimolare il pubblico alla consumazione del bene o alla fruizione del servizio in vendita, ma limitandosi a fornire agli interessati le informazioni per l'individuazione del luogo in cui è possibile fruire del servizio, non scontano l'imposta sulla pubblicità se sono al di sotto delle dimensioni che la normativa in materia prescrive per dette installazioni.
Sono queste le precisazioni con cui la Ctp di Pavia, con la sentenza 13.12.2017 n. 353/2/2017, accoglieva il ricorso della società Poste Italiane contro l'avviso di accertamento con cui le veniva contestato l'omesso versamento dell'imposta sulla pubblicità da parte del comune di Mortara. La ricorrente fondava il ricorso proprio sulla non corretta applicazione della disciplina relativa all'imposta comunale sulla pubblicità e sulle pubbliche affissioni introdotta con dlgs 507/1993.
La stessa considera rilevanti ai fini dell'assoggettamento tutti quei messaggi diffusi nell'esercizio di una attività economica che abbiano lo scopo di promuovere la domanda di beni o servizi, ovvero che siano finalizzati a migliorare l'immagine del soggetto pubblicizzato. La ricorrente aggiungeva, inoltre, che le insegne, anche per dimensioni, non superavano i limiti fissati dalla legge oltre i quali l'imposta era dovuta.
Pertanto la Ctp di Pavia esaminava la documentazione allegata che illustrava funzione e dimensioni delle suddette insegne pubblicitarie. Le stesse, da intendersi come ogni scritta in caratteri alfanumerici, completata eventualmente da simboli o da marchi installata nella sede dell'attività, non solo si limitavano a contraddistinguere il luogo in cui i servizi sono resi, ma erano di superficie complessiva inferiore a 5 mq.
Il comma 1-bis dell'art. 17 del dlgs 507/1993 istitutivo del canone sulla pubblicità, introdotto dall'art. 10 della legge 28/12/2001 n. 448, stabilisce infatti che il canone «non è dovuto per le insegne di esercizio delle attività commerciali e di produzione di beni o servizi che contraddistinguono la sede ove si svolge l'attività cui si riferiscono, per la superficie complessiva sino a cinque metri quadrati».
Nel caso di specie la società delegata all'accertamento e alla riscossione dal comune di Mortara utilizzava un errato sistema di misurazione delle affissioni dell'ufficio pubblico che, comunque, non superavano le soglie metriche fissate dalla legge ai fini dell'assoggettamento all'imposta. La Ctp Pavia, pertanto, accoglieva il ricorso, annullando l'atto di accertamento.
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LE MOTIVAZIONI DELLA SENTENZA
(Omissis) Con l'avviso di accertamento di cui in epigrafe, il Concessionario del servizio I. srl, addetto al servizio accertamento e riscossione dell'imposta comunale sulla pubblicità e diritto sulle pubbliche affissioni del comune di Mortara, accertava a carico della ricorrente
Società Poste italiane spa ( ) ai fini dell'imposta sulla pubblicità per l'anno 2016, la somma complessiva di € 153,00 per imposta dovuta, interessi moratori, sanzioni e spese.
Motivi dell'impugnazione.
La società Poste italiane spa proponeva ricorso contestando l'avviso in epigrafe ed eccependo: in via preliminare e assorbente la violazione e falsa applicazione dell'art. 17, comma 1-bis, dlgs 507/1993 e della risoluzione del ministero dell'economia e delle finanze 24/04/2009, n. 2F. La società contesta infatti di aver omesso il versamento dell'imposta di pubblicità in quanto questo non era dovuto: la I. srl avrebbe infatti effettuato un calcolo errato della superficie delle insegne recanti la scritta Poste italiane e Mortara
( )
Motivi della decisione.
Il ricorso è fondato e merita accoglimento. Dalla disamina della documentazione allegata risulta evidente che le insegne non hanno valenza di messaggio pubblicitario atto a stimolare il pubblico alla consumazione del bene o alla fruizione del servizio in vendita, bensì vanno inquadrate nella categoria degli avvisi al pubblico e svolgono la mera funzione di fornire agli interessati le informazioni atte a facilitare e individuare la fruizione dei servizi resi e la loro sede. ( )
A ciò si deve aggiungere che nessuna di esse, oltre che anche complessivamente, supera le superfici minime esenti previste dal legislatore. Il dlgs 507 del 1993, innovato dall'art. 10, comma 1, lett. C legge 28/12/2001 n. 448, stabilisce che l'imposta non è dovuta per le insegne di esercizio di attività commerciali e di produzione di beni e di servizi, che contraddistinguono la sede ove si svolge l'attività cui si riferiscono, di superficie complessiva fino a 5 mq. ( ) nella fattispecie, non viene superato il limite massimo di esenzione dei 5 mq. Le spese del giudizio seguono la soccombenza.
Le stesse si liquidano a favore di Poste Italiane in complessivi 200,00, oltre accessori di legge dovuti.
P.Q.M. Accoglie il ricorso e condanna il comune di Mortara alla rifusione delle spese del grado liquidate in complessivi 200,00, oltre accessori di legge dovuti (articolo ItaliaOggi Sette del 03.04.2018).

TRIBUTI: Locali agricoli, tassa sui rifiuti assimilati.
I rifiuti prodotti nei fabbricati destinati all'attività agricola non possono essere considerati rifiuti solidi urbani. In mancanza di assimilazione dei rifiuti agricoli ai rifiuti urbani, industriali o artigianali, quindi, la richiesta della tassa è illegittima.
Lo ha stabilito la sezione seconda della Ctp di Pavia, nella sentenza 16.11.2017 n. 307/2/2017.
Nel caso specifico, il comune di Travacò Siccomario (comune della provincia di Pavia posto a 2 chilometri a Sud dal capoluogo, tra il Ticino e il Po) notificava un avviso di accertamento a un coltivatore diretto. L'Ufficio del comune, nell'atto, richiedeva la Tarsu per l'anno 2011 sui locali destinati a residenza ed esercizio dell'attività agricola. L'applicazione della tassa rifiuti alle superfici produttive di rifiuti agricoli e ai fabbricati rurali coincide con quella relativa ai rifiuti speciali delle attività industriali.
Pertanto, il comune potrà applicare la tassa alle superfici ove si producono i rifiuti assimilati, e quindi anche i locali destinati a capannone o a magazzino agricolo, solo se avrà provveduto ad assimilare i rifiuti speciali provenienti dalle attività economiche, e dunque anche quelli provenienti dall'attività agricola; il tutto, sempre che non venga dimostrato che si tratta di locali inidonei a produrre rifiuti, a norma dell'art. 62, comma 2, del dlgs n. 507/1993.
Occorre ricordare che l'art. 66, comma 4, del dlgs n. 507/1993, ha disposto la facoltà per i comuni di prevedere nel regolamento la riduzione della tassa rifiuti in misura non superiore al 30% per gli agricoltori che occupano la parte abitativa della costruzione rurale. In seguito, l'art. 12-bis del dl 20.06.1996, n. 323, convertito dalla legge 28.12.1995, n. 425, ha stabilito che i comuni possono prevedere l'esenzione dalla tassa rifiuti dei fabbricati rurali, utilizzati come abitazione da produttori e lavoratori agricoli, sia in attività che in pensione, e che siano situati in zone agricole. La portata della norma è stata ampiamente chiarita con la risoluzione del Ministero dell'economia e delle finanze n. 272/E del 30/12/1996.
Tuttavia, nel caso specifico, i rifiuti prodotti nell'esercizio di una attività agricola, stante la loro specifica e intrinseca natura (i rifiuti vengono dispersi in campagna e utilizzati come concime) non possono essere considerati rifiuti solidi urbani. Peraltro la loro assimilazione ai rifiuti urbani o a quelli industriali o artigianali non era neanche rinvenibile nel regolamento Tarsu del Comune accertatore.
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LE MOTIVAZIONI DELLA SENTENZA
[omissis] La contribuente ha presentato ricorso avverso l'avviso di accertamento n. 1/2016 emesso per l'anno 2011 dal comune di Travacò Siccomario in materia di Tarsu (tassa smaltimento rifiuti urbani).
Poiché la ricorrente è coltivatrice diretta, conduce un fondo rustico con annessi fabbricati destinati a residenza ed esercizio della propria attività agricola. È da precisare che poiché i rifiuti prodotti nei fabbricati destinati all'esercizio dell'attività agricola sono qualificati (materia fecale e altre sostanze naturali non pericolose utilizzate nell'attività agricola) vengono smaltiti direttamente dall'opponente mediante dispersione in campagna.
OSSERVA
la Commissione che i rifiuti, prodotti nei fabbricati destinati all'esercizio dell'attività agricola, non possono considerarsi rifiuti solidi urbani, stante la loro specifica e intrinseca natura, la quale appunto per questo fa sì che essi vengano dispersi in campagna.
Peraltro la loro assimilazione ai rifiuti urbani o a quelli industriali o artigianali non è neanche rinvenibile nel Regolamento Tarsu del Comune accertatore.
PQM annulla l'atto impugnato. Spese compensate (articolo ItaliaOggi Sette del 22.01.2018).

TRIBUTI: Tosap - Esenzioni.
Fermo restando che l’articolo 49, d.lgs. 507/1993, contiene un elenco tassativo di ipotesi in cui è prevista l’esenzione dal pagamento della tosap, l’articolo 82 del d.lgs. 117/2017, contenente il Codice del Terzo settore, consente agli enti locali di introdurre, nel proprio regolamento, un’ulteriore ipotesi di esenzione, oltre che di riduzione, dal pagamento della tassa in esame, che si aggiunge a quelle già contemplate dal summenzionato d.lgs. 507/1993.
Tale ipotesi di esenzione dal pagamento della tassa per l’occupazione di suolo pubblico, prevista, prima, con il d.lgs. 460/1997, art. 21, a vantaggio esclusivo delle Onlus, è stata ora estesa a beneficio di tutti gli enti appartenenti al cosiddetto Terzo settore che soddisfino i seguenti requisiti:
   - abbiano la veste giuridica di cui all’art. 4, d.lgs. 117/2017 (associazioni di promozione sociale, organizzazioni di volontariato, associazioni riconosciute o non riconosciute, eccetera);
   - svolgano, in forma prevalente, le attività di interesse pubblico e sociale di cui all’art. 5 e, quindi, non abbiano per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale;
   - siano viepiù iscritti nel Registro unico nazionale degli enti del Terzo settore.
L’Ente domanda se, alla luce dell’attuale normativa, sia legittimo inserire, nel proprio regolamento tosap, l’esenzione dal pagamento della tassa per manifestazioni patrocinate dal Comune stesso e organizzate da associazioni locali di promozione sociale, culturale e ricreativa (ad esempio, Pro Loco).
Si svolgono, in merito al summenzionato quesito, le seguenti osservazioni, sentito il Servizio volontariato e lingue minoritarie della Direzione centrale cultura, sport e solidarietà.
Fino allo scorso mese di luglio, la normativa di riferimento al fine dell’inquadramento dell’odierno quesito era rappresentata principalmente dal decreto legislativo 15.11.1993, n. 507 [1] e in particolare dagli articoli 49 e 45, comma 7 [2].
Nello specifico, l’articolo 49 del decreto legislativo 507/1993 disciplina le ipotesi di esenzione dal tributo in esame, tra le quali non rientra la fattispecie delineata dall’ente instante [3].
L’articolo 45, comma 7, del medesimo decreto stabilisce, invece, la riduzione della tariffa ordinaria, nella misura dell’80 per cento, per le occupazioni temporanee realizzate in occasioni di manifestazioni culturali oltre che politiche e sportive. Ai sensi della disposizione da ultimo richiamata, per le manifestazioni culturali, sportive o politiche (ma non ricreative), la tariffa è, pertanto, pari al 20 per cento di quella ordinaria, senza alcun potere di modifica da parte degli enti impositori [4].
Il quadro normativo delineato era poi completato dalla disposizione di cui all’articolo 23 della legge 07.12.2000, n. 383 –Disciplina della associazioni di promozione sociale- che prevedeva la possibilità, per gli enti locali, di deliberare, a favore delle associazioni regolarmente registrate, riduzioni -ma non esenzioni- sui tributi di propria competenza.
In base all’articolo 21, decreto legislativo 04.12.1997, n. 460 [5], gli enti locali potevano, inoltre, prevedere la possibilità di riconoscere agevolazioni ed esenzioni in favore dei soggetti qualificabili come Onlus [6].
Il contesto normativo sopra illustrato è stato parzialmente riscritto in seguito all’emanazione del decreto legislativo 03.07.2017, n. 117, recante il Codice del Terzo settore [7], che, con l’articolo 102, rispettivamente comma 1, lettera a) e comma 2 lettera a), ha abrogato, tra gli altri, l’articolo 23 della legge 383/2000 e l’articolo 21 del decreto legislativo 460/1997 [8].
L’articolo 82, comma 7, del decreto legislativo 117/2017 stabilisce la possibilità, per i Comuni, di “deliberare nei confronti degli enti del Terzo settore che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale la riduzione o l’esenzione dal pagamento dei tributi di loro competenza e dai connessi adempimenti” [9] [10].
È necessario, ora, richiamare le particolari disposizioni che segnano l’entrata in vigore dell’articolo 82, comma 7.
Poiché la summenzionata disposizione prevede, per gli enti locali, la possibilità di deliberare esenzioni o riduzioni tributarie, la norma stessa potrebbe dare luogo, seppure indirettamente, a delle forme di aiuti di stato. Il legislatore del Codice ha, così, previsto che l’articolo 82 non entri in vigore insieme alla maggior parte delle disposizioni del decreto legislativo, ma ne ha previsto un’applicazione differita: o in via transitoria dal 01.01.2018 (soltanto a beneficio di Onlus, organizzazioni di volontariato e associazioni di promozione sociale) o, comunque, subordinatamente all’autorizzazione della Commissione europea, chiamata a verificare la compatibilità di alcune delle disposizioni del Codice stesso con il Trattato comunitario ed i principi di quest’ultimo posti a tutela del mercato unico europeo [11].
Ed invero, ai sensi dell’articolo 104, comma 2, del decreto legislativo 117/2017, salvo quanto previsto dal comma 1, le disposizioni del titolo X, che disciplinano il “Regime fiscale degli enti del terzo settore”, tra cui quella dell’articolo 82, comma 7 “si applicano agli enti iscritti nel Registro unico nazionale del Terzo settore a decorrere dal periodo di imposta successivo all'autorizzazione della Commissione europea di cui all'articolo 101, comma 10, e, comunque, non prima del periodo di imposta successivo di operatività del predetto Registro”.
Ai sensi del medesimo articolo 104, comma 1, tra gli altri, l’articolo 82, comma 7, si applica, sebbene in via transitoria, a decorrere dal 01.01.2018 e fino al periodo di imposta di entrata in vigore delle disposizioni di cui al titolo X, secondo quanto indicato dal già richiamato comma 2, a favore delle Onlus iscritte negli appositi registri, delle organizzazioni di volontariato iscritte nei registri di cui alla legge 11.08.1991, n. 266, nonché alle associazioni di promozione sociale iscritte nei registi nazionali e regionali di cui alla legge 383/2000 [12].
Si rammenta che, per l’articolo 4 del Codice del Terzo settore, sono, tra gli altri, “enti del Terzo settore le organizzazioni di volontariato, le associazioni di promozione sociale … le associazioni, riconosciute o non riconosciute, … gli altri enti di carattere privato diversi dalle società costituiti per il perseguimento, senza scopo di lucro, di finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale mediante lo svolgimento di una o più attività di interesse generale in forma di azione volontaria o di erogazione gratuita di denaro, beni o servizi, o di mutualità o di produzione o scambio di beni o servizi, ed iscritti nel registro unico nazionale del Terzo settore”.
Ai sensi dell’articolo 5, comma 1, del summenzionato decreto legislativo 117/2017: “Gli enti del Terzo settore … esercitano in via esclusiva o principale una o più attività di interesse generale per il perseguimento, senza scopo di lucro, di finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale. Si considerano di interesse generale, se svolte in conformità alle norme particolari che ne disciplinano l'esercizio, le attività aventi ad oggetto: … d) … le attività culturali di interesse sociale con finalità educativa; … f) interventi di tutela e valorizzazione del patrimonio culturale e del paesaggio, ai sensi del decreto legislativo 22 gennaio 2004, n. 42, e successive modificazioni; … i) organizzazione e gestione di attività culturali, artistiche o ricreative di interesse sociale, incluse attività, anche editoriali, di promozione e diffusione della cultura e della pratica del volontariato e delle attività di interesse generale di cui al presente articolo; … k) organizzazione e gestione di attività turistiche di interesse sociale, culturale o religioso; … t) organizzazione e gestione di attività sportive dilettantistiche”.
Richiamata la normativa di riferimento per la fattispecie in esame, si espongono le seguenti riflessioni.
Fermo restando che l’articolo 49, decreto legislativo 507/1993, contiene un elenco tassativo di ipotesi in cui è prevista l’esenzione dal pagamento del tributo, a decorrere dal periodo di imposta successivo alla predetta autorizzazione della Commissione europea e, comunque, non prima del periodo di imposta successivo all’operatività del Registro unico nazionale del terzo settore, ma, in via transitoria, a decorrere dal 01.01.2018, a favore di Onlus, organizzazioni di volontariato ed associazioni di promozione sociale, purché iscritte negli appositi registri, l’articolo 82 del Codice del Terzo settore consente agli enti locali di introdurre, nel proprio regolamento tosap, un’ulteriore ipotesi di esenzione, oltre che di riduzione, dal pagamento della tassa in esame che si aggiunge a quelle già contemplate dal summenzionato decreto legislativo 507/1993.
Tale ipotesi di esenzione dal pagamento della tassa per l’occupazione di suolo pubblico, prevista, prima, con il decreto legislativo 460/1997, articolo 21, a vantaggio esclusivo delle Onlus, è stata ora estesa a beneficio di tutti gli enti appartenenti al cosiddetto Terzo settore che soddisfino i seguenti requisiti:
   - abbiano la veste giuridica di cui all’articolo 4, decreto legislativo 117/2017 (associazioni di promozione sociale, organizzazioni di volontariato, associazioni riconosciute o non riconosciute, eccetera);
   - svolgano, in forma prevalente, le attività di interesse pubblico e sociale di cui all’articolo 5 e, quindi, non abbiano per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale;
   - siano viepiù iscritti nel Registro unico nazionale degli enti del Terzo settore.
In attesa del pronunciamento della Commissione europea su alcune disposizioni contenute nel decreto legislativo 117/2017, tra le quali, per quanto qui di interesse, l’articolo 82, comma 7, che prevede la possibilità, per tutti gli enti locali, di introdurre, nei propri regolamenti, ipotesi di esenzione dal pagamento dei tributi di propria competenza ed in attesa dell’istituzione ed operatività del Registro unico nazionale per gli enti del Terzo settore, la disposizione di riferimento rimane, comunque, l’articolo 49, decreto legislativo 507/1993; e soltanto per le organizzazioni di promozione sociale, le Onlus, e le organizzazioni di volontariato anche l’articolo 82, comma 7, decreto legislativo 117/2017, che troverà applicazione, in via transitoria, a decorrere dal 01.01.2018 (secondo quanto previsto dall’articolo 104, comma 1, decreto legislativo 117/2017).
Conservano, inoltre, valore tutte le osservazioni che questo Servizio ha già espresso in precedenti pareri in merito alle esenzioni dal pagamento della tosap, al carattere tassativo dei casi di dispensa dal pagamento dei tributi ed in merito all’impossibilità di applicare istituti quali l’interpretazione analogica ed estensiva alle norme di natura eccezionale [13].
In conclusione, conformemente alle argomentazioni sopra esposte, si evidenzia, quanto all’interrogativo sottoposto all’attenzione dello scrivente, che la fattispecie di esenzione delineata dall’ente locale –esenzione a favore delle associazioni locali di promozione sociale culturale e ricreativa– ferma restando l’applicazione dell’articolo 49, decreto legislativo 507/1993 e dei suoi limiti, potrebbe essere ricondotta nel campo di applicazione dell’articolo 82, comma 7, e degli articoli 4 e 5, decreto legislativo 117/2017, con i vincoli temporali di entrata in vigore della disposizione in materia di tributi locali (articolo 82, decreto legislativo 117/2017), come sanciti dagli articoli 104, commi 1 e 2 e 101, comma 10, medesimo decreto.
L’ipotesi di occupazione, descritta dall’ente instante, non può, quindi, essere esonerata dal pagamento della tassa in esame ai sensi dell'articolo 49 del decreto legislativo 507/1993, in quanto non riconducibile nel suo ambito di applicazione, riferibile alle sole occupazioni espressamente e tassativamente individuate dalla medesima norma. La fattispecie illustrata dal Comune potrebbe, tuttavia, essere dispensata dal pagamento del tributo, a titolo facoltativo e, quindi, per volontà del medesimo ente, con apposito atto deliberativo, in conformità alle previsioni di cui all’articolo 82, comma 7, decreto legislativo 117/2017, secondo quanto previsto dall’articolo 104, comma 1: e cioè, in via transitoria, dal 01.01.2018 fino al periodo di imposta successivo all’autorizzazione della Commissione europea ed, in ogni caso, fino al periodo di imposta successivo all’operatività del Registro unico nazionale degli enti del terzo settore, soltanto a beneficio delle organizzazioni di volontariato, delle associazioni di promozione sociale e delle Onlus, purché iscritte negli apposti registri disciplinati dalle rispettive leggi di settore.
Ottenuta l’autorizzazione della Commissione europea ed intervenuta l’operatività del summenzionato Registro, l’ente locale potrà, invece, deliberare l’esenzione dalla tosap a beneficio di enti del terzo settore, diversi da quelli appena richiamati ed in via definitiva anche a beneficio di questi ultimi, purché regolarmente iscritti nel relativo Registro unico nazionale, quando entreranno pienamente in vigore le disposizioni del titolo X, tra cui quella dell’articolo 82, comma 7, nel rispetto dei termini, già ampiamente illustrati, di cui all’articolo 104, comma 2 e 101, comma 10; fermi, in tutti i casi, i requisiti di cui agli articoli 4 e 5 del medesimo decreto.
L’esenzione ipotizzata dall’ente potrà, quindi, essere conforme alle previsioni del legislatore statale (articolo 82, comma 7, decreto legislativo 117/2017), detentore esclusivo, nel nostro ordinamento giuridico, della potestà legislativa primaria in materia di tributi locali [14] ed essere, conseguentemente, inserita, con apposito atto deliberativo, nel regolamento dell’ente locale in materia di tosap.
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   [1] La legge citata si intitola “Revisione ed armonizzazione dell'imposta comunale sulla pubblicità e del diritto sulle pubbliche affissioni, della tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche dei comuni e delle province nonché della tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani a norma dell'art. 4 della legge 23.10.1992, n. 421, concernente il riordino della finanza territoriale”.
   [2] Si rammenta come la tosap sia regolamentata dalla legge dello Stato solo per ciò che concerne le disposizioni generali (articoli 38-57 del decreto legislativo 507/1993). Per le norme di applicazione è fatto, invece, rinvio ai regolamenti comunali (si legga “Memento Pratico Fiscale anno 2008”, Francis Lefebvre, Ipsoa, pagg. 1154-1155 e “Guida operativa ai tributi locali”, Il Sole 24 Ore, seconda edizione, pag. 141, 147). Nella specifica e puntuale applicazione della tosap, oltre alla legge statale, i Comuni devono, quindi, utilizzare lo strumento regolamentare. L’articolo 40 del decreto legislativo 507/1993 prescrive, invero, agli enti impositori, di approvare il regolamento per l’applicazione della tassa in esame, individuando anche un contenuto minimo che deve essere sempre assicurato all’interno dell’atto deliberativo in discorso. Esiste, quindi, una parte del regolamento che l’ente locale deve necessariamente sviluppare, a fronte di una solamente eventuale. Il contenuto eventuale sarà regolato in base alla particolare realtà ed alle specifiche esigenze del Comune, in accordo con il principio di legalità sancito dall’articolo 23 della Costituzione e con i limiti espressamente contenuti nell’articolo 52, comma 1, del decreto legislativo 15.12.1997, n. 446. L’ente locale deve, quindi, obbligatoriamente prevedere, all’interno del proprio regolamento, la disciplina generale delle occupazioni permanenti e temporanee, con la determinazione di eventuali aumenti o riduzioni di tariffa, in corrispondenza delle varie fattispecie individuate dalla legge. L’articolo 52 del decreto legislativo 446/1997 contiene una norma fondamentale per la disciplina della potestà regolamentare generale dei Comuni e ne ha rafforzato l’autonomia già loro attribuita. Con l’emanazione del decreto legislativo 446/1997, sono, invero, intervenute importanti modifiche in materia di gestione del tributo in esame, proprio perché con l’articolo 52 del suddetto decreto, è stata attribuita agli enti locali un’ampia autonomia regolamentare, relativamente alla disciplina delle proprie entrate. In tal senso, si legga “La tassa per l’occupazione di spazi e aree pubbliche: i lineamenti generali del tributo” di Luca Bonadonna, in “Tributi locali e regionali”, n. 5/2006, pag. 714. Sul potere regolamentare del Comune in materia di tosap, si legga anche il parere datato 12.11.2014, protocollo n. 29322, emesso dallo scrivente e consultabile nella relativa banca dati.
   [3] L’articolo 3, comma 67, della legge 28.12.1995, n. 549 apporta una deroga all’applicazione del decreto legislativo 507/1993, in materia di tosap, ma tale deroga, non contemplata per le occupazioni in esame, prevede l’esonero dall’obbligo del pagamento della tassa per manifestazioni o iniziative a carattere politico, nelle sole circostanze in cui l’area occupata non sia superiore ai 10 metri quadrati. Sono politiche quelle manifestazioni poste in essere da partiti, gruppi politici riconosciuti o da organizzazioni sindacali dirette al raggiungimento di tale specifica finalità (Ministero delle finanze, circolare del 25.03.1994, n. 13/E). Si legga “Guida operativa ai tributi locali”, cit., pag. 146. Va rilevato, quindi, che, ex articolo 3, comma 67, legge 549/1995, nei soli confronti dei soggetti promotori di iniziative a carattere esclusivamente politico, è disposta l’esenzione dalla tosap, se la superficie occupata non supera i dieci metri quadrati. Si legga, al riguardo, “Manuale dei tributi locali”, Maggioli editore, V edizione, pag. 337.
   [4] Si legga, al riguardo, “Manuale dei tributi locali”, cit., pag. 337.
   [5] Intitolato “Riordino della disciplina tributaria degli enti non commerciali e delle organizzazioni non lucrative di utilità sociale”.
   [6] L’articolo 21, del decreto legislativo in discorso stabiliva, infatti, che i Comuni “possono deliberare nei confronti delle Onlus la riduzione o l’esenzione dal pagamento dei tributi di loro pertinenza e dai connessi adempimenti”.
   [7] Il testo normativo ora richiamato è stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale il 02.08.2017 ed è entrato il vigore il giorno successivo.
   [8] Ai sensi dell’articolo 102, comma 2, lettera a), del decreto legislativo 117/2017, l’articolo 21 della legge 460/1997 è abrogato a decorrere dal termine di cui all’articolo 104, comma 2, medesimo decreto, ovverosia a decorrere dal periodo di imposta successivo all’autorizzazione della Commissione europea di cui all’articolo 101, comma 10, su alcune disposizioni contenute nel Codice del Terzo settore, autorizzazione da richiedere a cura del Ministero del lavoro e delle politiche sociali. L’abrogazione, comunque, non sarà efficace prima del periodo di imposta successivo all’operatività del Registro unico nazionale del Terzo settore.
   [9] Tale possibilità è contemplata in relazione a tutti i tributi locali diversi dall’imposta municipale propria e dal tributo per i servizi indivisibili, per i quali l’esenzione dal pagamento è prevista alle condizioni e nei limiti di cui comma 6 del medesimo articolo 82.
   [10] La disposizione ora richiamata riprende, parzialmente, estendendone la previsione non solo alle riduzioni ma anche alle esenzioni, quella contenuta, in relazione alle associazioni di promozione sociale, nell’articolo 23 della legge 383/2000, abrogata dall’articolo 102, comma 1, lettera a) del decreto legislativo 117/2017 e conferma, per le Onlus, quella contenuta nell’articolo 21 della legge 460/1997, parimenti abrogato dal decreto legislativo 117/2017, nei termini di cui dall’articolo 102, comma 2, lettera a) e 104, comma 2.
   [11] Ai sensi dell’articolo 108, paragrafo 3, del Trattato sul funzionamento dell’Unione Europea (nella versione consolidata, a fronte dell’entrata in vigore il 01.12.2009 del Trattato di Lisbona, firmato, a Lisbona, il 13.12.2007, dai rappresentanti dei ventisette Stati membri dell’Unione stessa) “alla Commissione sono comunicati in tempo utile perché presenti le sue osservazioni, i progetti diretti a istituire o modificare aiuti”. Se ritiene che un progetto non sia compatibile con il mercato interno dell’Unione, la Commissione inizia senza indugio una specifica procedura e “lo Stato membro interessato non può dare esecuzione alle misure progettate prima che tale procedura abbia condotto ad una decisione finale”.
   [12] Ai sensi dell’articolo 104, comma 1, decreto legislativo 117/2017, le disposizioni di cui all’articolo 82 “si applicano in via transitoria a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2017 (quindi dal 01.01.2018 n.d.r.) e fino al periodo d'imposta di entrata in vigore delle disposizioni di cui al titolo X secondo quanto indicato al comma 2, alle Organizzazioni non lucrative di utilità sociale di cui all'articolo 10, del decreto legislativo 04.12.1997, n. 460 iscritte negli appositi registri, alle organizzazioni di volontariato iscritte nei registri di cui alla legge 11.08.1991, n. 266, e alle associazioni di promozione sociale iscritte nei registri nazionali, regionali e delle provincie autonome di Trento e Bolzano previsti dall'articolo 7 della legge 07.12.2000, n. 383”.
   [13] Si leggano i pareri datati 19.08.2010, protocollo n. 13660, 19.09.2013, protocollo n, 26839, emessi dallo scrivente e consultabili nella relativa banca dati, oltre che il più recente parere datato 14.09.2017, protocollo n. 9264, parimenti consultabile nella relativa banca dati.
   [14] In tal senso, Corte Costituzionale, 22-24.02.2006, n. 75, ove si legge che l’articolo 117, comma 2, lettera e), Cost. riserva, al legislatore nazionale, la competenza esclusiva nella materia del sistema impositivo, essendo i tributi erariali istituiti da legge dello Stato e da questa disciplinati, salvo quanto espressamente rimesso all’autonomia dei Comuni. Si legga “Limiti al potere di introdurre per via regolamentare esenzioni ed agevolazioni nella disciplina dei tributi locali (nota a Corte Cost. n. 75/2006)” di Andrea Giovanardi, in “Rivista di diritto tributario”, n. 7-8/2006, II, pagg. 545 e ss. (07.11.2017 - link a www.regione.fvg.it).

TRIBUTI: Pagamento IMU e TASI appartamento in costruzione.
Domanda
Come considerare, ai fini IMU e TASI, un appartamento in corso di costruzione (senza rendita) nel caso di fabbricato composto anche da altre unità immobiliari già finite ed accatastate? Inoltre, in caso di pagamento dovuto, occorre sanzionare il contribuente?
Risposta
Le categorie catastali fittizie F3 ed F4 (rispettivamente “in corso di costruzione” e “in corso di definizione”) sono da considerarsi provvisorie, dai 6 ai 12 mesi, con possibilità di ottenere la proroga con la presentazione di un’apposita dichiarazione del proprietario circa la mancata ultimazione dell’immobile (cfr. Agenzia del Territorio, Circolare n. 4/2009).
Si tratta, tuttavia, di una prassi totalmente disattesa, con la conseguenza che dopo anni si ritrovano diversi immobili ancora accatastati in tali categorie, ancorché “provvisorie”.
Ciò posto, l’imponibilità come area fabbricabile dell’unità immobiliare accatastata in F3 è stata recentemente affermata dalla Cassazione con sentenza n. 11694 del 11.05.2017, che ha sancito il seguente principio di diritto: “in tema di imposta comunale sugli immobili, l’accatastamento di un nuovo fabbricato nella categoria fittizia delle unità in corso di costruzione non è presupposto sufficiente per l’assoggettamento ad imposta del fabbricato stesso, salva la tassazione dell’area edificatoria e la verifica sulla pertinenza del classamento”.
Pertanto, nel caso di edificio composto da un’unica unità immobiliare con categoria catastale F3 (in corso di costruzione), si deve prendere come riferimento il valore dell’intera area edificabile, quale base imponibile per il calcolo dell’IMU e della TASI.
Nel caso, invece, di edificio composto da più unità immobiliari di cui solo una in corso di costruzione (fattispecie descritta nel quesito), l’IMU e la TASI devono calcolarsi sul valore dell’area fabbricabile in misura proporzionale alla quota di incidenza dell’unità non ultimata rispetto a tutte le unità che insistono sull’intera area fabbricabile. Ad esempio, se l’edificio è composto da quattro unità immobiliari con caratteristiche simili (da considerarsi a lavori completati), di cui tre finite e una in corso di costruzione, si può prendere come riferimento il 25% del valore dell’area edificabile.
Infine, in ordine alle sanzioni, si ritiene sussistente l’esimente delle obiettive condizioni di incertezza sulla portata applicativa della norma (ex art. 5, comma 2, del d.lgs. 472/1997 e art. 10, comma 3, della l. 212/2000), trattandosi di un orientamento giurisprudenziale recente ed in presenza di pregresse indicazioni contrastanti di Cassazione e prassi ministeriale (cfr. Cass. n. 10735/2013 e n. 5166/2013, MEF risoluzione n. 8/DF del 22/7/2013) (23.10.2017 - link a www.publika.it).

TRIBUTI: Niente prelievo sul collabente privo di rendita.
I fabbricati collabenti, iscritti in catasto con la categoria F2, senza attribuzione di rendita, non sono soggetti a Ici né come fabbricati né come area fabbricabile. Tanto, finché non si procede alla competa demolizione dell’unità in esame.
La precisazione è contenuta nella sentenza 11.10.2017 n. 23801 della Corte di Cassazione, Sez. V civile, che conferma il precedente in materia della sentenza 17815/2017.
Il comune aveva emesso un accertamento Ici nei riguardi di un immobile risultante in catasto nella categoria F2, privo di rendita. L’accertamento aveva ad oggetto, in realtà, non già il fabbricato bensì l’area di sedime dello stesso, qualificata come area fabbricabile alla luce delle previsioni dello strumento urbanistico.
La Suprema corte ha tuttavia annullato l’avviso di accertamento procedendo a una sintetica ricostruzione degli elementi strutturali dell’Ici, valevole anche per l’Imu, stante la sostanziale identità di disciplina.
Viene in primo luogo evidenziata la diversità concettuale tra fabbricato inagibile e fabbricato collabente. Nel primo caso, si è di fronte ad una unità che ha perso parte delle sue potenzialità funzionali per effetto di eventi sopravvenuti. Ad essa compete pertanto la riduzione a metà della base imponibile. Nella fattispecie di fabbricati collabenti, invece, si è a cospetto di immobili che sono privi di qualunque forma di potenziale utilizzabilità per il possessore, tant’è che gli stessi sono iscritti in catasto senza attribuzione di rendita.
In entrambe le situazioni, tuttavia, è configurabile una unità immobiliare riconducibile alla nozione di fabbricato, circostanza questa che esclude la possibilità di ravvisare sia l’area edificabile che quella di terreno agricolo. D’altra parte la tripartizione nell’applicazione dell’imposta (fabbricati, aree fabbricabili e terreni agricoli) è tassativamente tipizzata nella disciplina di riferimento, di tal che non appare ipotizzabile un quartum genus, nella forma dell’«area edificata».
La conclusione della Suprema corte è dunque nel senso che, sino a quando il fabbricato collabente risulterà così identificato in catasto, lo stesso non potrà in alcun modo essere assoggettato a imposizione, né come fabbricato, per totale mancanza di base imponibile, né come area edificabile. Tale situazione tuttavia cessa di esistere quando si provvede alla totale demolizione dei “resti” del fabbricato, poiché in questa eventualità l’area di risulta, ove potenzialmente edificabile, va considerata come suolo fabbricabile.
In proposito, si ricorda peraltro che l’area ove in concreto si svolgono lavori di edificazione è comunque qualificata come fabbricabile, anche in deroga a eventuali difformi previsioni urbanistiche (articolo 5, comma 6, del Dlgs 504/1992, richiamata anche nell’Imu).
Nella precedente sentenza 17815/2017 è stato, inoltre, segnalato che i Comuni possono reagire a eventuali comportamenti elusivi dei contribuenti, contestando l’accatastamento in F2. Ciò accade ad esempio quando l’unità non è individuale o perimetrabile (articolo Il Sole 24 Ore del 12.10.2017).
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MASSIMA
1. Il primo motivo di ricorso denuncia violazione degli artt. 2 e 5 d.lgs. 504/1992, per aver il giudice d'appello ritenuto tassabile come area edificabile l'area d'insistenza di un fabbricato di categoria F/2 (c.d. unità collabenti).
2. Il motivo è fondato.
La Corte ha avuto modo di precisare che non è tassabile come area edificabile l'area d'insistenza di un fabbricato diroccato e tuttavia non demolito, mentre è tassabile l'area di risulta della demolizione (Cass. 23.02.2010, n. 4308).
Ciò deve essere ribadito, poiché l'insistenza di un fabbricato riconoscibile per tale esclude che venga in autonomo rilievo l'area di sedime, come si evince dall'art. 2, comma 1, lett. a, d.lgs. 504/1992 («... considerandosi parte integrante del fabbricato l'area occupata dalla costruzione ...»).
Il regime tributario del fabbricato inagibile si diversifica poi in rapporto all'incidenza del deterioramento sulle potenzialità funzionali e reddituali del bene, le quali costituiscono indice di capacità contributiva:
   a) il fabbricato semplicemente inagibile ha una potenzialità marginale e pertanto sconta l'imposta con riduzione del 50% (art. 8, comma 1, d.lgs. 504/1992);
   b) il fabbricato collabente (cioè in rovina, dall'etimo latino collabi, collapsus) è privo di ogni potenzialità e va pertanto esente da imposta, sin quando l'eventuale demolizione restituisca autonomia all'area fabbricabile, che da allora va tassata come tale, fino al subentro della tassazione del fabbricato ricostruito (art. 5, comma 6, d.lgs. 504/1992).
3. Vale il seguente principio di diritto: «in tema di imposta comunale sugli immobili, il fabbricato accatastato come unità collabente (categoria F/2), oltre a non essere tassabile come fabbricato in quanto privo di rendita, non è tassabile neppure come area edificabile, sino a quando l'eventuale demolizione restituisca autonomia all'area fabbricabile, che da allora è tassabile come tale, fino al subentro della tassazione del fabbricato ricostruito».
Discostatasi da questo principio attraverso il richiamo di un precedente non conferente (Cass. 01.03.2013, n. 5166, relativa alla c.d. edificabilità di fatto), la sentenza deve essere cassata in accoglimento del primo motivo di ricorso.
4. Non essendo necessarie indagini di fatto, la causa deve essere decisa nel merito, con l'annullamento dell'avviso di accertamento; restano assorbiti il secondo e terzo motivo di ricorso, entrambi concernenti il profilo accessorio delle sanzioni.
5. Solo in tempi recenti si è formata una specifica giurisprudenza di legittimità sulle unità collabenti, per le quali si è appunto esclusa la tassazione sia del fabbricato perché improduttivo di reddito, sia dell'area d'insistenza perché già edificata (Cass. 19.07.2017, n. 17815): ciò impone di compensare le spese processuali di ogni fase e grado.
6. Nella discussione d'udienza, il Pubblico Ministero ha manifestato dissenso rispetto a questo orientamento di legittimità, assumendo che:
   i) l'unità collabente sia catastalmente irrilevante, perciò incapace di negare l'autonoma considerazione fiscale dell'area d'insistenza;
   ii) detta esegesi implichi il paradosso dell'integrale esonero impositivo dell'area edificata con fabbricato collabente, area invece tassata come edificabile se libera da tale fabbricato.
7. Ritiene il Collegio di poter assicurare continuità alla recente giurisprudenza della Corte, osservando che:
   i) l'unità collabente ha una sua propria rilevanza catastale, seppur a fini meramente identificativi, cioè senza attribuzione di rendita (art. 3, comma 2, lett. b, d.m. 28/1998);
   ii) l'area libera da cascami edilizi versa in condizione di pronta edificabilità, mentre l'area impegnata da rovine esige interventi di demolizione e bonifica necessari a reintegrare in concreto le potenzialità edificatorie del suolo, non potendosi accostare le due fattispecie, divergenti anche sotto il profilo della capacità contributiva del proprietario (Corte di Cassazione, Sez. V civile, sentenza 11.10.2017 n. 23801).

TRIBUTI: a. il fabbricato collabente iscritto in conforme categoria catastale F/2 si sottrae ad imposizione Ici; e ciò non per assenza del presupposto dell'imposta (art. 1 d.lgs. 504/1992), ma per azzeramento della base imponibile (art. 5 d.lgs. cit.), stante la mancata attribuzione di rendita e l'incapacità di produrre ordinariamente un reddito proprio;
   b. la mancata imposizione Ici del fabbricato collabente non può essere recuperata dall'amministrazione comunale prendendo a riferimento la base imponibile costituita dal valore venale dell'area sulla quale esso insiste, posto che la legge prevede l'imposizione Ici (oltre che dei fabbricati e dei terreni agricoli) dell'area edificabile, non anche di quella già edificata;
   c. anche ai fini Ici, come in materia di plusvalenze reddituali da cessione di area edificabile, non può essere considerata tale l'area inserita dallo strumento urbanistico in zona di risanamento conservativo per la quale la normativa comunale preveda solo interventi edilizi di recupero e risanamento delle costruzioni già esistenti, senza possibilità di incrementi volumetrici.
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§ 5. Si ravvisa invece la fondatezza delle doglianze concernenti la violazione o falsa applicazione, ex art. 360, 1° co., n. 3, cod. proc. civ., della normativa Ici di riferimento (quarto e quinto motivo di ricorso).
La tesi della società contribuente -secondo cui (ric. pag.7) "nulla risulta quindi dovuto ai fini Ici: i fabbricati sono collabenti e privi di rendita e quindi non soggetti all'imposta, e le aree sulle quali essi insistono non sono né agricole (stante la presenza su di esse degli ex opifici), né edificabili (stante il dettato dello strumento urbanistico)"- deve trovare accoglimento nei termini che seguono.
In forza dell'articolo 5 d.lgs. 504/1992, nel caso di area edificata la base imponibile Ici è determinata dal valore del fabbricato (1° co.); per í fabbricati iscritti in catasto, tale valore è stabilito applicando un determinato moltiplicatore alla rendita catastale vigente al 1° gennaio dell'anno di imposizione (2° co.); la base imponibile è invece costituita dal valore dell'area, considerata fabbricabile, allorquando nell'anno di imposizione vi sia utilizzazione edificatoria in corso dell'area stessa, demolizione di fabbricato ovvero realizzazione di interventi di recupero ai sensi dell'articolo 31, 1° co., legge 457/1978 lett. c), d) ed e) (6° co.).
L'applicazione di queste prescrizioni al caso di specie induce ad escludere la fondatezza dell'avviso di accertamento e liquidazione opposto; relativo a fabbricati in stato di rovina e, come tali, iscritti fin dal 1999 in categoria catastale F/2. L'attribuzione di questa categoria (prevista dal D.M. Finanze 28/1998) presuppone infatti che il fabbricato si trovi in uno stato di degrado tale da comportarne l'oggettiva incapacità di produrre ordinariamente un reddito proprio; per tale ragione l'iscrizione in catasto avviene senza attribuzione di rendita, ed al fine "della sola descrizione dei caratteri specifici e della destinazione d'uso" (art. 3, 2° co., D.M. cit.).
In assenza di rendita, viene meno -secondo la su richiamata disciplina istitutiva- la stessa materia determinativa della base imponibile.
Non varrebbe obiettare, con il Comune, che l'iscrizione in categoria catastale F/2 si presterebbe, secondo tale interpretazione, a facile elusione dell'imposta mediante qualificazione catastale come 'collabenti' di fabbricati invece ancora suscettibili di apprezzabile rilievo economico ed appetibilità commerciale.
In tale situazione, certamente possibile, sussisterebbero infatti i presupposti per impugnare tale classificazione, facendone emergere la sua difformità rispetto allo stato di fatto; e ciò tenendo anche presente quanto stabilito dalla nota 29439/2013 della Direzione Centrale Catasto e Cartografia dell'Agenzia delle Entrate, secondo la quale l'attribuzione della categoria in oggetto (tanto alle abitazioni quanto ai fabbricati produttivi) "non è ammissibile quando l'unità immobiliare è censibile in un'altra categoria, o quando l'unità non è individuabile o perimetrabile".
Ora, nel caso di specie non di questo si discute; dal momento che l'effettiva spettanza, agli immobili della ex-acciaieria, della classificazione catastale F/2 di collabenza da essi conseguita (con quanto ne deriva in ordine alla inesistenza di rendita ed alla inidoneità alla produzione di reddito imponibile) non è stata posta in discussione nemmeno dall'amministrazione comunale, così da costituire -quantomeno per l'annualità Ici di riferimento- un dato obiettivo e certo di causa.
Altro è a dire che, esclusa sul fabbricato, l'imposizione Ici dovrebbe colpire l'area di insistenza del fabbricato medesimo.
Si tratta di tesi che la commissione tributaria regionale ha ritenuto di accogliere osservando come, nella specie, vi fossero gli estremi per reputare "edificabile l'area già edificata"; e ciò in forza di un programma di fabbricazione e di un decreto assessoriale "che consentono per gli opifici industriali già esistenti interventi di manutenzione".
Questa soluzione non è giuridicamente corretta.
Va infatti considerato che gli elementi della fattispecie impositiva sono prestabiliti dalla legge secondo criteri di certezza e tassatività, e che -nel caso dell'Ici- la legge sottopone ad imposta (art.1 d.lgs. 504/1992) unicamente (il possesso di) queste tre ben definite tipologie di beni immobili: fabbricati, aree fabbricabili, terreni agricoli.
Come sì è detto, il fabbricato iscritto in categoria catastale F/2 non cessa di essere tale sol perché collabente e privo di rendita; lo stato di collabenza ed improduttività di reddito, in altri termini, non fa venir meno in capo all'immobile -fino all'eventuale sua completa demolizione- la tipologia normativa dì 'fabbricato'. Tanto è vero che la mancata imposizione si giustifica, nella specie, non già per assenza di 'presupposto' ex arti cit., ma per assenza di 'base imponibile' (valore economico pari a zero) ex art. 5 cit..
Sennonché, esclusa la rilevanza tassabile del fabbricato collabente, l'imposizione Ici non potrebbe essere 'recuperata' dall'amministrazione comunale facendo ricorso ad una base imponibile tutt'affatto diversa: quella attribuibile all'area di insistenza del fabbricato. Ciò perché quest'ultima non rientra in nessuno dei presupposti Ici, trattandosi all'evidenza di area già edificata, e dunque non di area edificabile.
L'inconciliabilità fra queste due ultime nozioni non è solo concettuale, ma anche giuridica; dal momento che, diversamente ragionando, si verrebbe inammissibilmente ad introdurre nell'ordinamento -in via interpretativa- un nuovo ed ulteriore presupposto d'imposta, costituito appunto dall'"area edificata".
In tal senso si è già pronunciata questa corte di cassazione (sent. n. 4308/2010) la quale -investita di una fattispecie analoga alla presente- ha ritenuto che la decisione del giudice di secondo grado, volta a consentire il ricalcolo dell'Ici sulla base del valore attribuito all'area edificabile sulla quale sussisteva un fabbricato fatiscente, non potesse ritenersi corretta; dal momento che "non sono parificabili, per scelta del legislatore, l'ipotesi dell'area risultante dalla demolizione di un rudere e quella dell'immobile dichiarato inagibile ma non demolito; con la conseguenza che, in tale ultima ipotesi, il giudice di merito non può stabilire una categoria nuova ed ulteriore rispetto a quelle previste dal legislatore".
Osserva il Comune che, come rilevato dal giudice di appello, l'area già sede della ex-acciaieria può essere fatta oggetto di interventi edilizi di recupero e manutenzione straordinaria, sebbene limitati alla conformazione originaria ed alla volumetria esistente; e che, in ragione di ciò, essa mantiene una apprezzabile appetibilità commerciale, tanto da poter essere destinata ad impieghi edilizi speculativi mediante, appunto, ricostituzione dei fabbricati fatiscenti.
Nel caso di specie è in effetti pacifico che i terreni dov'era situato l'opificio dismesso, ancorché ricadenti in un più ampio ambito destinato a verde agricolo ('Zona E'), mantenevano, in base al PRG, la pregressa destinazione urbanistica di impiego produttivo- industriale, sebbene per la sola realizzazione di interventi di manutenzione; e tuttavia l'argomento dedotto dal Comune non può dirsi dirimente.
Va intanto considerato che la presente controversia ha ad oggetto, non già il valore commerciale ipoteticamente attribuibile all'area in questione nella prospettiva dinamica della sua futura valorizzazione edilizia ed urbanistica, ma soltanto i presupposti dell'imposizione Ici relativi ad una determinata annualità (2002).
Sicché non sembra che possa qui prescindersi dal dato oggettivo e pacifico in uso, secondo cui in tale annualità (ferma restando la riconsiderazione della fondatezza della pretesa impositiva del Comune con riguardo ad annualità successive, nel corso delle quali quella valorizzazione abbia, in ipotesi, trovato sbocco concreto), si verteva appunto e soltanto di un fabbricato collabente fatto oggetto di conforme ed incontestata iscrizione catastale; non dedotto in alcun intervento in corso, né in alcuna convenzione o pratica amministrativa pendente di recupero e valorizzazione edilizia (con conseguente esclusione altresì dell'ipotesi di cui al 6° co. dell'art. 5 d.lgs. 504/1992).
Oltre a ciò, deve comunque considerarsi errato lo stesso richiamo alla edificabilità dell'area di insistenza del fabbricato fatiscente.
Soccorre, in proposito, quanto già osservato -con riguardo ad immobili della Acciaieria di Sicilia spa e siti in Campofelíce di Roccella- da Cass. ord. nn. 20160-3/14 (Ici 2003-2006); secondo cui "non può essere considerata edificabile l'area inserita dallo strumento urbanistico nella zona omogenea A 'residenziale storica di risanamento conservativo' ancorché per tale area la normativa comunale preveda solo interventi edilizi di recupero e risanamento delle costruzioni esistenti, senza possibilità di incrementi volumetrici".
Si tratta di conclusione armonica rispetto all'indirizzo di legittimità formatosi in materia di plusvalenze reddituali realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria, secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione stessa [art. 81, comma 1, lett. B), T.U.I.R., ora art. 67]: Cass. nn. 15631/2014; 4150/2014; 15321/2013.
I motivi di ricorso in esame vanno pertanto accolti, mediante affermazione del principio secondo cui:
   a. il fabbricato collabente iscritto in conforme categoria catastale F/2 si sottrae ad imposizione Ici; e ciò non per assenza del presupposto dell'imposta (art. 1 d.lgs. 504/1992), ma per azzeramento della base imponibile (art. 5 d.lgs. cit.), stante la mancata attribuzione di rendita e l'incapacità di produrre ordinariamente un reddito proprio;
   b. la mancata imposizione Ici del fabbricato collabente non può essere recuperata dall'amministrazione comunale prendendo a riferimento la base imponibile costituita dal valore venale dell'area sulla quale esso insiste, posto che la legge prevede l'imposizione Ici (oltre che dei fabbricati e dei terreni agricoli) dell'area edificabile, non anche di quella già edificata;
   c. anche ai fini Ici, come in materia di plusvalenze reddituali da cessione di area edificabile, non può essere considerata tale l'area inserita dallo strumento urbanistico in zona di risanamento conservativo per la quale la normativa comunale preveda solo interventi edilizi di recupero e risanamento delle costruzioni già esistenti, senza possibilità di incrementi volumetrici (Corte di Cassazione, Sez. V civile, sentenza 19.07.2017 n. 17815).

EDILIZIA PRIVATA: I diritti edificatori.
DOMANDA:
Vorremmo sapere se i cosiddetti diritti edificatori, ossia quelle cubature non legate ad una specifica area edificabile ma che possono essere utilizzate in altre zone del territorio comunale oppure essere acquistate e vendute, siano o meno soggette ad IMU ed eventualmente in che misura.
RISPOSTA:
Il diritto urbanistico statale o regionale prevede diversi istituti giuridici volti a trasferire le capacità edificatorie, che sono suscettibili di incidere sul valore venale dell’area fabbricabile, tra i quali si menzionano i seguenti:
   - Trasferimento di cubatura; in virtù delle prescrizioni dello strumento urbanistico, è possibile cedere una quota di cubatura edificabile per consentire ad un altro soggetto di disporre della minima estensione di terreno richiesta per l’edificazione, oppure di realizzare una volumetria maggiore di quella consentita dalla superficie del suo fondo,
   - Traslazione del diritto ad edificare; il titolare del diritto ad edificare già assentito (tramite permesso di costruire o altro titolo), quando non possa più esercitare tale diritto a causa di un sopravvenuto vincolo non urbanistico (ad esempio, di tipo paesaggistico), ha facoltà di chiedere di esercitarlo su un’altra area del territorio comunale, della quale abbia disponibilità,
   - Diritto di rilocalizzazione, in base al quale il proprietario di un edificio, che dovrà essere demolito, o la cui esistenza è incompatibile con la realizzazione di opere pubbliche, potrà ricostruirlo in un’altra zona di sua proprietà nell’ambito dello stesso comune, anche in deroga alle limitazioni derivanti dal piano regolatore generale. Il diritto, con il consenso del comune, è trasferibile a terzi.
La natura di tali diritti è stata a lungo controversa; a proposito del diritto di rilocalizzazione previsto dalla legge regionale dell’Emilia Romagna, n. 38 del 01.12.1998, l’Agenzia delle Entrate, con R.M. 233/E del 20.08.2009 ha chiarito che esso è strutturalmente assimilabile alla categoria dei diritti reali di godimento. E’ questa la strada seguita recentemente dal legislatore: l’art. 5, co. 3, del d.l. 70/2011 ha stabilito la trascrivibilità nei registri immobiliari dei contratti che trasferiscono, costituiscono o modificano i diritti edificatori comunque denominati, integrando le previsioni dell’art. 2643 c.c.
In ogni caso, il trasferimento dei diritti edificatori ha effetto sulla determinazione dell'IMU: con tali negozi giuridici, si modifica la valutazione del suolo fabbricabile, la cui base imponibile è determinata anche in funzione delle potenzialità edificatorie; i diritti trasferiti non costituiscono un’area fabbricabile autonoma, ma viene inciso, unicamente, il valore venale dei terreni interessati. In conclusione, i diritti edificatori non hanno una tassazione autonoma ma sono rilevanti nella valutazione dell’area fabbricabile, quando sono ad essa legati (link a www.ancirisponde.ancitel.it).

TRIBUTI: Notifiche a mezzo posta, un pieno di insidie. Dalle notifiche a mezzo posta degli atti tributari un pieno di insidie per i contribuenti.
Secondo una recentissima sentenza della Corte di Cassazione alle notifiche fiscali si applica infatti la disposizione contenuta nell'articolo 1335 del codice civile secondo la quale «ogni dichiarazione diretta a una determinata persona si reputa conosciuta nel momento in cui giunge all'indirizzo del destinatario, se questi non prova di essere stato, senza sua colpa, nell'impossibilità di averne notizia».
Se questa tesi dei giudici di legittimità (Sez. V civile) contenuta nella sentenza 26.04.2017 n. 10245, dovesse affermarsi, ne deriverebbero gravi conseguenze per i contribuenti.
In quanto si verrebbe ad affermare che la notifica è giunta a buon fine anche quando l'atto venga consegnato ad un soggetto che si trovi in loco del tutto per caso, come un conoscente del figlio del destinatario oppure, al limite, a chi si è introdotto abusivamente nella proprietà altrui. Ponendo sul destinatario l'onere della prova -difficile e quasi diabolica- di essere stato senza colpa nell'impossibilità di avere notizia della circostanza.
In ambito tributario infatti a seguito della notifica scatta un breve termine entro il quale il debitore deve contestare nelle forme di legge la pretesa del Fisco (in genere ricorrendo alla giustizia tributaria); se egli resta inerte la pretesa fiscale si «consolida», cioè si ha per definitivamente accertata.
Di qui l'enorme rilievo che assumono del diritto tributario le norme sulla notifica degli atti impositivi.
Per quanto sopra illustrato molto spesso accade che il contribuente venga a conoscenza della pretesa fiscale solo quando inizia la procedura di riscossione coattiva. E in quel momento affermi di non aver avuto notizia dell'atto di accertamento. Ma questa sua asserita ignoranza è irrilevante se l'atto impositivo è stato notificato, secondo regole e prassi che tendono ad avvantaggiare il Fisco, ad esempio consentendogli di ricorre al servizio postale; né è necessaria la prova che il contribuente abbia ricevuto materialmente l'atto impositivo, ma è sufficiente che esso sia giunto in un'area, come la buca delle lettere, ove il contribuente avrebbe potuto prenderne visione; o a mani di una persona che si può presumere gli consegni la missiva.
Legge e regolamento postale individuano poi i soggetti cui l'atto inviato per posta può essere consegnato; si tratta di un elenco piuttosto ampio, ma ove la consegna avvenga a chi non ha alcun legame con il contribuente e con il luogo della notifica, sarebbe logico ritenere che la notifica non sia andata a buon fine.
Nei rapporti di diritto civile invece il creditore non è collocato in una posizione istituzionale di vantaggio rispetto al debitore, e perciò la notifica informa soltanto il debitore di quanto da lui si pretende; ed impedisce il venir meno del diritto (per prescrizione o decadenza). Ma il debitore non ha, di regola, alcun onere di replicare alla richiesta pervenutagli. E se il creditore vorrà realizzare il suo diritto dovrà rivolgersi al giudice, avanti al quale il debitore potrà difendersi.
Dunque nei rapporti privati la applicazione dell'art. 1335 del codice civile produce effetti limitati Mentre l'applicazione del medesimo principio alla notifica degli atti tributari produce effetti negativi dirompenti per il presunto debitore. E simile applicazione estensiva dell'art. 1335 pare tradisca la funzione della norma, che è, inserita nel libro quarto (delle obbligazioni) nel capo II (dei contratti in generale) del codice civile; e quindi non è stata concepita per regolare un rapporto pubblicistico come quello tributario, che è fondato non sul consenso contrattuale, bensì sul potere impositivo dello Stato (articolo ItaliaOggi Sette del 29.05.2017).

TRIBUTI: Giurisdizione del giudice tributario per le controversie sulla restituzione di canoni per installazione di mezzi pubblicitari non dovuti.
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Giurisdizione – Pubblicità – Canone installazione di mezzi pubblicitari – Restituzione somma indebitamente versata – Diniego del Comune – Controversia – Art. 19, comma 1, lett. g), d.lgs. n. 546 del 1992 – Giurisdizione giudice tributario.
Rientra nella giurisdizione del giudice tributario, ai sensi dell’art. 19, comma 1, lett. g), d.lgs. 31.12.1992, n. 546, la controversia avente ad oggetto il diniego, opposto da un Comune, restituzione del canone, previsto dall'art. 62, d.lgs. 31.12.1997, n. 446, di installazione dei mezzi pubblicitari, asseritamente versato in eccedenza al dovuto nel periodo 2005/2013, costituendo una mera variante dell'imposta comunale sulla pubblicità e conservando, quindi, la qualifica di tributo propria di quest'ultima (1).
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   (1) Ad avviso del Tar sussiste quindi la giurisdizione del giudice tributario ai sensi dell’art. 19, comma 1, lett. g, d.lgs. 31.12.1992, n. 546, il quale annovera tra gli atti impugnabili innanzi alla Commissione tributaria “il rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie ed interessi o altri accessori non dovuti”.
Il Tar ha escluso possa richiamarsi, a sostegno della propria giurisdizione, l’indirizzo giurisprudenziale secondo cui deve essere affermata la giurisdizione del giudice amministrativo in materia di impugnazione di regolamenti o di deliberazioni comunali di determinazione delle tariffe relative agli impianti pubblicitari, in quanto il ricorso in questione si incentra sulla natura indebita del pregresso pagamento del tributo e sull’obbligo di restituzione da parte del Comune, stante la dedotta illegittimità del canone fissato relativamente al periodo 2005/2013 (TAR Toscana, Sez. I, sentenza 20.03.2017 n. 438 - commento tratto da e link a www.giustizia-amministrativa.it).

ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: La violazione di circolari ministeriali non può costituire motivo di ricorso per cassazione sotto il profilo della violazione di legge; posto che esse non contengono norme di diritto, bensì mere disposizioni di indirizzo uniforme interno all'Amministrazione da cui promanano.
Caratteristiche, queste, che ne evidenziano la natura di meri atti amministrativi non provvedimentali, e che escludono che esse possano fondare posizioni di diritto soggettivo in capo a soggetti esterni all'Amministrazione stessa.
A questa regola non si sottraggono le circolari dell'Amministrazione Finanziaria (del resto priva di poteri discrezionali nella determinazione delle imposte dovute, regolata per legge), le quali non vincolano né i contribuenti né i giudici; così da risultare, appunto, anch'esse esenti dal controllo di legittimità
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§ 3. Con il terzo motivo di ricorso ci si duole di violazione o falsa applicazione della circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 6/E del 06.02.2007, e dell'articolo 52 decreto legislativo 446/1997 (potestà regolamentare dei Comuni in materia di tributi locali); per avere la Commissione Tributaria Regionale ritenuto legittimo l'avviso di rettifica, nonostante che quest'ultimo -in violazione della circolare- si fosse basato, nella stima non di un fabbricato ma di un'area edificabile non urbanizzata, sui listini OMI, invece che sulle valutazioni rese dai Comuni a fini ICI.
La censura è inammissibile nella parte in cui intende far valere la violazione della circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 6/E del 06.02.2007; è invece infondata nella parte in cui deduce la violazione o falsa applicazione della disciplina legislativa in materia di determinazione del valore venale degli immobili e dei diritti reali immobiliari.
Per quanto concerne il primo aspetto, va qui riaffermato che la violazione di circolari ministeriali non può costituire motivo di ricorso per cassazione sotto il profilo della violazione di legge; posto che esse non contengono norme di diritto, bensì mere disposizioni di indirizzo uniforme interno all'Amministrazione da cui promanano.
Caratteristiche, queste, che ne evidenziano la natura di meri atti amministrativi non provvedimentali, e che escludono che esse possano fondare posizioni di diritto soggettivo in capo a soggetti esterni all'Amministrazione stessa. A questa regola non si sottraggono le circolari dell'Amministrazione Finanziaria (del resto priva di poteri discrezionali nella determinazione delle imposte dovute, regolata per legge), le quali non vincolano né i contribuenti né i giudici; così da risultare, appunto, anch'esse esenti dal controllo di legittimità (Cass. n. 16612/2008; n. 11449/2005).
Né può omettersi di considerare come la stessa circolare qui invocata dai contribuenti comunque dettasse, nell'indicazione dei parametri valutativi di fabbricati e terreni edificabili, prescrizioni puramente indicative e non cogenti nemmeno per gli stessi uffici accertatori destinatari: "per le aree fabbricabili, gli uffici 'potranno' fare riferimento alle determinazioni di valore eventualmente adottate dai Comuni ..." (Corte di Cassazione, Sez. V civile, sentenza 08.03.2017 n. 5937).

TRIBUTI: Tari, giudici senza poteri su agevolazioni e sconti.
Il giudice non può sostituirsi all'amministrazione comunale nella scelta di concedere sconti, agevolazioni, riduzioni e esenzioni Tari. Spetta al comune il potere di riconoscere con regolamento eventuali benefici fiscali. La commissione tributaria può solo censurare le norme regolamentari in presenza di macroscopiche violazioni di legge.
E quanto ha affermato la Ctr di Firenze, Sez. X, con la sentenza 09.02.2017 n. 375.
Dunque, per il giudice d'appello non è possibile riconoscere un'agevolazione per la tassa rifiuti se l'amministrazione non l'ha prevista nel regolamento e può censurare il suo comportamento solo se rileva una violazione di legge.
Il regolamento della tassa rifiuti deliberato dal comune di Campo nell'Elba è stato ritenuto in linea con le previsioni di legge dalla commissione regionale «in considerazione del fatto che la normativa consente ai comuni una certa discrezionalità in ordine alla possibilità di prevedere sconti, agevolazioni, riduzioni e esenzioni. Nell'ambito di tale potere discrezionale, il suo esercizio parrebbe quindi essere censurabile solo in presenza di macroscopiche violazioni di legge che nel caso in esame non è dato ravvisare».
In effetti, le amministrazioni comunali hanno ampi poteri sui benefici fiscali per il tributo sui rifiuti. Oltre alle agevolazioni che devono essere assicurate ai contribuenti ex lege, gli enti hanno la facoltà di concedere riduzioni tariffarie e esenzioni tendenzialmente legate alla minore produzione di rifiuti. Possono stabilire con regolamento riduzioni tariffare, senza limiti, e esenzioni anche legate al reddito familiare. Le agevolazioni Tari, infatti, possono essere collegate alla capacità contributiva dei contribuenti, desunta dagli indicatori della situazione economica (Isee). L'articolo 1 della legge di Stabilità 2014 (147/2013) consente di ridurre il carico del prelievo in capo a soggetti in condizioni di difficoltà economico-sociale.
La concessione di agevolazioni facoltative non è limitata alle riduzioni, ma può arrivare fino alle esenzioni. Possono essere deliberate riduzioni tariffarie che, a differenza della Tares, non sono più soggette alla soglia massima del 30%, o esenzioni per particolari situazioni espressamente individuate dalla legge. Le riduzioni della tassa per il servizio di smaltimento possono essere riconosciute in presenza di situazioni in cui si presume che vi sia una minore capacità di produzione di rifiuti (articolo ItaliaOggi del 22.02.2017).

TRIBUTI: La classificazione catastale decide l'esenzione. Cassazione sull'ici. rilevanza all'autocertificazione presentata da una coop.
L'esenzione Ici spetta per i fabbricati strumentali all'attività agricola solo se sono inquadrati catastalmente nella categoria D/10.
Lo ha ribadito la Corte di Cassazione - Sez. V civile, che ha però dato rilevanza all'autocertificazione presentata sul possesso dei requisiti da parte di una società cooperativa per i 5 anni precedenti, ancorché l'istanza di variazione catastale in categoria D/10 fosse stata presentata 2 anni dopo (2009) rispetto all'anno d'imposta accertato dal comune (2007).
Infatti con la sentenza 27.01.2017 n. 2115 ha respinto il ricorso della cooperativa e ha sostenuto che per avere diritto all'esenzione Ici non conta che il fabbricato sia strumentale all'attività agricola, ma è necessario che sia classificato nella categoria D/10; mentre con la sentenza 08.02.2017 n. 3350, pur affermando questa regola, ha accolto il ricorso proposto dalla stessa società cooperativa, per la medesima annualità, anche se le controparti erano due comuni diversi, facendo leva sull'autocertificazione. In entrambi i casi decisi gli immobili erano iscritti nella categoria D/8.
I giudici di legittimità hanno ritenuto che l'istanza di variazione catastale nella categoria D/10 presentata nel 2009 potesse avere efficacia nel 2007, nonostante l'immobile fosse inquadrato nella categoria D/8, in presenza di un'autocertificazione attestante il possesso dei requisiti, alla quale è stata riconosciuta un'efficacia retroattiva ai fini del classamento.
Questo vuol dire che la società cooperativa ha autocertificato una data situazione che si pone in palese contrasto con l'istanza di variazione catastale presentata nel 2009 all'Agenzia del territorio e, soprattutto, con la classificazione catastale che il fabbricato aveva nell'anno d'imposta accertato (2007).
Il principio che si ricava dalle due pronunce in commento è che 2 casi analoghi possono essere trattati dallo stesso giudice in maniera diversa. Va posto in rilievo che agli immobili accertati, che hanno formato oggetto delle pronunce della Cassazione, era stata attribuita la stessa categoria catastale (D/8).
Del resto sulla materia de qua la Cassazione, anche di recente, ha cambiato posizione sui requisiti per fruire del trattamento agevolato Ici sui fabbricati rurali e ha rivisto la tesi espressa con alcune pronunce emanate nel 2015. Con la sentenza 16179/2016 ha chiarito che vanno ritenute isolate le pronunce del 2015 con le quali aveva ritenuto esenti dall'imposta comunale i fabbricati rurali, in presenza dei requisiti di legge, a prescindere dal loro inquadramento catastale. Dunque, ha stabilito che non va dato seguito alle sentenze con le quali è stato sostenuto che conta solo la ruralità degli immobili per avere diritto ai benefici fiscali.
I possessori di fabbricati utilizzati per l'esercizio dell'attività agricola possono reclamare l'esenzione Ici solo se hanno ottenuto l'iscrizione catastale di questi immobili nelle categorie A/6 (destinati ad abitazione) o D/10 (destinati alla manipolazione, trasformazione e vendita di prodotti agricoli). Ciò costituisce «un presupposto necessario ed indefettibile» per l'esclusione del fabbricato dall'assoggettamento all'Ici (articolo ItaliaOggi del 16.02.2017).

TRIBUTI: Autotutela tributaria su avviso accertamento ICI.
In materia tributaria, il potere dell'amministrazione di provvedere in via di autotutela all'annullamento o alla revoca degli atti illegittimi o infondati è normato dall'art. 2-quater, D.L. n. 564/1994. Nel potere di annullamento o di revoca deve intendersi compreso anche il potere di disporre la sospensione degli effetti dell'atto che appaia illegittimo o infondato (commi da 1-bis ad 1-quinquies).
La giurisprudenza precisa che l'esercizio dell'autotutela, nell'ambito del diritto tributario, incontra un limite -oltre che nell'avvenuta formazione del giudicato sull'atto viziato- nel decorso del termine decadenziale fissato per l'accertamento.
La presentazione dell'istanza di sospensione in autotutela non sospende i termini per proporre ricorso al Giudice tributario; parimenti, si ritiene che l'esercizio dell'autotutela sospensiva, ex art. 2-quater, comma 1-quinquies, D.L. n. 564/1994, non possa sospendere i termini per impugnare, attesa l'indisponibilità di detti termini perentori.
Il Comune riferisce di aver notificato (in data 08.08.2016) un avviso di accertamento per omesso versamento ICI 2011, fondato sul processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, verbale sottoposto a giudizio penale, allo stato in grado di appello.
Il legale del contribuente chiede al Comune di sospendere l'avviso di accertamento in autotutela 'ai soli fini della sua sospensione esecutiva', in attesa che sul processo verbale di constatazione si formi il giudicato, necessario, a suo dire, per aversi valido presupposto dell'avviso di accertamento, e al fine di evitare, nel frattempo, ulteriori attività giurisdizionali in sede tributaria. Il Comune chiede, dunque, se la sospensione dell'avviso di accertamento possa rientrare nell'istituto dell'autotutela e se, concedendola, possa incorrere nella decadenza della fase accertativa [1] (al 31.12.2016, a fronte della probabile udienza penale nel 2017).
Il Comune chiede inoltre se il contribuente non debba comunque proporre ricorso contro l'avviso di accertamento notificato, stante la perentorietà dei termini al riguardo.
In via preliminare, si precisa che l'attività di consulenza giuridico-amministrativa svolta da questo Servizio a favore degli enti locali è finalizzata a fornire un'illustrazione degli istituti giuridici nell'ambito dei quali sono riconducibili le specifiche fattispecie prospettate, fermo restando che compete all'amministrazione procedente determinarsi in ordine alle scelte concrete da adottare caso per caso.
In via meramente collaborativa, si esprimono pertanto alcune considerazioni di carattere generale.
In materia tributaria, il potere dell'amministrazione di provvedere in via di autotutela all'annullamento d'ufficio o alla revoca, anche in pendenza di giudizio o in caso di non impugnabilità [2], degli atti illegittimi o infondati, è espressamente riconosciuto dall'art. 2-quater, D.L. n. 564/1994 (comma 1).
Specificamente, la sospensione in autotutela degli effetti dell'atto è normata dalle previsioni aggiunte all'art. 2-quater dall'art. 27, c. 1, L. 18.02.1999, n. 28, che è utile riportare:
   - comma 1-bis: nel potere di annullamento o di revoca di cui al comma 1 deve intendersi compreso anche il potere di disporre la sospensione degli effetti dell'atto che appaia illegittimo o infondato;
   - comma 1-ter: le regioni, le province e i comuni indicano, secondo i rispettivi ordinamenti, gli organi competenti per l'esercizio dei poteri indicati dai commi 1 e 1-bis relativamente agli atti concernenti i tributi di loro competenza;
   - comma 1-quater: in caso di pendenza del giudizio, la sospensione degli effetti cessa con la pubblicazione della sentenza;
   - comma 1-quinquies: la sospensione degli effetti dell'atto disposta anteriormente alla proposizione del ricorso giurisdizionale cessa con la notificazione, da parte dello stesso organo, di un nuovo atto, modificativo o confermativo di quello sospeso; il contribuente può impugnare, insieme a quest'ultimo, anche l'atto modificato o confermato.
Ciò premesso, si osserva che l'esercizio dell'autotutela sospensiva ha lo scopo di impedire che l'atto, per il quale esiste il sospetto di illegittimità o di infondatezza, possa produrre i suoi effetti durante il procedimento di riesame, in modo da evitare, da un lato, che si produca un danno presumibilmente ingiusto al contribuente e, dall'altro, che l'atto sia annullato prima del completamento di tutte le necessarie indagini [3].
Come rilevato dall'Agenzia delle entrate [4], il potere di sospendere l'efficacia dell'atto è infatti strumentale a quello di annullamento: gli uffici devono pertanto valutare le concrete possibilità che l'atto sia revocato o annullato in via amministrativa o contenziosa ed il pericolo per il contribuente di subire un danno grave ed irreparabile a seguito dell'esecuzione dello stesso.
L'accertamento della sussistenza dei presupposti dell'autotutela tributaria, in cui è compresa quella sospensiva, espressamente prevista qualora l'atto 'appaia illegittimo o infondato' [5] (comma 1-bis), è rimesso alla valutazione discrezionale dell'Ente [6].
La sospensione dell'efficacia esecutiva dell'atto che appaia illegittimo o infondato incide solo provvisoriamente sugli effetti dell'atto impositivo. Ai sensi del comma 1-quinquies dell'art. 2-quater, la sospensione degli effetti dell'atto disposta anteriormente alla proposizione del ricorso giurisdizionale cessa con la notificazione di un nuovo atto, modificativo o confermativo di quello sospeso. Tale cessazione si produce anche quando intervenga un atto consistente nella mera eliminazione dell'atto illegittimo o infondato senza l'emissione di un nuovo atto impositivo.
Come affermato dalla giurisprudenza, nell'ambito del diritto tributario l'esercizio del potere di autotutela incontra un limite -oltre che nell'avvenuta formazione del giudicato sull'atto viziato- nel decorso del termine decadenziale fissato per l'accertamento [7].
In particolare, l'esercizio del potere di autotutela non implica consumazione del potere impositivo, sicché rimosso con effetto 'ex tunc' l'atto di accertamento illegittimo od infondato, l'Amministrazione finanziaria conserva ed anzi è tenuta ad esercitare la potestà impositiva, rispetto alla quale incontra i limiti del termine decadenziale previsto per la notifica degli avvisi di accertamento [8].
Per quanto riguarda la diversa questione del rapporto tra procedimento amministrativo di accertamento tributario e processo penale [9], si osserva, in via generale, quanto segue.
La Corte di Cassazione [10] ha affermato l'utilizzabilità in sede tributaria degli elementi raccolti dalla Guardia di Finanza a carico del contribuente, nell'ambito di indagini penali. In particolare, il processo verbale di constatazione ha valore probatorio, in sede tributaria, ai sensi dell'art. 2700 c.c. [11], quanto ai fatti in esso descritti.
E di interesse si rivela il percorso argomentativo della Suprema Corte. Ed invero, in quella sede, ove il punto controverso era il fatto che i militari avessero acquisito gli elementi rilevanti ai fini fiscali senza il necessario rispetto delle garanzie difensive prescritte per il procedimento penale, la Corte di Cassazione ha affermato che l'emersione di indizi di reato, e dunque la rilevanza penale degli accertamenti tributari, non vanifica il valore probatorio del processo verbale di constatazione in sede tributaria, in ragione del principio dell'autonomia del procedimento penale rispetto alle procedure dell'accertamento tributario, già sancito, in linea di principio, nel D.L. n. 429 del 1982, art. 12, e confermato dal D.Lgs. 10.03.2000, n. 74, art. 20 [12], in armonia con le disposizioni generali dettate dagli artt. 2 e 654 c.p.p. e 220 disp. att. c.p.p. [13].
Inoltre, muovendo dal principio dell'autonomia normato dall'art. 20, D.Lgs. n. 74/2000, la Corte di Cassazione ha altresì escluso l'automatica rilevanza del giudicato penale nel giudizio tributario. Il Giudice tributario non può estendere automaticamente gli effetti di una sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati fiscali, con riguardo all'azione accertatrice del singolo ufficio tributario, ancorché i fatti esaminati in sede penale siano quelli stessi che fondano l'accertamento, ma deve verificarne la rilevanza nell'ambito specifico in cui esso è destinato ad operare [14].
La pronuncia, seppur riferita al rapporto tra giudicato penale e giudizio tributario, sembrerebbe suscettiva di estendersi, in virtù del richiamo dell'art. 20, D.Lgs. n. 74/2000, anche al rapporto tra procedimento amministrativo tributario e giudicato penale.
Va, altresì, precisato che il D.Lgs. n. 74/2000 reca la 'Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25.06.1999, n. 205'. Peraltro, l'apprezzamento dei Giudici di legittimità del principio dell'autonomia ivi previsto (art. 20) in termini di continuità rispetto a quanto già sancito in linea di principio dal D.L. n. 429/1982 [15], e di coerenza con le disposizioni generali codicistiche [16], sembrerebbe poter far propendere, in un'ottica di interpretazione sistematica, per la sua estensione generale nel contesto dei procedimenti amministrativi di accertamento tributario.
Per quanto concerne, infine, la necessità del rispetto da parte del contribuente dei termini previsti per l'impugnazione dell'avviso di accertamento, si rileva che la presentazione dell'istanza di sospensione in autotutela non sospende i termini per proporre ricorso al Giudice [17]. Parimenti, si ritiene che l'esercizio dell'autotutela sospensiva, ex art. 2-quater, comma 1-quinquies, D.L. n. 564/1994, non possa sospendere i termini per impugnare, attesa l'indisponibilità di detti termini perentori [18].
La Suprema Corte -se pur in un caso di silenzio opposto dall'amministrazione sull'istanza di autotutela, e quindi di mancato esercizio dell'autotutela- ha affermato che l'efficacia ed esecutività del provvedimento impositivo è condizionata soltanto al decorso del termine previsto dalla legge per l'impugnazione che, in quanto termine di decadenza, può essere validamente interrotto esclusivamente con il compimento dell'atto (proposizione del ricorso) previsto espressamente dalla legge (art. 2964 c.c.) [19].
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[1] Ai sensi dell'art. 1, comma 161, L. n. 296/2006, gli enti locali notificano gli avvisi di accertamento, in rettifica e d'ufficio, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati.
[2] L'autotutela tributaria è possibile anche se l'atto è divenuto ormai definitivo per avvenuto decorso dei termini per impugnare (Cfr. Stefano Compagno, I limiti all'autotutela tributaria su atti non impugnabili, in Diritto&Diritti, settembre 2002).
[3] Cfr. Agenzia delle entrate, Direzione Regionale della Calabria, Catanzaro 29.12.2010, n. 24477.
[4] Si veda Agenzia delle entrate, Direzione centrale Normativa e Contenzioso, risoluzione 07.02.2007, n. 21, sia pure con specifico riferimento alla sospensione della riscossione, ai sensi dell'art. 39 DPR 602/1973, in cui si precisa che 'ancor prima di accordare la sospensione della riscossione, che deve essere richiesta nell'ambito della procedura di autotutela, gli Uffici sono tenuti a valutare le concrete possibilità che l'atto che ha dato origine all'iscrizione al ruolo sia revocato o annullato in via amministrativa o contenziosa (valutazione del c.d. fumus boni juris). Inoltre occorre valutare il pericolo per il contribuente di subire un danno grave ed irreparabile a seguito della riscossione coattiva (c.d. periculum in mora).'.
[5] L'illegittimità riguarda gli errori che attengono agli aspetti procedimentali dell'attività istruttoria o alla formale redazione dell'atto, nonché gli errori di diritto (c.d. vizi dell'atto). L'infondatezza, invece, attiene agli errori sui fatti oggetto d'imposizione ed alle questioni estimative inerenti alla qualificazione e/o quantificazione della materia imponibile (c.d. vizi della pretesa). Cfr. Agenzia delle entrate, Direzione Regionale della Calabria, n. 24477/2010, cit..
[6] La natura eminentemente discrezionale dell'autotutela tributaria è rimarcata dalla Corte di cassazione, che precisa che la posizione del contribuente in ordine ad un atto di autotutela non costituisce diritto soggettivo ma interesse legittimo, e può trovare tutela nell'ambito della giurisdizione tributaria, ove il sindacato del giudice dovrà limitarsi alla legittimità dell'operato dell'amministrazione (anche in caso di inerzia) e non al merito, non essendo possibile la sostituzione del Giudice tributario all'Amministrazione nell'adozione di un atto di autotutela. (Cass. civ, sez. trib., 29.12.2010, n. 26313. Conformi: Cass. civ, sez. un., 27.03.2007, n. 7388).
Inoltre -afferma Cass. civ. n. 26814/2014, cit.- tanto l'istanza di autotutela, quanto il silenzio opposto dall'Amministrazione finanziaria, così come la sua impugnazione (ove si voglia propendere per la sua impugnabilità, secondo i ragionamenti giurisprudenziali nella sentenza riassunti) non possono in alcun modo spiegare effetti sul rapporto tributario fondato sull'avviso di accertamento, destinato a divenire definitivo ed incontestabile in difetto della tempestiva impugnazione, nel termine di decadenza previsto dall'art. 21, c. 1, D.Lgs. n. 546/1992 (Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta nell'art. 30 della legge 30.12.1991, n. 413). L'efficacia ed esecutività del provvedimento impositivo -precisa la Suprema Corte- è condizionata soltanto al decorso del termine previsto dalla legge per la impugnazione che, in quanto termine di decadenza può essere validamente interrotto esclusivamente con il compimento dell'atto (proposizione del ricorso) previsto espressamente dalla legge (art. 2964 c.c.).
[7] Cass. civ., sez. trib., 26.03.2010, n. 7335; Cass. civ., sez. trib., 22.02.2002, n. 2531.
[8] Cass. civ., sez. trib., 08.10.2013, n. 22827, che richiama Cass. civ., sez. trib., 20.11.2006, n. 24620. Conforme, Cass. civ., sez. trib., 16.07.2003, n. 11114.
[9] Nel caso in esame, la richiesta di autotutela del contribuente è motivata dalla pendenza di un procedimento penale avente ad oggetto il processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, che -secondo quanto asserito- per costituire valido presupposto dell'avviso di accertamento dovrebbe essere accompagnato da una sentenza definitiva, rappresentando mero elemento investigativo di un'indagine condotta in autonomo giudizio.
[10] Cass. civ., sez. trib., 12.11.2010, n. 22984.
[11] Ai sensi dell'art. 2700 c.c. 'l'atto pubblico fa piena prova, fino a querela di falso, della provenienza del documento dal pubblico ufficiale che lo ha formato, nonché delle dichiarazioni delle parti e degli altri fatti che il pubblico ufficiale attesta avvenuti in sua presenza o da lui compiuti'.
[12] Ai sensi dell'art. 20 in argomento, 'Il procedimento amministrativo di accertamento ed il processo tributario non possono essere sospesi per la pendenza del procedimento penale avente ad oggetto i medesimi fatti o fatti dal cui accertamento comunque dipende la relativa definizione'.
[13] Cass. civ., n. 22984/2010, cit., osserva che gli artt. 2 c.p.p. e 654 c.p.p. affermano l'uno l'autonomia del giudice penale nel decidere incidenter tantum le questioni civili o amministrative, l'altro l'autonomia del giudice civile o amministrativo quando sia diverso il regime probatorio (anche Cass. civ., sez. trib., 27 febbraio 2013, n. 4924, rileva che il processo penale e il processo tributario poggiano su un sistema probatorio sostanzialmente diverso). L'art. 220 disp. att. c.p.p. impone l'obbligo del rispetto delle disposizioni del codice di procedura penale, quando nel corso di indagini ispettive emergano indizi di reato, ma soltanto ai fini della 'applicazione della legge penale'.
[14] Cass. civ., sez. trib., n. 4924/2013, cit..
[15] Recante 'Norme per la repressione della evasione in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto e per agevolare la definizione delle pendenze in materia tributaria'.
[16] Artt. 2 e 654 c.p.p. e 220 disp. att. c.p.p. richiamati dalla Suprema Corte.
[17] Cfr. Cass. civ., sez. trib., 18.12.2014, n. 26814, secondo cui l'istanza di autotutela non può spiegare effetti sul rapporto tributario fondato sull'avviso di accertamento, destinato a divenire definitivo ed incontestabile in difetto della tempestiva opposizione nel termine di decadenza previsto dall'art. 21, comma 1, del D.lgs. 546/1992.
[18] Così Baldassarre Gullo, L'autotutela sospensiva, uno strumento poco noto, su Fisco oggi, 14.01.2008; Pasquale Mirto, Manuale operativo per l'applicazione della IUC, Maggioli, 2014, pag. 355, secondo cui il comune può sospendere il pagamento di un atto di accertamento, ma non può sospendere i termini di impugnazione, in quanto essendo questi previsti dalla legge a pena di inammissibilità sono termini indisponibili dalle parti. Si segnala, peraltro, che parte della dottrina ritiene, in senso difforme, che si tratti di un istituto cui consegue in via di eccezione la sospensione dei termini per proporre ricorso giurisdizionale (Massimo Basilavecchia, Funzione impositiva e forme di tutela. Lezioni sul processo tributario, Giappichelli, 2013, p. 57; Augusto Fantozzi, Diritto tributario, Wolters Kluwer Italia, 2012, p. 1014).
[19] Cassazione civ., sez. trib., n. 26814/2014, cit. (21.10.2016 - link a www.regione.fvg.it).

TRIBUTI: Applicazione imposta comunale pubblicità ONLUS.
Il D.Lgs. n. 507/1993 disciplina, all'art. 5, il presupposto dell'imposta sulla pubblicità, nonché, agli artt. 16 e 17, le ipotesi di riduzione ed esenzione di tale tributo con particolare riferimento, tra gli altri, agli organismi che non perseguono finalità di lucro (tali sono le ONLUS).
In particolare, ai sensi dell'art. 5, D.Lgs. n. 507/1993, presupposto di applicazione dell'imposta sulla pubblicità è la diffusione di messaggi pubblicitari (comma 1): ai fini dell'imposizione si considerano rilevanti i messaggi diffusi nell'esercizio di una attività economica allo scopo di promuovere la domanda di beni o servizi, ovvero finalizzati a migliorare l'immagine del soggetto pubblicizzato (comma 2).
Ai sensi dell'art. 21, D.Lgs. n. 460/1997, gli enti locali possono prevedere in generale per le ONLUS l'esenzione dalla suddetta imposta sulla pubblicità.
Il Comune riferisce di aver ricevuto richiesta di esenzione permanente dal pagamento dell'imposta di pubblicità da parte di una associazione locale di donatori di sangue, di cui ha verificato la natura di ONLUS, e chiede se, avuto riguardo alle previsioni del D.Lgs. n. 460/1997 e a quelle del proprio regolamento in materia di pubblicità e pubbliche affissioni [1], possa essere disposta la riduzione o l'esenzione permanente dal tributo.
Si precisa che l'attività di consulenza di questo Servizio è finalizzata a fornire un supporto giuridico in generale agli enti locali, nella materia posta, che questi possono utilizzare per la soluzione dei casi concreti che si presentano al loro operare, in relazione alle loro specificità. In particolare, l'interpretazione e applicazione di norme regolamentari emanate dai comuni, nell'esercizio della loro potestà normativa, compete unicamente agli enti medesimi. Per cui, solo in via collaborativa, si esprimono le considerazioni che seguono.
L'art. 10, D.Lgs. n. 460/1997, precisa che sono organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) le associazioni, i comitati, le fondazioni, le società cooperative e gli altri enti di carattere privato, con o senza personalità giuridica, ove ricorrano i presupposti e le condizioni fissati dalla norma medesima.
Ai soggetti che, ai sensi dell'art. 10 richiamato, possono qualificarsi ONLUS, il legislatore ha riconosciuto particolari agevolazioni, soprattutto di carattere fiscale, subordinati alla necessaria iscrizione all'Anagrafe delle ONLUS (art. 11, D.Lgs. n. 460/1997).
Specificamente, in materia di tributi locali, l'art. 21, D.Lgs. n. 460/1997, prevede che i comuni, possono deliberare nei confronti delle ONLUS la riduzione o l'esenzione dal pagamento dei tributi di loro pertinenza e dai connessi adempimenti [2].
Per quanto concerne specificamente l'applicazione dell'imposta comunale sulla pubblicità ai soggetti ONLUS, il regolamento dell'Ente in materia di imposta di pubblicità e pubbliche affissioni, nello stralcio riportato nel quesito, relativo alla riduzione e all'esenzione dall'imposta, prevede, tra i casi di riduzione, quello 'per la pubblicità effettuata da comitati, associazioni, fondazioni ed ogni altro ente che non abbia finalità di lucro' [3], quali le ONLUS. Mentre, per quanto concerne l'esenzione, il regolamento comunale, così come riportato nel quesito, non sembra contemplare alcune ipotesi di esenzione per gli enti senza fini di lucro.
Sul piano dell'ordinamento statale, il D.Lgs. n. 507/1993 disciplina, agli artt. 16 e 17, le ipotesi, rispettivamente, di riduzione e di esenzione dell'imposta di pubblicità. La riduzione è prevista, tra l'altro, 'per la pubblicità effettuata da comitati, associazioni, fondazioni ed ogni altro ente che non abbia finalità di lucro' (art. 16). Può trattarsi, invero, della pubblicità mediante insegne, cartelli, locandine, targhe (Pubblicità ordinaria, di cui all'art. 12), oppure della pubblicità a mezzo striscioni (come riferito nel caso in esame), contemplata all'art. 15 (Pubblicità varia), assoggettata alla stessa tariffa prevista dall'art. 12.
Per quanto concerne, invece, le ipotesi di esenzione dall'imposta di cui si tratta, il D.Lgs. n. 507/1993 indica, con riferimento ai soggetti non aventi finalità di lucro, quella specifica per 'le insegne, le targhe e simili apposte per l'individuazione delle sedi di comitati, associazioni, fondazioni ed ogni altro ente che non persegua scopo di lucro' (art. 17, comma 1, lett. h).
In generale, emerge dalle norme richiamate come i soggetti non aventi fine di lucro possono essere destinatari della riduzione o dell'esenzione dall'imposta di pubblicità. La ricorrenza dei presupposti dell'una o dell'altra fattispecie deve essere valutata dagli enti in relazione alle particolarità dei casi concreti.
Con particolare riferimento al caso di specie, l'Ente osserva, peraltro, che sugli striscioni esposti dall'associazione locale (ONLUS) 'non viene pubblicizzata alcuna attività economica né evento di raccolta fondi'. Ne deriva la necessità che l'Ente valuti innanzitutto la ricorrenza del presupposto di applicazione dell'imposta di pubblicità, che, avuto riguardo al dettato normativo come esplicitato dalla giurisprudenza, sembra poggiare sulla natura economica dell'attività pubblicizzata. Ai sensi dell'art. 5, D.Lgs. n. 507/1993, infatti, presupposto dell'imposta sulla pubblicità è 'la diffusione di messaggi pubblicitari' (comma 1), e ai fini dell'imposizione si considerano rilevanti i messaggi diffusi nell'esercizio di una attività economica allo scopo di promuovere la domanda di beni o servizi, ovvero finalizzati a migliorare l'immagine del soggetto pubblicizzato (comma 2) [4]. La valutazione di un tanto, nel caso specifico, è rimessa all'autonomia dell'Ente.
Rimane ferma, ovviamente, la possibilità per l'Ente di prevedere in generale l'esenzione per le ONLUS espressamente del tributo locale di cui si tratta, in via regolamentare, ai sensi dell'art. 21, D.Lgs. n. 460/1997.
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[1] Ai sensi dell'art. 3, D.Lgs. 15.11.1993, n. 507 (Revisione ed armonizzazione dell'imposta comunale sulla pubblicità e del diritto sulle pubbliche affissioni, della tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche dei comuni e delle province nonché della tassa per lo smaltimento dei rifiuti urbani a norma dell'art. 4 della legge 23.10.1992, n. 421, concernente il riordino della finanza territoriale), il comune è tenuto ad adottare apposito regolamento per l'applicazione dell'imposta sulla pubblicità e per l'effettuazione del servizio delle pubbliche affissioni.
[2] La norma è espressione della potestà regolamentare generale degli enti locali di cui all'art. 52 del D.Lgs. n. 446/1997, che riconosce ai Comuni e alle Province il potere di disciplinare con regolamento le proprie entrate, anche tributarie, salvo per quanto attiene alla individuazione e alla definizione delle fattispecie imponibili, dei soggetti passivi e della aliquota massima dei singoli tributi, la cui determinazione è riservata alla legge. Per quanto non regolamentato si applicano le disposizioni di legge vigenti.
[3] Analogamente prevede la normativa statale, come specificato subito nel prosieguo.
[4] Precisa la giurisprudenza che presupposto impositivo è la 'pubblicità (economica)' attinente all'attività economica di un soggetto imprenditoriale, distinta dalla legge nelle due specie della 'propaganda (economica)', che consiste nella trasmissione di conoscenza di prodotti e servizi dell'impresa al fine di incrementarne la domanda, e dell''attività di relazioni pubbliche', che consiste nella trasmissione di conoscenza sul soggetto imprenditoriale allo scopo di migliorarne l'immagine presso il pubblico dei consumatori, che domandano i beni e i servizi di quell'impresa. La prima è una pubblicità (economica) diretta (dei beni e dei servizi); la seconda è una pubblicità (economica) indiretta (degli stessi beni e degli stessi servizi). Cfr. Cass. civ., Sez. V, 06.11.2009, n. 23573.
Conformi sul collegamento dei messaggi pubblicitari all'esercizio di un'attività economica: Cass. civ., sez. trib., 11.02.2015, n. 2629; Commissione tributaria provinciale, Ascoli Piceno, sez. V, 21.09.2010, n. 219, che ha escluso la sussistenza del presupposto impositivo nel caso di esposizione di uno striscione senza alcun collegamento con un'attività imprenditoriale.
In ordine al concetto di impresa, la Cassazione civile, sez. trib., 16.07.2010, n. 16722, richiama la consolidata giurisprudenza della Corte di giustizia, nell'ambito del diritto alla concorrenza, secondo cui la nozione di impresa abbraccia qualsiasi entità che eserciti un'attività economica (Corte di giustizia UE, sez. VI, 23.04.1991, n. 41 e 11.12.1997, n. 55), e costituisce un'attività economica qualsiasi attività consistente nell'offrire beni o servizi su un determinato mercato (Corte di giustizia UE, sez. V, 18.06.1998, n. 35).
In questo senso, v.: Cass. civ., sez. I, 28.11.1995, n. 12319, secondo cui il messaggio pubblicitario, per essere soggetto all'imposta in esame, deve avere il suo punto di riferimento nella produzione o vendita di merci o nella fornitura di servizi, e ciò anche se si ritiene non essenziale che tale attività sia posta in essere da un soggetto organizzato ad impresa; Cass. civ., sez. V, 27.06.2005, n. 13823, che ha ritenuto che le scritte sulle fiancate delle navi recanti il nome e il logo della compagnia navale non devono essere assoggettate all'imposta sulla pubblicità, in quanto sprovviste dello scopo di promuovere la domanda di beni e di servizi per la società di appartenenza e di pubblicità, ma hanno lo scopo di indirizzare i passeggeri che hanno già acquistato il biglietto verso la nave su cui imbarcarsi (06.09.2016 - link a www.regione.fvg.it).

TRIBUTI: Pertinenza dell'abitazione principale.
Ai fini all'imposta municipale propria, la nozione di pertinenza dell'abitazione principale si rinviene nell'art. 817, primo comma, del codice civile («Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un'altra cosa.»).
La giurisprudenza individua i presupposti e delinea i caratteri della pertinenza, precisando che, in materia fiscale, la prova dell'asservimento pertinenziale, che grava sul contribuente, deve essere valutata con maggior rigore rispetto alla prova richiesta nei rapporti di tipo privatistico, giacché la scelta pertinenziale potrebbe non avere valenza tributaria, se volta unicamente a ridurre il prelievo fiscale, disattendendo il dettame che prescrive la tassazione 'in considerazione dell'effettiva natura del cespite'.
Il Comune richiede un parere in merito alla correttezza, o meno, dell'accettazione -ai fini dell'imposta municipale propria- della dichiarazione di pertinenzialità [1], rispetto all'abitazione principale, di due fabbricati, effettivamente adibiti a stalla [2], ancorché diversamente accatastati nelle categorie C/2 e C/6, atteso che la Cassazione civile afferma che «Se la scelta pertinenziale non è giustificata da reali esigenze (economiche, estetiche, o di altro tipo), non può avere valenza tributaria, perché avrebbe l'unica funzione di attenuare il prelievo fiscale, eludendo il precetto che impone la tassazione in ragione della reale natura del cespite» [3].
Occorre, anzitutto, chiarire che, in relazione alla problematica rappresentata, questo Ufficio non può che limitarsi a fornire, in via meramente collaborativa, elementi utili ad individuare la nozione ed i caratteri della pertinenza, considerato che la materia oggetto di quesito ricade nell'ambito della competenza dell'Agenzia delle entrate, alla quale il Comune deve rivolgersi direttamente per acquisire il relativo parere [4].
L'art. 13, comma 2, del decreto-legge 06.12.2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22.12.2011, n. 214, dispone -per quanto qui rileva- che l'imposta municipale propria «non si applica al possesso dell'abitazione principale e delle pertinenze della stessa, ad eccezione di quelle classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9» e stabilisce che per pertinenze dell'abitazione principale «si intendono esclusivamente quelle classificate nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7, nella misura massima di un'unità pertinenziale per ciascuna delle categorie catastali indicate, anche se iscritte in catasto unitamente all'unità ad uso abitativo».
La disciplina dell'imposta municipale propria (così come era avvenuto per quella riguardante la previgente imposta comunale sugli immobili) non fornisce la nozione di pertinenza, cosicché questa va necessariamente rinvenuta nell'art. 817, primo comma, del codice civile, in base al quale «Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un'altra cosa.». Il secondo comma dello stesso articolo dispone, poi, che «La destinazione può essere effettuata dal proprietario della cosa principale o da chi ha un diritto reale sulla medesima.».
La predetta nozione civilistica consente, dunque, di affermare che le pertinenze sono costituite da un'aggregazione di cose mobili o immobili in cui l'una, secondaria, è subordinata al servizio o all'ornamento dell'altra, principale, in un 'rapporto di complementarità funzionale', che lascia inalterate l'individualità e l'autonomia giuridica dei singoli beni, che vengono uniti dal trattamento giuridico. [5]
In via generale, la giurisprudenza afferma che:
- l'insorgenza del vincolo pertinenziale richiede la contemporanea presenza di due presupposti, consistenti nel collegamento funzionale tra la cosa accessoria e la cosa principale (elemento oggettivo) e nell'effettiva volontà dell'avente diritto di destinare una cosa a servizio o ad ornamento dell'altra (elemento soggettivo); [6]
- il vincolo funzionale che lega tra loro la cosa principale e la pertinenza non può avere un contenuto qualsiasi ad libitum del titolare, ma deve realizzare effettivamente un miglior sfruttamento o una maggiore utilizzazione della cosa principale, di cui deve fornire un riscontro effettivo e attuale. [7]
Con riferimento all'applicazione dell'istituto in ambito tributario, la Cassazione civile sancisce che:
- l'attribuzione della qualità di pertinenza si fonda sul criterio fattuale e cioè sulla destinazione effettiva e concreta della cosa al servizio od ornamento di un'altra; [8]
- per l'art. 817 del codice civile 'le cose' si considerano 'pertinenze' di 'un'altra cosa' non semplicemente perché poste a 'servizio o ad ornamento' della stessa ma solo se tale destinazione sia (soggettivamente ed oggettivamente) 'durevole', ovverosia presenti segni concreti esteriori dimostrativi della volontà del titolare di imporre a quelle cose uno degli scopi considerati dalla norma civilistica; [9]
- in materia fiscale, stante l'indisponibilità del rapporto tributario, la prova dell'asservimento pertinenziale, che grava sul contribuente, deve essere valutata con maggior rigore rispetto alla prova richiesta nei rapporti di tipo privatistico, giacché la scelta pertinenziale potrebbe non avere valenza tributaria, se volta unicamente a ridurre il prelievo fiscale, disattendendo il dettame che prescrive la tassazione 'in considerazione dell'effettiva natura del cespite'; [10]
- la 'simulazione' di un vincolo di pertinenza, ai sensi dell'art. 817 del codice civile, al fine di ottenere un risparmio fiscale, va inquadrata nella più ampia categoria dell'abuso di diritto. [11]
Parte delle predette indicazioni sono ribadite, in sede interpretativa, dalla circolare n. 3/DF dd. 18.05.2012 [12] del Ministero dell'economia e delle finanze.
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[1] Dichiarazione prodotta di recente ed in virtù della quale il contribuente richiede il rimborso dell'imposta versata negli anni 2012 e 2013.
[2] L'Ente segnala che il contribuente, persona fisica, non svolge alcuna attività di tipo agricolo-imprenditoriale e che nel 2014 egli ha concesso in locazione ad un'azienda agricola le pertinenze in questione, relativamente alle quali l'Agenzia delle entrate ha riconosciuto il carattere di ruralità.
[3] Sez. trib., 30.11.2009, n. 25127 e 29.10.2010, n. 22128.
[4] In www.agenziaentrate.gov.it sono riportate le istruzioni concernenti il ricorso all'istituto dell'interpello ed è precisata la differenza tra questo e l'attività di consulenza giuridica svolta dall'Agenzia delle entrate.
[5] V. Consiglio di Stato - Sez. V, sent. 17.11.2014, n. 5615.
[6] V. Consiglio di Stato - Sez. V, n. 5615/2014, cit..
[7] V. Consiglio di Stato - Sez. V, n. 5615/2014, cit., il quale soggiunge che il vincolo pertinenziale «non può, quindi, consistere in una semplice dichiarazione di volontà [...], ma deve estrinsecarsi in un comportamento riconoscibile da terzi».
[8] Sez. trib., n. 25127/2009, cit., 10.11.2010, n. 22844 e 30.12.2015, n. 26077; Sez. VI, 17.02.2015, n. 3148.
[9] Sez. trib., n. 22128/2010, cit. e 08.11.2013, n. 25170.
[10] Sez. trib., n. 25127/2009, cit., n. 22128/2010, cit. e n. 25170/2013, cit..
[11] Sez. trib., n. 25127/2009, cit., n. 22128/2010, cit. e n. 25170/2013, cit., che richiamano la pronuncia delle SS.UU. 23.12.2008, n. 30055, nel cui ambito è stato, tra l'altro, affermato che «non può non ritenersi insito nell'ordinamento, come diretta derivazione delle norme costituzionali, il principio secondo cui il contribuente non può trarre indebiti vantaggi fiscali dall'utilizzo distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio fiscale, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l'operazione, diverse dalla mera aspettativa di quel risparmio fiscale».
[12] «Imposta municipale propria (IMU). Anticipazione sperimentale. Art. 13 del D.L. 06.12.2011, n. 201, convertito dalla legge 22.12.2011, n. 214. Chiarimenti». V. il paragrafo 6 (08.08.2016 - link a www.regione.fvg.it).

TRIBUTI: Ici e Imu su aree pertinenziali. Siti tassati se accatastati separatamente dal fabbricato. Il principio nella sentenza n. 1844 della Ctr Bologna che vale anche ai fini della Tasi.
Si restringono sempre di più le maglie per l'intassabilità delle aree edificabili che sono ritenute dai contribuenti pertinenze dei fabbricati. La questione non è di poco conto perché la regola ha implicazioni ad ampio raggio e produce effetti sia per i tributi locali, Ici, Imu e Tasi, sia per i tributi erariali.
La Commissione tributaria regionale di Bologna, Sez. XII, con la sentenza 04.07.2016 n. 1844, infatti, ha affermato che un'area edificabile pertinenziale è soggetta al pagamento dell'Ici, ma il principio vale anche per Imu e Tasi, se accatastata separatamente dal fabbricato.
Dunque, è necessario un accatastamento unitario dei due immobili, con l'attribuzione di un'unica rendita.
Sulla questione de qua ci sono poche certezze poiché la Cassazione ha più volte modificato il proprio orientamento. Ha comunque stabilito che l'accatastamento separato dei due immobili non è d'impedimento all'intassabilità dell'area come pertinenza del fabbricato. Tesi che è in netto contrasto con quanto sostenuto da tempo dall'Agenzia delle entrate.
Per quanto concerne le condizioni richieste per evitare l'assoggettamento a imposizione delle aree pertinenziali non c'è stata nel corso dell'ultimo decennio un'uniformità di vedute né all'interno della Cassazione né tra i giudici di merito.
La Cassazione, anche con la recente sentenza 8367/2016, non ha imposto l'accatastamento unitario tra area e fabbricato, ma ha precisato che tra i due immobili deve sussistere «un vincolo d'asservimento durevole, funzionale o ornamentale delle aree al fabbricato, con il fine di migliorarne le condizioni d'uso, la funzionalità e il valore».
E la prova dell'oggettivo asservimento pertinenziale grava sul contribuente. Del resto, sottolineano i giudici di legittimità, la mera «scelta» pertinenziale avrebbe l'unica funzione di eludere il prelievo, per ottenere un risparmio fiscale. Quindi, darebbe luogo a un abuso del diritto.
Le prese di posizione della Cassazione. Con la sentenza 5755/2005 la Cassazione ha stabilito che quando si tratta di pertinenza di un fabbricato non contano le risultanze catastali, ma la destinazione di fatto.
L'area che costituisce, di fatto, pertinenza di un fabbricato non è soggetta a Ici, come area edificabile, anche se iscritta autonomamente al catasto.
Con questa pronuncia non ha posto alcun vincolo o adempimento a carico del contribuente.
Successivamente ha riconosciuto il beneficio solo nei casi in cui il contribuente dichiari al comune l'utilizzo dell'immobile come pertinenza nella denuncia iniziale o di variazione (sentenza 19638/2009).
Sia in passato che con l'ultima pronuncia (8367/2016) ha sempre ritenuto irrilevante la circostanza che un'area pertinenziale e una costruzione principale siano censite catastalmente in modo distinto, al fine di poter essere assoggettate a tassazione come un unico bene.
Il vincolo pertinenziale, però, deve essere visibile e va rilevato dallo stato dei luoghi, altrimenti i due immobili sono soggetti a imposizione autonomamente.
Sempre la Cassazione, con la sentenza 17035/2004, richiamata nella motivazione della sentenza 19638/2009, aveva chiarito che per le aree pertinenziali non si introduce alcuna particolare e nuova accezione di pertinenza, ma, semplicemente, se ne presuppone il significato, in quanto va fatto riferimento alla definizione fornita, in via generale, dall'articolo 817 del Codice civile.
Questa norma prevede che sono da considerare pertinenze le cose destinate in modo durevole al servizio o all'ornamento di un'altra cosa.
Pertanto, per il vincolo pertinenziale serve sia la durevole destinazione della cosa accessoria a servizio o ornamento di quella principale, sia la volontà dell'avente diritto di creare la destinazione.
Il contrasto tra i giudici di merito. Le divergenze emergono soprattutto tra i giudici di merito sul trattamento fiscale delle aree pertinenziali. Di segno opposto, in effetti, è la pronuncia della Ctr di Milano rispetto a quella emanata dalla Ctr di Bologna. La Ctr di Milano, sezione XIX, con la sentenza 14/2016, ha stabilito che un terreno può essere qualificato pertinenziale anche se non è accorpato catastalmente a un fabbricato.
La «graffatura», vale a dire l'unione dei due beni immobili in catasto, agevola l'attività di controllo dell'ente impositore, ma non può essere considerata decisiva per attribuire al terreno natura pertinenziale.
Per i giudici lombardi, il fatto che un terreno non sia censito al catasto urbano unitamente al fabbricato destinato ad abitazione non può comportare il disconoscimento delle agevolazioni «prima casa», contrariamente a quanto sostenuto dall'Agenzia delle entrate. In realtà, secondo la commissione regionale, «la normativa in materia di imposta di registro non prevede alcuna limitazione tassativa rispetto ai beni che possono assumere natura pertinenziale di un fabbricato, ai fini di potere fruire delle cosiddette agevolazioni «prima casa», ma solo una elencazione esemplificativa» (articolo ItaliaOggi Sette del 25.07.2016 - tratto da www.centrostudicni.it).

APPALTI - TRIBUTI: Baratto amministrativo senza limiti temporali. Corte dei conti. Il coordinamento con la riforma degli appalti.
Le disposizioni sul baratto amministrativo del Dl 133/2014 devono essere coordinate con le nuove norme introdotte dagli articoli 189 e 190 del Codice dei contratti pubblici, che delineano una più ampia prospettiva di coinvolgimento dei cittadini.
La Corte dei Conti, sezione regionale di controllo per il Veneto, con il parere 21.06.2016 n. 313 ha rilevato che il quadro normativo è molto articolato e composto da disposizioni accomunate dalla prospettiva di valorizzare il principio di sussidiarietà, che viene assunto nel Dlgs 50/2016 attraverso le attività che possono essere esercitate dalla autonoma iniziativa dei cittadini e delle loro formazioni sociali, come canone dell’azione amministrativa nell’ambito della tutela del territorio e della manutenzione di esso, traducendosi per le amministrazioni interessate nella possibilità di adottare forme procedimentali semplificate.
Il parere individua le differenze tra l’articolo 24 del Dl 133/2014 e le nuove disposizioni del Codice dei contratti, evidenziando che queste ultime esprimono la facoltà di attivare contratti di partenariato sociale da parte di tutti gli enti territoriali (mentre l’articolo 24 li riserva ai Comuni) e che la stessa esenzione o riduzione dei tributi non è più prevista necessariamente per un periodo limitato. Inoltre, le agevolazioni contemplano la previsione della possibilità di affidare la valorizzazione delle vie e piazze mediante iniziative culturali di vario genere. In tutti questi casi il riconoscimento specifico del ruolo che i cittadini svolgono nel perseguimento di interessi generali è connotato dal Dlgs 50/2016 in modo molto più ampio.
La Corte dei conti fornisce nella deliberazione una serie di chiarimenti specifici sull’applicazione dell’istituto. In primo luogo, viene precisato che se gli interventi dell’articolo 24 sono realizzati dai cittadini non avendo a presupposto agevolazioni tributarie, ma in forma di volontariato, queste attività dovrebbero essere ricondotte a organismi strutturati, in grado di farsi carico degli oneri assicurativi. Se invece gli interventi dei cittadini sono correlati a riduzioni o agevolazioni tributarie è necessario che sussista un rapporto di stretta inerenza tra queste facilitazioni e le attività di cura e valorizzazione del territorio che i cittadini possono realizzare, dovendo tener conto che i servizi, sostitutivi del pagamento delle imposte locali.
La prestazione offerta dal cittadino deve quindi corrispondere, in valore alla misura delle imposte locali agevolate, ma la delibera assunta dall’ente deve motivare la decisione di avvalersi del baratto sulla base di un’attenta valutazione di tutti gli interessi coinvolti che dimostri la convenienza, anche economica, della scelta.
Gli articoli 189 e 190 del Codice dei contratti ora evolvono il quadro, collegandolo alle riduzioni o esenzioni di tributi; la compensazione tra debiti (o crediti) di cui solo uno esistente, essendo l’altro futuro ed eventuale, può essere applicata solo a seguito dell’integrale e soddisfacente realizzazione dell’opera o del servizio.
In questo rapporto, le prestazioni richieste ai beneficiari di provvidenze comunali stanziate non possono che rivestire forme di collaborazione sociale senza corrispettività con il contributo economico elargito. Pertanto non possono essere qualificati come rapporto di lavoro e nemmeno essere computati nel calcolo delle spese di personale.
Le agevolazioni connesse al baratto amministrativo, secondo la Corte dei conti del Veneto, non possono essere fruite dalle imprese, perché si verificherebbe un’elusione delle regole di evidenza pubblica (articolo Il Sole 24 Ore del 27.06.2016).

TRIBUTI: Tributi locali, condono a tempo.
La definizione agevolata delle violazioni tributarie è un evento eccezionale e ha un ambito temporale sempre limitato. I comuni, dunque, non possono istituire con regolamento il condono dei tributi locali a loro scelta per un tempo indefinito. La sanatoria prevista dalla legge 289/2002, infatti, non era proiettata nel futuro, ma riguardava solo le violazioni commesse negli anni antecedenti alla sua entrata in vigore.
Lo ha chiarito la Corte dei conti, sezione regionale di controllo per la Campania, con il parere 20.05.2016 n. 143.
Nel caso in esame, il comune di Ottaviano ha chiesto alla sezione regionale di controllo della Corte dei conti se fosse possibile prevedere con regolamento la definizione agevolata delle violazioni tributarie commesse dai contribuenti fino al 2014, escludendo le sanzioni e gli interessi. Per i giudici contabili, non si possono introdurre fattispecie di condono per un periodo indefinito, ancorché la legge non fissi espressamente l'ambito di operatività della sanatoria.
L'articolo 13 della legge 289/2002 «deve essere oggetto di stretta interpretazione considerato che l'istituzione di meccanismi di «definizione agevolata» relativamente ad obblighi rimasti totalmente o parzialmente inadempiuti da parte di contribuenti ha (o dovrebbe avere) indubbiamente natura di evento eccezionale nell'ambito dell'ordinamento giuridico».
Pertanto, il 31.12.2002 rappresenta «un limite temporale invalicabile» per la regolarizzazione di errori e omissioni. Al riguardo il Tar Sicilia, prima sezione, con la sentenza 1765/2014, ha affermato che è illegittimo per eccesso di potere il regolamento comunale che ha istituito il condono delle violazioni commesse dai contribuenti in materia di tassa rifiuti a distanza di sette anni dall'entrata in vigore della legge che ha dato ai comuni questa facoltà.
Anche per il Tar il condono dei tributi locali poteva essere deliberato solo per gli obblighi «precedentemente non adempiuti» alla data di entrata in vigore della legge stessa, limitatamente ai periodi d'imposta antecedenti il 2003. Del resto l'esercizio di un potere in materia tributaria da parte dell'ente locale, una volta spirato il termine previsto dalla legge statale autorizzativa, «comporta la carenza del potere medesimo».
Con quest'ultimo parere i giudici contabili si sono allineati alla tesi della Cassazione che ha già preso posizione sulla questione, dichiarando illegittima la delibera del comune di Roma che aveva istituito il condono delle liti pendenti instaurate dopo l'entrata in vigore della Finanziaria 2003. La sezione tributaria della Corte di cassazione, con le sentenze 12675 e 12679/2012, ha precisato che la sanatoria era ammessa solo per gli obblighi non adempiuti dal contribuente fino al 2002 e per i procedimenti contenziosi già pendenti.
I comuni, quindi, non hanno il potere di deliberare la sanatoria a distanza di anni da quando il legislatore gli ha riconosciuto questa facoltà. Nonostante l'articolo 13 della legge 289/2002 non ponesse alcun limite temporale e non ne condizionasse l'efficacia alle violazioni commesse e alle controversie instaurate fino all'entrata in vigore della norma.
La Finanziaria 2003 ha attribuito agli enti locali il potere di disciplinare con regolamento la riduzione dell'ammontare delle imposte e tasse loro dovute, escludendo o riducendo gli interessi e le sanzioni a carico del contribuente. L'unico obbligo imposto espressamente ex lege, nel rispetto dello Statuto del contribuente (legge 212/2000), riguardava il termine minimo che doveva intercorrere tra l'entrata in vigore del regolamento e gli adempimenti posti a carico del contribuente.
Era poi lasciata agli enti la scelta di fissare autonomamente il termine entro il quale fosse possibile regolarizzare le violazioni commesse, purché non inferiore a 60 giorni dalla data di pubblicazione dell'atto regolamentare (articolo ItaliaOggi del 09.06.2016).

TRIBUTI: Gestori di acqua, energia e tlc esenti dal canone concessorio. Servizi a rete. Il Consiglio di Stato ribadisce il recente cambio di giurisprudenza.
Non è dovuto il canone concessorio se l’occupazione dei servizi a rete non impedisce in tutto o in parte la fruizione della strada.
Lo ha deciso il Consiglio di Stato -Sez. V- con la sentenza 12.05.2016 n. 1926, confermando l’annullamento di un regolamento comunale istitutivo del canone concessorio non ricognitorio.
Finisce così l’ampio contenzioso degli ultimi anni tra Comuni e gestori di acqua, gas, energia elettrica e telecomunicazioni. La materia del contendere non riguarda la Tosap (o il Cosap) ma l’applicazione del canone previsto dall’articolo 27 del Codice della strada, che molti Comuni hanno istituito con regolamento, poi impugnato assieme alle richieste di pagamento inviate ai gestori dei servizi a rete.
Per comprendere le dimensioni del fenomeno va considerato che nel 2015 sono state depositate ben 65 sentenze (in particolare dal Tar Milano), in prevalenza negative per gli enti locali, che si sono visti annullare i regolamenti con evidenti ripercussioni sui bilanci. Da qui l’appello al Consiglio di Stato, che si era peraltro già pronunciato a fine 2014, attribuendo al canone in questione la patente di legittimità (sentenza n. 6459/2014).
Ma il vento è cambiato. Una prima avvisaglia si è avuta con l’ordinanza n. 1191 del 7 aprile scorso dello stesso Consiglio di Stato, che dava atto di un orientamento favorevole alla tesi comunale, ma riteneva di pervenire a diverse conclusioni per «prevalenti ragioni testuali e sistematiche». Le stesse parole della sentenza depositata ieri all’esito dell’udienza pubblica tenutasi proprio il 7 aprile insieme a tanti altri appelli sul canone. Si attendono quindi altre sentenze dello stesso tenore, che conferma la decisione del Tar Milano (sentenza n. 1130/2015) sia pure per ragioni in parte diverse.
In particolare i giudici di Palazzo Spada evidenziando che il canone concessorio stradale non può essere richiesto a fronte di qualunque utilizzo della strada, ma solo in caso di utilizzo che impedisca in tutto o in parte la pubblica fruizione. Pertanto la pretesa sarà legittima solo durante la fase di posa in opera dell’infrastruttura a rete, trattandosi di lavori che occupano la sede stradale.
In sostanza, contrariamente a quanto affermato con sentenza n. 6459/2014, il Consiglio di Stato esclude ora la possibilità di esigere il canone non ricognitorio in tutte le ipotesi di utilizzo del sottosuolo stradale che non impediscono o limitano l’uso pubblico della sede viaria, come nel caso delle infrastrutture idriche a rete. Un settore peraltro nel quale vige un principio di tendenziale gratuità della messa a disposizione della rete idrica (articolo 153 Dlgs 152/2006).
Lo stesso dicasi anche per le reti di telecomunicazioni (articolo 93 Dlgs 259/2003), ma in questo caso il nodo interpretativo è stato definitivamente sciolto dal legislatore con l’articolo 12 del Dlgs 33/2016, che vieta l’applicazione di altri oneri. Per tutti gli altri gestori (acqua, gas ed energia elettrica), lo stop al canone è invece arrivato dal Consiglio di Stato (articolo Il Sole 24 Ore del 13.05.2016).

TRIBUTI: Tassa rifiuti prescritta in 5 anni dalla cartella.
Dopo la notifica della cartella di pagamento relativa alla tassa comunale sui rifiuti, l'agente della riscossione ha a disposizione cinque anni di tempo per riscuotere le somme o per notificare atti interruttivi: altrimenti, la pretesa si estingue ed è possibile formulare l'eccezione in sede di impugnazione dell'intimazione di pagamento.
È quanto si legge nella sentenza 06.05.2016 n. 3940/05/16 della Ctp di Milano, depositata lo scorso 6 maggio.
Un condominio del capoluogo meneghino proponeva ricorso contro l'intimazione di pagamento notificata da Equitalia, basata su sette cartelle di pagamento di pagamento relative alla Tarsu. Tutte le cartelle erano state notificate oltre 5 anni prima rispetto all'intimazione, ed erano divenute definitive per mancata impugnazione; il condominio eccepiva l'intervenuta prescrizione della pretesa.
Si costituiva in giudizio l'Agente della riscossione, sostenendo che la prescrizione, dopo la cartella di pagamento, fosse decennale, a prescindere dalla natura del credito in esazione.
La Ctp di Milano ha accolto il ricorso, osservando in primis che la definitività amministrativa della pretesa, determinata dalla mancata impugnazione della cartella di pagamento, non è mai equiparabile alla definitività di una sentenza che, ai sensi dell'articolo 2953 del codice civile, produce l'effetto di dilatare il termine di prescrizione a 10 anni. Per cui, il termine di prescrizione, dopo la notifica della cartella, rimane quello proprio del tributo a cui la stessa si riferisce.
Nel caso di specie, osserva la Ctp, deve rilevarsi che la tassa comunale sui rifiuti si configura quale prestazione periodica e, come tale, soggetta alla prescrizione quinquennale stabilita dall'articolo 2948, comma 4, del codice civile, secondo cui «si prescrivono in cinque anni ( ) 4) gli interessi e, in generale, tutto ciò che deve pagarsi periodicamente ad anno o in termini più brevi».
Il collegio richiama una sentenza della Cassazione (n. 4283/2010) nella quale si afferma che i tributi locali sono elementi strutturali di un rapporto sinallagmatico, caratterizzati da una causa debendi di tipo continuativo, suscettibile di adempimento solo con decorso del tempo, in relazione alla quale l'utente è tenuto ad una erogazione periodica.
All'accoglimento del ricorso, la Ctp ha fatto seguire la condanna alle spese in capo all'Agente della riscossione.
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LE MOTIVAZIONI DELLA SENTENZA
[omissis] L'applicazione del termine breve di cinque anni (in luogo di quello ordinario di dieci anni) è stata affermata dalla Cassazione con sentenza del 23.02.2010. In particolare la Cassazione sostiene che i tributi locali (a differenza di quelli erariali) sono «prestazioni periodiche» e, come tali, rientrano nell'ambito di applicazione dell'articolo 2948, comma 4, del Codice civile, che stabilisce appunto la prescrizione quinquennale.
I tributi locali (tassa per lo smaltimento rifiuti, per l'occupazione di suolo pubblico, per concessione di passo carrabile, contributi di bonifica) -dice la Corte- sono «elementi strutturali di un rapporto sinallagmatico caratterizzati da una ''causa debendi'' di tipo continuativo suscettibile di adempimento solo con decorso del tempo in relazione alla quale l'utente è tenuto a una erogazione periodica, dipendente dal prolungarsi sul piano temporale della prestazione erogata dall'ente impositore, o dal beneficio dallo stesso concesso» (Cassazione, sezione tributaria civile, sentenza 23.02.2010, numero 4283).
Con riferimento all'asserita prescrizione e/o decadenza della pretesa tributaria, il Collegio rileva che il Concessionario della Riscossione, nelle proprie controdeduzioni al ricorso, non ha prodotto documentazione attestante l'intervenuta notifica di eventuali atti interruttivi del termine della prescrizione. Ritiene il Collegio che la pretesa oggetto del presente ricorso, trattandosi di tasse locali, è assoggetta al termine di prescrizione previsto dall'art. 2948 del Codice Civile, ossia il termine di prescrizione breve di cinque anni in quanto trattasi di prestazioni periodiche. Inoltre a parere del Collegio non ha effetto sul termine di prescrizione la sospensione che era stata decretata dall'art. 1 -comma 623- della Legge 27/12/2013 n. 147.
Ne discende quindi che l'eccezione di prescrizione della pretesa tributaria, a parere del Collegio, va accolta. Precisa che per le cartelle esattoriali presupposto dell'atto impugnato vale il termine breve di cinque anni, atteso che la prestazione tributaria non può che essere reputata alla stregua di una prestazione periodica.
Pertanto l'attività dell'Agente della riscossione è soggetta esclusivamente al termine ordinario di prescrizione con la conseguenza che una volta notificata la cartella di pagamento è possibile attivare le procedure di riscossione coattiva entro cinque anni dalla data di notifica della cartella stessa. Circostanza che nel caso non si è verificata. Si ritiene che nessun atto interruttivo del termine di prescrizione risulta peraltro notificato alla data di decadenza della cartella di pagamento [omissis] (articolo ItaliaOggi Sette del 25.07.2016).

TRIBUTI: Società comunali senza sconti. Gli immobili posseduti non beneficiano dell'esenzione Imu. La Cassazione considera tassativo l'elenco dei soggetti che non pagano l'imposta.
Un immobile posseduto da una società costituita da più comuni e utilizzato per lo svolgimento dell'attività di smaltimento rifiuti non ha diritto a fruire dell'esenzione Ici.
Il principio è stato affermato dalla Corte di Cassazione, Sez. V civile, con la sentenza 04.05.2016 n. 8872.
Naturalmente, la stessa regola vale per l'Imu.
Secondo la Cassazione, l'elencazione dei soggetti esenti dall'imposta municipale è tassativa e una società di capitali, ancorché costituita tra enti pubblici territoriali, «non può fruire dell'esenzione, non rientrando tra i soggetti esenti e non essendo possibile una interpretazione analogica della norma agevolativa, siccome norma eccezionale. A prescindere dalla ulteriore questione se gli immobili della società siano destinati a scopi istituzionali».
L'interpretazione dei giudici di legittimità è pienamente condivisibile. L'esenzione Ici, ma lo stesso vale per l'Imu, è prevista per gli immobili posseduti, oltre che dallo stato, da regioni, province, comuni ed è condizionata dalla destinazione effettiva che a questi viene data. L'elencazione è tassativa, poiché tutte le norme che prevedono agevolazioni sono di stretta interpretazione e non è ammesso ricorrere all'analogia.
Per il riconoscimento dell'esenzione non è sufficiente la volontà di utilizzare l'immobile per scopi istituzionali. La destinazione deve essere effettiva e concreta. In base all'articolo 7, comma 1, lettera a), del decreto legislativo 504/1992 non spetta l'esenzione Ici e Imu se l'ente pubblico non fornisce la prova che l'immobile abbia questa destinazione esclusiva.
Gli immobili, dunque, devono essere diretti a soddisfare compiti dell'ente pubblico (sede o ufficio) che ne è proprietario. È indispensabile che l'utilizzo avvenga in forma immediata e diretta, e cioè da soggetti interni alla struttura organizzativo-amministrativa dell'ente, poiché solo in questo caso l'uso può essere caratterizzato da fini istituzionali.
Per esempio la Commissione tributaria provinciale di Terni, prima sezione, con la sentenza 237/2011 ha stabilito che la provincia è tenuta a pagare l'Ici (e dal 2012 anche l'Imu) se gli immobili non sono destinati al soddisfacimento di compiti dello stesso ente pubblico che ne è proprietario. Non è infatti sufficiente che li metta a disposizione di terzi, anche se la provincia è obbligata a darli in uso allo stato per lo svolgimento di attività didattiche (sede universitaria).
Va ricordato che con l'introduzione dell'Imu è stato ristretto l'ambito delle esenzioni prima riconosciute dalla disciplina Ici. Non possono più fruire dell'agevolazione fiscale gli immobili posseduti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura.
Non è stata riproposta l'esenzione neppure per i fabbricati dichiarati inagibili o inabitabili che vengono recuperati per essere destinati a attività assistenziali. Infine, con la modifica dell'articolo 7, lettera a), sono state ridisegnate le agevolazioni anche per gli immobili posseduti dagli enti pubblici territoriali, poiché l'esonero dal pagamento è limitato solo agli immobili siti sul proprio territorio e non compete più per quelli ubicati sul territorio di altri enti (articolo ItaliaOggi del 13.05.2016).

TRIBUTI: Pertinenze esenti se strettamente asservite.
Affinché un'area sia qualificabile come pertinenza, esente da tassazione Ici, deve sussistere un vincolo d'asservimento durevole delle aree al fabbricato, con il fine di migliorarne le condizioni d'uso e il valore. In materia fiscale, vista l'indisponibilità del rapporto, la prova dell'oggettivo asservimento pertinenziale, che grava sul contribuente, deve essere del resto valutata con maggior rigore rispetto ai rapporti privatistici.
Così si è espressa la Corte di Cassazione, Sez. V civile, con la sentenza 27.04.2016 n. 8367.
Nel caso di specie (che ha riflessi anche sull'Imu) il contribuente aveva impugnato sei avvisi di accertamento, attraverso i quali il comune richiedeva il pagamento dell'Ici relativamente a due aree edificabili, contigue a un edificio di cui i ricorrenti erano proprietari.
I contribuenti non le avevano infatti mai dichiarate, in quanto le utilizzavano come giardino pertinenziale dell'abitazione. Sia la Ctp che la Ctr confermavano la correttezza degli avvisi. Il contribuente proponeva quindi ricorso davanti alla Corte, che però lo riteneva infondato, rilevando che le aree erano censite in catasto autonomamente rispetto all'edificio al quale accedevano ed erano inserite in zona territoriale omogenea B a prevalente destinazione residenziale.
Nel caso di specie dunque la scelta pertinenziale avrebbe avuto l'unica funzione di eludere il prelievo, in contrasto con la reale natura del cespite, laddove la simulazione di un vincolo di pertinenza al fine di ottenere un risparmio fiscale può rappresentare abuso del diritto (articolo ItaliaOggi del 21.05.2016).
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MASSIMA
Il motivo non è fondato.
Infatti, oggetto degli avvisi d'accertamento e liquidazione emessi dal Comune di Ravarino e poi opposti, sono due aree, autonomamente distinte nel catasto del predetto comune, quali aree edificabili, in quanto inserite in zona territoriale omogenea B a prevalente destinazione residenziale, giusta estratti dello strumento urbanistico allegati dalla parte resistente al presente ricorso.
Tali aree, come detto, sono censite in catasto autonomamente, rispetto all'edificio al quale accedono e non sono mai state fatte oggetto di dichiarazione e liquidazione ai fini ICI (la parte contribuente, inoltre, avrebbe potuto impugnare l'attuale classamento presso la competente sede giudiziaria, mentre vi ha inizialmente prestato adesione, ritenendo di beneficiare del maggior valore attribuito, mentre, successivamente e nella presente sede, ha ritenuto più rispondente al proprio interesse, attribuire un diverso utilizzo all'area); questa circostanza, secondo l'orientamento di questa Corte, non consente alla parte contribuente di poter contestare l'atto impositivo, deducendo la sussistenza di un asserito vincolo di pertinenzialità; infatti, secondo l'orientamento che si ritiene di condividere, "Il rapporto d'ICI s'instaura attraverso la denuncia del contribuente, mediante la quale egli dichiara la sua situazione di possesso rilevante per l'ICI e sulla base di essa egli stesso provvede alla liquidazione periodica dell'imposta. L'impostazione iniziale viene variata, oltre che per l'eventuale intervento accertativo del Comune, ogni volta che nella situazione possessoria del contribuente s'introduca una modificazione e il contribuente rinnovi la dichiarazione adeguatrice...".
Nella odierna vicenda, il rapporto ICI è stato gestito come una specie, del genere rapporto giuridico, fissato inizialmente dal contribuente sul solo presupposto del possesso dell'abitazione, con omissione di ogni riferimento al possesso dei due terreni, sia a titolo di area edificabile che di pertinenza, "...cosicché, se lo stesso contribuente non ha affermato la sua pertinenzialità in via di specialità, vuoi dire che egli ha voluto lasciarlo nella sua condizione di area fabbricabile, corrispondentemente alla regola generale. A questo proposito, sovviene a rafforzare questa conclusione il doveroso riconoscimento della volontà del privato di valutare liberamente la convenienza dell'applicazione di altre norme sulle aree fabbricabile, come quelle, per esempio, che ne regolano l'espropriazione e la relativa indennità...," (Cass. n. 19638/2009).
Pertanto, volendo fare "buon governo" delle superiori considerazioni, si deve ribadire che affinché un'area sia qualificabile come "pertinenza" e, come tale, vada esente dalla tassazione ICI, deve sussistere un vincolo d'asservimento durevole, funzionale o ornamentale delle aree al fabbricato, con il fine di migliorarne le condizioni d'uso, la funzionalità e il valore; infatti, in materia fiscale, attesa 'indisponibilità' del rapporto tributario, la prova dell'oggettivo asservimento pertinenziale che grava sui contribuente (quando, come nella specie, ne derivi una tassazione attenuta) deve essere valutata con maggior rigore rispetto alla prova richiesta nei rapporti di tipo privatistico.
Pertanto, la mera "scelta" pertinenziale non può avere alcuna valenza tributaria, perché avrebbe l'unica funzione di eludere il prelievo fiscale, evitando l'assoggettabilità al precetto che impone la tassazione in ragione della reale natura del cespite. E la possibile simulazione di un vincolo di pertinenza, ai sensi dell'art. 817 c.c., al fine di ottenere un risparmio fiscale, può essere inquadrata nella più ampia categoria dell'abuso del diritto (v. Cass. sez. un. n. 30055 del 2008).
Pertanto, secondo l'insegnamento di questa Corte "...per qualificare come pertinenza di un fabbricato un'area edificabile, è necessario che intervenga un'oggettiva e funzionale modificazione dello stato dei luoghi che sterilizzi in concreto e stabilmente lo "ius edificandi" e che non si risolva, quindi, in un mero collegamento materiale, rimovibile "ad libitum"..." (Cass. n. 25127 del 2009).

TRIBUTI: Tributi, sulle delibere fuori tempo Tar che vai sentenza che trovi. Il caso.
Nel mese di aprile si registrano due opposte decisioni sullo stesso argomento da parte di due Tar diversi. Tar che vai decisione che trovi.
Stesso ricorrente, stessa materia, stesse norme di riferimento, ma incredibilmente diverse le decisioni a cui sono giunti il TAR Calabria-Reggio Calabria con la sentenza 08.04.2016 n. 392 e il TAR Friuli Venezia Giulia, con la sentenza 22.04.2016 n. 148.
Stesso ricorrente: il ministero dell'economia e delle finanze che ha impugnato «i regolamenti sulle entrate tributarie per vizi di legittimità».
Stessa materia: l'approvazione delle deliberazioni comunali in materia di tributi locali adottate dopo il termine per l'approvazione del bilancio di previsione. Per il comune calabrese si trattava della delibera Tari, per quello friulano della delibera Iuc, Tari e Tasi.
Stesse norme di riferimento: l'art. 1, comma 169, della legge 27.12.2006 n. 296, il quale stabilisce che gli enti locali deliberano le tariffe e le aliquote relative ai tributi di loro competenza entro la data fissata da norme statali per la deliberazione del bilancio di previsione. E che, in caso di mancata approvazione entro il suddetto termine, le tariffe e le aliquote si intendono prorogate di anno in anno.
Purtroppo da anni gli enti locali rimangono «incagliati» nelle spire di queste disposizioni e una nutrita giurisprudenza si è ormai consolidata in materia, che ha enucleato una serie di principi divenuti ormai saldi, primo fra tutti la natura perentoria del termine, che, peraltro, «è desumibile dal dato testuale della disposizione» stessa come ha precisato il Consiglio di stato nelle sentenze n. 3808 del 17.07.2014, n. 4409 del 28.08.2014 e n. 1495 del 19.03.2015.
Anche la sentenza del Tar per la Calabria n. 392 del 2016 non si discosta da detta impostazione e anzi evidenzia che la norma in esame «contiene, peraltro, previsioni sanzionatorie, come l'inapplicabilità delle nuove tariffe e aliquote, ove approvate dopo il termine» di approvazione del bilancio di previsione. Da ciò i giudici calabresi arrivano ad annullare la delibera comunale approvata fuori termine.
Il Tar per il Friuli Venezia Giulia, invece, non ha neanche affrontato il merito del ricorso, ma lo ha dichiarato inammissibile, sostenendo, in maniera assolutamente singolare, che «non si vede quale utilità potrebbe ottenere il ministero ricorrente dall'annullamento delle citate delibere, se non un mero ripristino della legalità», come se il ripristino della legalità non fosse un principio oggettivamente degno di tutela.
In altri termini, secondo i giudici friulani, non è sufficiente la denuncia della «difformità dalla legge» delle delibere impugnate, per quanto concerne la tempistica della loro approvazione, ma viene richiesto al Mef di dimostrare un vero e proprio interesse ad agire, come avviene per qualsiasi soggetto che voglia agire in giudizio.
I giudici omettono, però, di considerare quanto stabilito dal Consiglio di stato che nella sentenza 3817 del 17.07.2014 ha messo in chiaro che «tale legittimazione prescinde dall'esistenza di una lesione di una situazione giuridica tutelabile in capo allo stesso dicastero, configurandosi come una legittimazione ex lege, esclusivamente in funzione e a tutela degli interessi pubblici la cui cura è affidata al ministero dalla stessa legge (cfr. Cons. stato, sez. 3, parere del 14.07.1998)».
Ci sono quindi buoni motivi per ipotizzare che la pronuncia del Tar Friuli resti come un'unica voce fuori dal coro.
È, infine, proprio un passo della sentenza del Tar per la Calabria che ci offre un'esplicitazione dell'interesse a ricorrere del Mef, laddove si afferma che l'esigenza di tutela delle situazioni giuridiche soggettive dei cittadini impone di circoscrivere il potere di determinazione delle tariffe e delle aliquote da parte del comune entro un margine di tempo ben definito, costituito dalla data di approvazione del bilancio di previsione, che costituisce un limite invalicabile alla discrezionalità dell'amministrazione (articolo ItaliaOggi del 29.04.2016).

TRIBUTI: Terreno edificabile solo di fatto.
La destinazione d'uso non è sufficiente, da sola, a qualificare come edificabile un terreno. L'edificabilità, infatti, deve essere effettiva; in caso di mancata edificabilità effettiva, il terreno non può mai essere ritenuto edificabile.
È quanto si legge nella sentenza 18.04.2016 n. 103/02/16 emessa dalla sezione seconda della Commissione tributaria provinciale di Lecco.
La vertenza riguarda un avviso di liquidazione con cui le Entrate di Lecco intendevano rettificare i valori dichiarati in sede di una compravendita. Il contribuente nel ricorso presentato alla Commissione tributaria provinciale, di Lecco tra gli altri motivi, eccepiva anche dei vizi di merito. Infatti, relativamente alle aree oggetto di compravendita esiste una inedificabilità sostanziale che ne caratterizza, appunto, il requisito sostanziale dell'edificabilità.
Nel corso degli ultimi anni abbiamo assistito all'evoluzione del principio secondo cui l'edificabilità di un terreno sia strettamente legata con la destinazione urbanistica assegnata allo stesso dagli strumenti urbanistici. Il principio, espresso dalle Sezioni Unite della Cassazione nella sentenza n. 25506/2006, secondo cui tutti i terreni inseriti nel Piano Regolatore generale di un comune vanno considerati, a tutti gli effetti, edificabili, ha trovato alcune deroghe espresse.
La Corte di cassazione, nella sentenza n. 8609/2011, ha stabilito che i terreni inseriti nel Piano regolatore generale come edificabili ma che siano assoggettati al rispetto delle fasce stradali e ferroviarie vadano equiparati, ai fini fiscali, alle aree agricole in considerazione del fatto che gli stessi non sono, agli effetti pratici, utilizzabili ai fini edificatori.
Lo stesso principio è stato applicato per i terreni in trattazione nella sentenza di cui al commento. Secondo i giudici provinciali di Lecco, infatti, «i terreni compravenduti sono inseriti nelle zone
classificate quali «Rga» distinte dalle zone classificate «Rg» per le quali è consentita l'effettiva edificabilità. Per questi terreni inseriti nelle zone «Rga» (residenziali in genere in zona A) non si applicano gli indici di edificabilità, mentre conservano la destinazione d'uso».
Ne deriva la sostanziale inedificabilità dei terreni compravenduti, circostanza che, di fatto, rende del tutto inattendibile il calcolo effettuato dall'ufficio; né possono ritenersi giustificati i richiami agli altri atti registrati per la comparazione, laddove manchi il requisito sostanziale della edificabilità.
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LE MOTIVAZIONI DELLA SENTENZA
I sigg.ri [omissis], hanno impugnato, con unico ricorso ritualmente notificato e iscritto a ruolo, l'avviso notificato loro dall'Agenzia delle entrate di Lecco, con cui, il citato Ente ha rettificato il valore della compravendita immobiliare dichiarato in sede di atto notarile e ha provveduto alla liquidazione delle imposte di registro, catastali e ipotecarie relative.
I ricorrenti, con l'atto introduttivo del giudizio, lamentano: l'inesistenza dell'avviso di rettifica per inesistenza giuridica della notificazione; nel merito, la nullità dell'atto impugnato per illegittimità e infondatezza dello stesso. I ricorrenti hanno concluso chiedendo l'annullamento dell'atto. L'Ufficio fiscale si è costituito regolarmente in giudizio, contestando gli assunti dei ricorrenti, sostenendola legittimità dell'accertamento e chiedendo, con le conclusioni, il rigetto del ricorso. [omissis]
Nel merito, il ricorso è fondato. Le norme tecniche di attuazione del Prg. vigente, prodotte dai ricorrenti, stabiliscono al punto 21.1.3, alcune prescrizioni tecniche in ordine agli indici urbanistici di edificabilità nella zona in cui ricadono i terreni oggetto del contratto di compravendita sul cui valore vi è contestazione.
Tali indici appaiono riferiti alle zone classificate quali «Rg» distinte dalle zone classificate «Rga» per le quali è, invece stabilito che: «Per le aree individuate con Rga (residenziali in genere in zona A) non si applicano gli indici sopraesposti mentre conservano efficacia le sole destinazioni d'uso».
Alla luce di tale disposizione e della non contestata zonizzazione (Rga) dei mappali 1392 e 1393 la parziale) sussiste, nella fattispecie, la sostanziale inedificabilità dei terreni oggetto del contratto di compravendita. Appare pertanto, del tutto inafferente il calcolo effettuato dall'ufficio, al fine di giungere alla rettifica dei valori indicati nel citato atto; né possono ritenersi giustificati i richiami ad altri atti registrati per effettuare la comparazione, laddove manca il requisito sostanziale della edificabilità.
In conclusione stante: la conformazione dei terreni, si tratta di terreni in pendio; la sussistenza dei vincoli di destinazione, elementi sui quali non vi è contestazione, nonché la non edificabilità degli stessi, il valore dichiarato in compravendita, deve ritenersi congruo.
Il ricorso va pertanto, accolto. Le spese di giudizio seguono la soccombenza e sono liquidate come da dispositivo. P.Q.M.
La commissione accoglie il ricorso. Condanna l'Agenzia delle entrate al pagamento delle spese di giudizio, in favore dei ricorrenti, che liquida in 2.576,00 oltre Iva, cpa, c.u.e il 15% per spese generali. [omissis] (articolo ItaliaOggi Sette del 25.07.2016).

ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: Niente compensazione per giusti motivi.
In caso di soccombenza di una delle parti, è illegittima la compensazione delle spese di giudizio «per giusti motivi»: le spese, infatti, possono essere compensate dal giudice per «gravi ed eccezionali ragioni», che devono trovare puntuale riferimento in specifiche circostanze o aspetti della controversia decisa e, in ogni caso, devono essere indicate specificamente e non con un generico richiamo.
È quanto ribadisce la Corte di Cassazione, Sez. VI civile, nell'ordinanza 13.04.2016 n. 7345.
Il giudizio di legittimità prendeva le mosse dal ricorso proposto da un notaio che impugnava una sentenza della Ctr del Lazio per la parte della decisione relativa alle spese. Nonostante, infatti, il notaio fosse risultato completamente vittorioso nel giudizio instaurato contro un avviso di liquidazione (vicenda in cui veniva coinvolto come responsabile in solido), il giudice regionale capitolino aveva disposto la compensazione integrale delle spese di giudizio, appoggiando la statuizione sulla frase “per giusti motivi”.
Questo, secondo il contribuente, non era conforme ai dettami dell'articolo 92 del cpc («se vi è soccombenza reciproca o concorrono altre gravi ed eccezionali ragioni, esplicitamente indicate nella motivazione, il giudice può compensare, parzialmente o per intero, le spese tra le parti»), norma applicabile al processo tributario e a quello specifico giudizio (instaurato dopo il 04.07.2009). Gli ermellini hanno accolto il ricorso e cassato la sentenza, rinviando ad altra sezione della Ctr del Lazio, chiamata a disporre anche per quanto concerne la liquidazione delle spese del grado di giudizio in Cassazione.
La compensazione delle spese era una possibilità pur prevista dall'allora vigente panorama normativo (art. 92 cpc, richiamato espressamente dall'articolo 15 del dlgs 546/1992); tuttavia, è necessario che il giudice che opti per tale scelta, in presenza di soccombenza di una delle parti, dedichi un congruo spazio alla motivazione specifica sul punto, individuando delle argomentazioni valide a sostenerla. A tal scopo, non può dirsi sufficiente una generica locuzione «per giusti motivi», che non rispetta i parametri fissati dalle norme.
Da precisare che l'attuale versione dell'art. 15 del dlgs 546/1992, comma 2, ha recepito espressamente i precetti di cui al citato art. 92 cpc, disponendo che «le spese di giudizio possono essere compensate in tutto o in parte dalla commissione tributaria soltanto in caso di soccombenza reciproca o qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate».
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LE MOTIVAZIONI DELLA SENTENZA
[omissis] In tema di contenzioso tributario, secondo la testuale previsione dell'art. 15, comma primo, dlgs n. 546 del 1992, la Commissione tributaria può dichiarare compensate le spese processuali in tutto o in parte a norma dell'art. 92, comma secondo, cpc, norma quest'ultima emendata dalla legge 18.06.2009, n. 69, art. 45, comma 11, applicabile alla fattispecie per essere il giudizio di primo grado iniziato dopo il 04/07/2009 (essendo in contestazione il regime di tassazione di un mandato irrevocabile registrato dal professionista in data “18/07/2011” e l'impugnazione del successivo avviso di liquidazione).
Detta norma, com'è noto, prevede che, “se vi è soccombenza reciproca o concorrono altre gravi ed eccezionali ragioni, esplicitamente indicate nella motivazione, il giudice può compensare, parzialmente o per intero, le stese tra le parti".
Sul punto si è consolidato l'orientamento (Cass. 20.04.2012, n. 6279) per il quale le “gravi ed eccezionali ragioni”, da indicarsi esplicitamente nella motivazione e in presenza delle quali -o, in alternativa alle quali, della soccombenza reciproca- il giudice può compensare, in tutto o in parte, le spese del giudizio, devono trovare puntuale riferimento in specifiche circostanze o aspetti della controversia decisa (Cass., ord. 15.12.2011, n. 26987) e comunque devono essere appunto indicate specificamente (Cass., ord. 13.07.2011, n. 15413; Cass. 20.10.2010, n. 21521).
Al riguardo, le Sezioni Unite di questa Corte hanno avuto modo di precisare che “l'art. 92 cp, comma 2, nella parte in cui permette la compensazione delle spese di lite allorché concorrano “gravi ed eccezionali ragioni”, costituisce una norma elastica, quale clausola generale che il legislatore ha previsto per adeguarla ad un dato contesto storico-sociale o a speciali situazioni, non esattamente ed efficacemente determinabili a priori, ma da specificare in via interpretativa da parte del giudice del merito, con un giudizio censurabile in sede di legittimità, in quanto fondato su norme giuridiche” (Gas s. Sez. un., n. 2572/2012).
Erroneamente, pertanto, la Ctr ha disposto la compensazione integrale delle spese di lite “per giusti motivi”, in violazione della normativa vigente ratione temporis, 3. Per tutto quanto sopra esposto, in accoglimento del primo motivo del ricorso, assorbito il secondo, va cassata la sentenza impugnata, con rinvio alla Ctr del Lazio, in diversa composizione. Il giudice del rinvio provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.
PQM
La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata con rinvio, anche in ordine alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità, alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione. [omissis] (articolo ItaliaOggi Sette del 16.05.2016).

ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: Notifiche a mezzo posta senza relata. Cassazione ricorda che si seguono le regole sul servizio postale ordinario.
In tema di notificazioni a mezzo posta, non deve essere redatta alcuna relata di notifica o annotazione specifica sull'avviso di ricevimento in ordine alla persona cui è stato consegnato il plico, e l'atto pervenuto all'indirizzo del destinatario deve ritenersi ritualmente consegnato a quest'ultimo, stante la presunzione di conoscenza di cui all'art. 1335 c.c.
Inoltre, ai sensi dell'art. 140 cpc la raccomandata cosiddetta «informativa» deve contenere la semplice notizia del deposito dell'atto stesso presso la casa comunale e, per quanto riguarda la notificazione nei confronti di un destinatario irreperibile, non occorre che dall'avviso di ricevimento della raccomandata informativa del deposito dell'atto presso l'ufficio comunale risultino tutte le annotazioni prescritte in caso di notificazione effettuata a mezzo del servizio postale, dovendo piuttosto da esso risultare il trasferimento, il decesso del destinatario o altro fatto impeditivo della conoscibilità (non della conoscenza effettiva) dell'avviso stesso.
Questi importanti princìpi, in tema di notificazione, sono stati espressi dalla VI Sez. civile della Corte di Cassazione nell'ordinanza 12.04.2016 n. 7184.
I giudici di legittimità hanno richiamato la pronuncia della Cassazione n. 9111/2012 che, in tema di notificazioni a mezzo posta, ha stabilito che la disciplina relativa alla raccomandata con avviso di ricevimento, mediante la quale può essere notificato l'avviso di liquidazione o di accertamento senza intermediazione dell'ufficiale giudiziario, è quella dettata dalle disposizioni concernenti il servizio postale ordinario per la consegna dei plichi raccomandati, in quanto le disposizioni di cui alla L. n. 890 del 1982 attengono esclusivamente alla notifica eseguita dall'ufficiale giudiziario ex art. 140 cpc.
Ne consegue che, difettando apposite previsioni della disciplina postale, non deve essere redatta alcuna annotazione specifica sull'avviso di ricevimento in ordine alla persona cui è stato consegnato il plico, e l'atto pervenuto all'indirizzo del destinatario deve ritenersi ritualmente consegnato a quest'ultimo, stante la presunzione di conoscenza di cui all'art. 1335 c.c., superabile solo se il medesimo dia prova di essersi trovato, senza sua colpa, nell'impossibilità di prenderne cognizione.
Sempre con specifico riferimento alle formalità relative alla notifica ai sensi dell'art. 140 cpc, in materia tributaria, già la recente sentenza della Cassazione n. 26864/2014 ha precisato che la raccomandata cosiddetta informativa, poiché non sostituisce l'atto da notificare, ma contiene solo la notizia del deposito dell'atto stesso nella casa comunale, non è soggetta alle disposizioni di cui alla L. n. 890/1982, sicché per la stessa occorre rispettare solo quanto prescritto dal regolamento postale per la raccomandata ordinaria.
In particolare, la Suprema Corte ha escluso che la mancata specificazione, sull'avviso di ricevimento, della qualità del consegnatario e della situazione di convivenza o meno con il destinatario determini la nullità della notificazione. Inoltre, nella notificazione nei confronti di destinatario irreperibile, ai sensi dell'art. 140 cpc, non occorre che dall'avviso di ricevimento della raccomandata informativa del deposito dell'atto presso l'ufficio comunale, che va allegato all'atto notificato, risulti precisamente documentata l'effettiva consegna della raccomandata, ovvero l'infruttuoso decorso del termine di giacenza presso l'ufficio postale, né che detto avviso contenga, a pena di nullità dell'intero procedimento notificatorio, tutte le annotazioni prescritte in caso di notificazione effettuata a mezzo del servizio postale, dovendo invece da esso risultare, a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 3 del 2010, il trasferimento, il decesso del destinatario o altro fatto impeditivo della conoscibilità dell'avviso stesso, come stabilito di recente dalla sentenza della Cassazione n. 2959/2013.
Nel caso di specie, la Ctr del Lazio non si è conformata a tali principi, avendo dichiarato la nullità della notificazione della cartella esattoriale effettuata dal messo notificatore ai sensi dell'art. 140 cpc, condizionando la validità della notificazione alla riferibilità della firma apposta sulla raccomandata di ricevimento al destinatario della stessa, senza invece considerare l'inutilità di siffatta verifica, una volta acclarato il compimento della formalità dell'inoltro al destinatario della raccomandata informativa (articolo ItaliaOggi del 28.04.2016).

TRIBUTI: Ingiunzione Tarsu firmata dal funzionario.
Ingiunzione di pagamento Tarsu illegittima senza la firma del funzionario responsabile. L'ingiunzione emanata dal concessionario della riscossione per conto del comune deve essere sottoscritta, a pena di nullità, dal funzionario responsabile dell'ente, che è tenuto anche ad apporre il visto di esecutività sulla lista di carico. Il concessionario della riscossione non è legittimato a sottoscrivere l'ingiunzione.
È quanto ha stabilito la Ctp di Taranto, I Sez., con la sentenza 07.04.2016 n. 854.
Per la commissione provinciale, l'ingiunzione non è valida senza la «necessaria e specifica sottoscrizione da parte del funzionario responsabile del servizio». In particolare, l'atto impugnato (ingiunzione Tarsu) «non risulta sottoscritto e ne accompagnato dalla provata sottoscrizione da parte del funzionario responsabile comunale di un pur più ampio elenco di contribuenti tenuti al pagamento della pretesa tributaria che solo avrebbe potuto rappresentare il ruolo e sanare le singole situazioni».
Il principio non può essere condiviso ed è destinato a generare solo confusione, tenuto conto che non distingue i casi in cui l'ingiunzione va sottoscritta dal funzionario responsabile dell'ente, perché l'incarico al concessionario è limitato alla predisposizione dell'atto, sotto forma di appalto di servizi, da quelli in cui, invece, l'attività di riscossione è affidata in concessione e l'esattore è legittimato alla sottoscrizione. Fermo restando che il funzionario è tenuto ad apporre il visto di esecutività sulla lista di carico, ma la stessa, contrariamente a quanto sostenuto dal giudice, non deve essere allegata all'ingiunzione.
Nel caso in esame la Soget, nella qualità di concessionaria del comune di Taranto, era abilitata alla sottoscrizione dell'atto: non a caso era stata chiamata in causa dal contribuente come parte resistente, essendo il soggetto autore dell'atto e, quindi, legittimato a contraddire. Non era stata opposta, infatti, dal ricorrente la carenza di legittimazione passiva nel processo tributario. Solo laddove l'affidamento sia limitato alla predisposizione degli atti, con la formula dell'appalto di servizi, il soggetto incaricato può svolgere un'attività endo-procedimentale, di supporto all'attività dell'ente, non può sottoscrivere gli atti, non può assumersene la paternità giuridica e, per l'effetto, non è abilitato alla difesa innanzi alle commissioni tributarie, perché carente di legittimazione passiva.
L'ingiunzione è uno strumento nato per il recupero delle entrate patrimoniali. L'articolo 52 del decreto legislativo 446/1997 ne ha esteso l'ambito di applicazione a tutte le entrate locali, sia tributarie che extratributarie. È un atto amministrativo recettizio, che esplica i suoi effetti nel momento in cui si perfeziona la notifica, ovvero quando l'intimazione viene portata a conoscenza del destinatario.
È utilizzabile a seguito di una pretesa divenuta definitiva o anche quando l'atto viene contestato innanzi all'autorità giudiziaria. È un atto emanabile dopo la notifica dell'avviso di accertamento, sempre che non venga sospeso dal giudice, o comunque qualora vi sia un titolo esecutivo (articolo ItaliaOggi del 26.04.2016).

TRIBUTI: Baratto amministrativo limato. No all'applicazione quando si tratta di debiti pregressi. Dai giudici contabili emiliani i paletti sullo scambio tasse-lavori di pubblica utilità.
Le forme di riduzione di imposte e tasse locali in cambio di lavori eseguiti per la collettività, meglio note come «baratto amministrativo», non possono riguardare debiti pregressi che i cittadini hanno maturato nei confronti dell'ente locale.
Inoltre, è necessario che sussista un rapporto di stretta inerenza tra le riduzioni dei tributi che il comune può deliberare e le attività di valorizzazione del territorio e che queste siano concesse per un periodo limitato. Infine, le agevolazioni possono essere indistintamente concesse ad associazioni di cittadini che singoli utenti amministrati.
È quanto ha reso noto l'interessante parere 23.03.2016 n. 27 emanato dalla Sezione regionale di controllo della Corte dei conti per l'Emilia Romagna, con il quale, per la prima volta sul panorama consultivo, si interviene a chiarire ambito e portata delle disposizioni innovative contenute all'articolo 24 del decreto legge n. 133/2014, che disciplina le misure di agevolazione della partecipazione delle comunità locali in materia di tutela e valorizzazione dei territori.
Come noto, con tale disposizione, i comuni possono definire, con apposita regolamentazione, interventi di decoro urbano, pulizia e manutenzione di aree verdi, strade o beni immobili inutilizzati, su progetti presentati da cittadini singoli o associati, al fine di vedersi riconosciuta una esenzione o una riduzione sui tributi inerenti il tipo di attività posta in essere.
In risposta al comune di Bologna, la Corte emiliana ha pertanto precisato che il «baratto amministrativo» può aver luogo solo con un atto deliberativo dell'ente locale che fissi i criteri e le modalità di svolgimento, secondo la «traccia» che il legislatore ha messo nero su bianco nel citato articolo 24 del dl n. 133/2014.
È altresì pacifico, poi, che per la concessione di esenzioni o riduzioni deve sussistere un rapporto di stretta inerenza tra queste e le attività di cura e manutenzione del territorio. Detto in soldoni, un'attività di pulizia e manutenzione di un'area verde andrà ad incidere sull'ammontare della tariffa rifiuti e non certo sul canone di occupazione degli spazi pubblici.
Non è altresì possibile, poi, che la regolamentazione del baratto si protragga «sine die». Come prescrive la legge, infatti, l'esenzione o la riduzione del pagamento dei tributi locali può essere concessa solo per un periodo definito di tempo e per determinate attività, in ragione «dell'esercizio sussidiario della stessa attività». Inoltre, precisa il parere, anche se la norma, nell'indicare i destinatari dei benefici, utilizza l'avverbio «prioritariamente» per le comunità di cittadini, nulla vieta che l'ente locale possa permettere anche a singoli cittadini la concessione del baratto, dietro la presentazione di un progetto valido.
Sulla specificità dell'oggetto del baratto, ovvero la temporanea riduzione o esenzione di imposte locali, la Corte è stata categorica. In dettaglio, il minor gettito è quello che viene già definito negli stanziamenti dei bilanci di previsione degli enti che hanno adottato il baratto amministrativo. In nessun caso è pertanto ammissibile che si possa consentire la riduzione di tasse ed imposte locali afferenti a esercizi finanziari precedenti.
In primo luogo, perché difetterebbe il requisito dell'inerenza tra agevolazione tributaria e tipologia di attività svolta dai cittadini amministrati. Poi, perché una simile prospettiva determinerebbe effetti pregiudizievoli sugli equilibri di bilancio dell'ente, in considerazione che i debiti tributari dei cittadini vengono iscritti tra i residui attivi dell'ente (articolo ItaliaOggi dell'01.04.2016).

TRIBUTI: Stop al «baratto» senza regolamento. Tasse locali. Corte dei conti dell’Emilia.
Il baratto amministrativo deve essere disciplinato dall'apposito regolamento comunale e non può riguardare i debiti pregressi dei contribuenti.
Lo ha chiarito la Corte dei Conti Emilia Romagna con il parere 23.03.2016 n. 27, definendo i contorni di applicabilità dell'articolo 24 del Dl 133/2014, che consente ai comuni di deliberare riduzioni o esenzioni di tributi a fronte di interventi per la riqualificazione del territorio, da parte di cittadini o associazioni. Si tratta di uno strumento che consente ai cittadini che non riescono a far fronte al pagamento dei tributi comunali di ottenere sconti prestando ore di lavoro in favore della comunità.
Sul nuovo istituto è intervenuto l'IFEL (fondazione dell'Anci) con due note del 16.10.2015 (si veda Il Quotidiano Enti Locali & Pa del 20/10/2015) e del 22.10.2015 (si veda Il Quotidiano Enti Locali & Pa del 27/10/2015), che vengono ora prese in esame dalla Corte dei Conti Emilia Romagna considerando corretta solo la prima versione, la più restrittiva.
I giudici contabili evidenziano in primo luogo che il principio dell'indisponibilità dell'obbligazione tributaria è derogabile solo in forza di una disposizione di legge, che nel caso del baratto amministrativo è l'articolo 24 del Dl 133/2014. L'agevolazione tributaria può essere quindi applicata entro limiti ben circoscritti, attraverso l'adozione di un apposito regolamento comunale ai sensi dell'articolo 52 del Dlgs 446/1997.
Pertanto, non è possibile introdurre il baratto amministrativo con una semplice delibera di Giunta ma occorre seguire la via regolamentare, con l'ulteriore conseguenza che la delibera deve essere approvata entro il termine fissato per l'adozione del bilancio, altrimenti ha efficacia a partire dall'anno successivo.
Inoltre, dal punto di vista del contenuto del regolamento, è necessario che lo stesso individui “criteri” e “condizioni” in base ai quali i cittadini, singoli o associati, possano presentare progetti relativi ad interventi di riqualificazione del territorio. Interventi che possono riguardare solo ed esclusivamente quelli previsti dalla legge, tra cui “la pulizia, la manutenzione, l'abbellimento di aree verdi, piazze, strade, ovvero interventi di decoro urbano” e “la valorizzazione di una limitata zona del territorio”.
Deve poi sussistere un rapporto di stretta inerenza tra le esenzioni e/o le riduzioni di tributi che il comune può deliberare e le attività che i cittadini possono realizzare.
Infine, i giudici contabili precisano che non è possibile utilizzare il baratto amministrativo per i debiti pregressi dei contribuenti, trattandosi di un'ipotesi che: 1) non rientra nell'ambito di applicazione della norma, difettando il requisito dell'inerenza tra l'agevolazione tributaria e l'attività posta in essere dal cittadino; 2) potrebbe determinare effetti pregiudizievoli sugli equilibri di bilancio, considerato che si tratta di debiti ormai confluiti nella massa dei residui attivi dell'ente.
In definitiva la Corte dei Conti Emilia Romagna delinea un modello di baratto amministrativo disatteso dalla maggior parte dei Comuni, specie da quelli che hanno individuato nelle morosità pregresse (anche incolpevoli) l'oggetto principale del nuovo istituto. Comuni che ora dovrebbero rivedere le proprie scelte, se non vogliono rischiare di essere chiamati a rispondere di danno erariale (articolo Il Sole 24 Ore del 31.03.2016 - tratto da http://rstampa.pubblica.istruzione.it).

ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: La prova dell'arrivo della raccomandata fa presumere l'invio e la conoscenza dell'atto, mentre l'onere di provare eventualmente che il plico non conteneva l'atto spetta non già al mittente bensì al destinatario.
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Merita dunque di essere confermato il principio per cui, in tema di notifica della cartella esattoriale ai sensi del D.P.R. 29.09.1973, n. 602, art. 26 (così come, più in generale, in caso di spedizione di plico a mezzo raccomandata), la prova del perfezionamento del procedimento di notificazione è assolta dal notificante mediante la produzione dell'avviso di ricevimento, poiché, una volta pervenuta all'indirizzo del destinatario, la cartella esattoriale deve ritenersi a lui ritualmente consegnata, stante la presunzione di conoscenza di cui all'art. 1335 cod. civ., fondata sulle univoche e concludenti circostanze (integranti i requisiti di cui all'art. 2729 cod. civ.) della spedizione e dell'ordinaria regolarità del servizio postale, e superabile solo ove il destinatario medesimo dimostri di essersi trovato, senza colpa, nell'impossibilità di prenderne cognizione, come nel caso in cui sia fornita la prova che il plico in realtà non conteneva alcun atto al suo interno (ovvero conteneva un atto diverso da quello che si assume spedito).
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MASSIMA
13. Il quinto, il sesto ed il settimo motivo, che in quanto connessi possono essere esaminati congiuntamente, sono invece fondati.
13.1. In sintesi, con essi si chiede a questa Corte di affermare il principio per cui il soggetto che proceda alla notifica di cartella esattoriale, con la procedura di cui all'art. 26, D.P.R. n. 602/1973, può limitarsi a consegnare il plico chiuso all'agente postale, per la sua spedizione, essendo assistiti da fede privilegiata ex art. 2700 cod. civ. tanto l'accettazione quanto l'avviso di ricevimento della raccomandata, e gravando invece sul destinatario l'onere di superare la presunzione di conoscenza del contenuto della raccomandata, di cui all'art. 1335 cod. civ..
13.2. Sul tema si registra, invero, una certa divaricazione della giurisprudenza di legittimità, rispetto alla quale questo Collegio intende però aderire all'orientamento che risulta prevalente, in base al quale, ove il Concessionario si avvalga della facoltà, prevista dal D.P.R. 29.09.1913, n. 602, art. 26, di provvedere alla notifica della cartella esattoriale mediante raccomandata con avviso di ricevimento, ai fini del perfezionamento della notificazione è sufficiente -anche alla luce della disciplina dettata dal D.M. 09.04.2001, artt. 32 e 39- che la spedizione postale sia avvenuta con consegna del plico al domicilio del destinatario, senz'altro adempimento a carico dell'ufficiale postale se non quello di curare che la persona da lui individuata come legittimata alla ricezione apponga la sua firma sul registro di consegna della corrispondenza, oltre che sull'avviso di ricevimento da restituire al mittente; ciò sarebbe confermato implicitamente anche dal penultimo comma del citato art. 26, secondo cui il concessionario è obbligato a conservare per cinque anni la matrice o la copia della cartella con la relazione dell'avvenuta notificazione o con l'avviso di ricevimento, in ragione della forma di notificazione prescelta, al fine di esibirla su richiesta del contribuente o dell'amministrazione (Cass. sez. III, sentenza n. 9246 del 07.05.2015; Cass. sez. V, sentenza n. 4567 del 06.03.2015; conf., tra le più recenti, Cass. n. 16949/2014, n. 6395/2014, n. 11708/2011; n. 14327/2009).
13.3. Ai predetti fini non si ritiene invece necessario che l'agente della riscossione dia la prova anche del contenuto del plico spedito con lettera raccomandata, dal momento che l'atto pervenuto all'indirizzo del destinatario deve ritenersi ritualmente consegnato a quest'ultimo in forza della presunzione di conoscenza di cui all'art. 1335 cod. civ., superabile solo se lo stesso destinatario dia prova di essersi incolpevolmente trovato nell'impossibilità di prenderne cognizione (Cass. n. 15315/2014, n. 9111/2012, n. 20027/2011).
In altri termini, la prova dell'arrivo della raccomandata fa presumere l'invio e la conoscenza dell'atto, mentre l'onere di provare eventualmente che il plico non conteneva l'atto spetta non già al mittente (in tal senso, Cass. ord. n. 9533/2015, sent. n. 2625/2015, n. 18252/2013, n. 24031/2006, n. 3562/2005), bensì al destinatario (in tal senso, oltre ai precedenti già citati, Cass. sez. I, 22.05.2015, n. 10630; conf. Cass. n. 24322/2014, n. 15315/2014, n. 23920/2013, n. 16155/2010, n. 17417/2007, n. 20144/2005, n. 15802/2005, n. 22133/2004, n. 771/2004, n. 11528/2003, n. 12135/2003, n. 12078/2003, n. 10536/2003, n. 4878/1992, 4083/1978; cfr. Cass. ord. n. 20786/2014, per la quale tale presunzione non opererebbe -con inversione dell'onere della prova- ove il mittente affermasse di avere inserito più di un atto nello stesso plico ed il destinatario contestasse tale circostanza).
13.4. In effetti, l'orientamento prevalente risulta più rispettoso del principio generale di c.d. vicinanza della prova, poiché la sfera di conoscibilità del mittente incontra limiti oggettivi nella fase successiva alla consegna del plico per la spedizione, mentre la sfera di conoscibilità del destinatario si incentra proprio nella fase finale della ricezione, ben potendo egli dimostrare (ed essendone perciò onerato), in ipotesi anche avvalendosi di testimoni, che al momento dell'apertura il plico era in realtà privo di contenuto.
13.5. Merita dunque di essere confermato il principio per cui, in tema di notifica della cartella esattoriale ai sensi del D.P.R. 29.09.1973, n. 602, art. 26 (così come, più in generale, in caso di spedizione di plico a mezzo raccomandata), la prova del perfezionamento del procedimento di notificazione è assolta dal notificante mediante la produzione dell'avviso di ricevimento, poiché, una volta pervenuta all'indirizzo del destinatario, la cartella esattoriale deve ritenersi a lui ritualmente consegnata, stante la presunzione di conoscenza di cui all'art. 1335 cod. civ., fondata sulle univoche e concludenti circostanze (integranti i requisiti di cui all'art. 2729 cod. civ.) della spedizione e dell'ordinaria regolarità del servizio postale, e superabile solo ove il destinatario medesimo dimostri di essersi trovato, senza colpa, nell'impossibilità di prenderne cognizione, come nel caso in cui sia fornita la prova che il plico in realtà non conteneva alcun atto al suo interno (ovvero conteneva un atto diverso da quello che si assume spedito) (Corte di Cassazione, Sez. V civile, sentenza 18.03.2016 n. 5397).
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Si legga, al riguardo, un commento: Raccomandata: come si prova il contenuto della lettera? (25.04.2016 - link a www.laleggepertutti.it).

TRIBUTI: Tributi locali, blocco assoluto. Congelati il contributo di sbarco e l'imposta di soggiorno. I paletti della Corte conti Abruzzo: vietato anche ridurre le agevolazioni ai contribuenti.
Nessuno spiraglio per superare il blocco dei tributi locali.
Ai dubbi e alle incertezze sollevati dalle amministrazioni locali sui limiti che la legge di stabilità 2016 ha fissato agli aumenti di aliquote e tariffe, ha dato una risposta chiara la Corte dei conti, sezione regionale di controllo per l'Abruzzo, con il parere 09.02.2016 n. 35, il quale ha affermato che non esistono margini di manovra per effettuare delle scelte di politica fiscale che possano comportare un aumento della tassazione.
Al di là della formulazione letterale della norma che si limita a imporre la sospensione degli aumenti, per i giudici contabili la ratio legis è quella di porre un freno all'innalzamento della pressione fiscale a livello locale. Non rientra nel blocco solo ciò che è espressamente escluso, come la Tari. Soni esonerati dal vincolo anche gli enti locali che si trovano in uno stato di dissesto o predissesto.
In queste settimane sono stati manifestati dei dubbi da funzionari e dirigenti degli enti locali sui limiti del blocco. In particolare, se è impedito istituire nuovi tributi (imposta di soggiorno, imposta di scopo), se è impossibile rimodulare le aliquote deliberate per l'addizionale Irpef rapportate ai vari scaglioni di reddito o fissare tariffe più elevate rispetto al 2015 per il nuovo contributo di sbarco, sostitutivo dell'imposta di sbarco, tenuto conto che è stato previsto proprio da una disposizione di legge a partire dal 2016.
Secondo i giudici contabili, che richiamano precedenti pareri espressi in passato, unico obbiettivo dello stop all'aumento di imposte e tasse negli enti locali è quello di contenere il livello della pressione fiscale. Il blocco per il 2016 non è però limitato solo al contenimento di aliquote e tariffe, ma impedisce anche l'istituzione di nuovi tributi. Non va dato rilievo alla differenza terminologica tra «aumento» e «istituzione», poiché ciò che conta è che rimanga invariato il carico fiscale sui contribuenti, siano essi residenti o meno nel territorio comunale.
Ecco perché non è consentito istituire neppure l'imposta di soggiorno, ancorché siano soggetti al prelievo solo i non residenti. Allo stesso modo non è possibile ridurre le agevolazioni già concesse ai contribuenti. Sono escluse dal blocco la Tari, il cui gettito serve a coprire integralmente il costo del servizio di smaltimento rifiuti, e tutte le entrate che hanno natura patrimoniale, come il canone occupazione spazi e aree pubbliche, il canone idrico e via dicendo. Non sono soggetti al vincolo gli enti che hanno deliberato il predissesto o il dissesto.
L'articolo 1, comma 26, della legge di stabilità 2016 (208/2015), dunque, non consente di introdurre nuovi tributi o aumenti di aliquote e tariffe, anche se le relative delibere sono state adottate prima dell'entrata in vigore della norma (1° gennaio). Peraltro, non solo è impossibile ritoccare in aumento aliquote o tariffe, ma è anche impedito che possano essere aboliti benefici già deliberati dagli enti (aliquote agevolate, riduzioni, detrazioni), che comunque inciderebbero sul carico fiscale e darebbero luogo a un innalzamento della tassazione.
Tuttavia, questi vincoli non producono effetti per le entrate che hanno natura patrimoniale o extratributaria. Al riguardo, vi sono delle incertezze sulle entrate che devono sottostare al divieto imposto dalla legge e questo dipende anche dalla loro controversa natura. Va ricordato che il canone per l'occupazione di spazi e aree pubbliche (Cosap) ha natura patrimoniale. Sono entrate patrimoniali anche il canone idrico e il canone depurazione.
Non è ammesso l'aumento delle tariffe, invece, per il canone installazione mezzi pubblicitari (Cimp) che, nonostante la trasformazione da imposta a canone eventualmente operata dall'amministrazione comunale, mantiene la sua natura tributaria. Soggiace al blocco anche il diritto sulle pubbliche affissioni, ancorché non sia mai stata del tutto pacifica la sua natura giuridica (articolo ItaliaOggi del 26.02.2016).

TRIBUTI: Sezioni Unite. Ici. Competenza verificata solo dopo la giurisdizione.
Spetta al giudice tributario decidere sull’opposizione del contribuente in materia di Ici e la Cassazione può rilevare anche d’ufficio il difetto di giurisdizione ignorato dal giudice ordinario che si era (peraltro) dichiarato incompetente.
Con una motivazione lunga e articolata, le Sezioni Unite civili della Corte di Cassazione (sentenza 05.01.2016 n. 29) hanno deciso una controversia nata in provincia di Mantova su un recupero coattivo di Ici per circa 200mila euro e portata dalla contribuente davanti al Tribunale ordinario di Brescia, sezione staccata di Breno.
Qui il giudice aveva deciso per la propria giurisdizione, rilevando però l’incompetenza territoriale, trasferita al Tribunale di Mantova. Impugnato dalla contribuente in Cassazione con istanza di regolamento di competenza, l’intricato fascicolo è approdato alle Sezioni Unite dopo che la Sesta civile aveva ravvisato un indirizzo non proprio univoco sul versante della pregiudizialità -tutta civilistica- tra regolamento di giurisdizione e quello di competenza.
Le SU, richiamandosi tra l’altro al giudice naturale evocato dalla Costituzione, hanno stabilito che sulla decisione del Tribunale di Brescia non si era ancora formato il giudicato, e che pertanto la Corte può d’ufficio rilevare il difetto di giurisdizione che è sempre “pregiudiziale” rispetto alla determinazione della competenza.
Quanto poi alla “titolarità” giurisdizionale del caso specifico, le Sezioni Unite, dopo aver assimilato l’ingiunzione fiscale emessa dal Comune in pendenza di giudizio tributario a un normale «ruolo», hanno conseguentemente affermato la “titolarità” esclusiva del giudice tributario (articolo Il Sole 24 Ore del 06.01.2016).

TRIBUTI: Pertinenziali anche i terreni non «graffati» al catasto. Un terreno posto a servizio di un edificio è pertinenza anche se non è “graffato” al catasto.
Agevolazioni. La Ctr Lombardia ribadisce: contano destinazione del terreno e volontà del titolare.
Lo stabilito la Ctr Lombardia-Milano con la sentenza 05.01.2016 n. 14/19/2016 (presidente Craveia, relatore Monfredi).
Un notaio aveva rogato un atto di vendita di un terreno dagli acquirenti qualificato come pertinenza di un edificio che avevano in precedenza acquistato e per il quale avevano ottenuto le agevolazioni fiscali “prima casa”. In base a tale dichiarazione avevano versato l’imposta di registro al 3% e le imposte ipotecarie e catastali in misura fissa.
L’ufficio aveva però ritenuto che l’acquisto del terreno non potesse beneficiare di quelle agevolazioni, perché esso non era censito al catasto urbano unitamente al bene principale: non era cioè “graffato” al fabbricato abitativo, ma censito autonomamente. Per questo era stato emesso avviso di liquidazione, per il recupero delle maggiori imposte dovute.
Il notaio rogante aveva allora proposto ricorso e la Ctp aveva annullato l’atto.
Ma l’ufficio aveva proposto appello chiedendo alla Ctr Lombardia di ritenere legittimo l’avviso di liquidazione che si basava sul dato oggettivo e documentale della mancata “graffatura” dell’immobile qualificato pertinenza.
Secondo l’Agenzia, contrariamente a quanto vale per i beni classificati C/2, C/6 e C/7, con riferimento ai terreni, le circolari dell’amministrazione finanziaria (del 12.08.2005 e del 29.05.2013) prevedono che il proprietario deve formalizzare catastalmente la sua scelta di destinare funzionalmente e durevolmente il bene a servizio di altro principale. Se non lo fa dimostra la sua volontà di non destinare il terreno a servizio del fabbricato.
Anche i giudici di secondo grado hanno tuttavia disatteso le tesi dell’ufficio, affermando che le circolari non possono derogare alla legge.
Secondo la Ctr, infatti, la normativa in materia di imposta di registro non prevede alcuna limitazione tassativa rispetto ai beni che possono assumere natura pertinenziale di un fabbricato ai fini fiscali. Contiene invece solo un’elencazione esemplificativa e indica due requisiti necessari, uno oggettivo e uno soggettivo: la destinazione durevole al servizio o ad ornamento del bene principale; e la volontà del titolare del diritto reale sulla cosa principale di effettuare tale destinazione.
La “graffatura” rappresenta di certo manifestazione non equivoca di questa volontà. Ma non può al contrario sostenersi che la mancata “graffatura” escluda automaticamente e insuperabilmente tale volontà, perché una tale interpretazione non sarebbe conforme alla normativa primaria e non è previsto dal codice civile alcun obbligo di formalizzare la scelta in sede catastale.
Nel caso al loro esame, inoltre, i giudici rilevavano che le caratteristiche dimensionali del terreno erano in tutto compatibili ed in linea con i limiti fissati dall’articolo 5 del Dm 02.08.1962 perché un’area scoperta potesse considerarsi pertinenza di un’abitazione non di lusso. L’annullamento dell’avviso di liquidazione è stato dunque confermato con condanna dell’Agenzia al pagamento delle spese (articolo Il Sole 24 Ore del 04.04.2016).

TRIBUTI: Regolamento ai sensi dell'art. 24 del D.L. 133/2014.
L'art. 24, D.L. n. 133/2014, nell'ottica di favorire la partecipazione della comunità locale alla valorizzazione e tutela del territorio, consente ai comuni di affidare a cittadini singoli o associati determinati interventi aventi ad oggetto la cura di aree e di edifici pubblici.
In relazione ai predetti interventi, l'art. 24 in commento dà facoltà ai comuni di deliberare riduzioni o esenzioni, specificamente, di tributi inerenti al tipo di attività posta in essere.
Per quanto concerne, invece, le entrate patrimoniali non aventi natura tributaria, ad avviso dell'IFEL e come specificato dall'ANCI, istituti analoghi possono essere attivati dall'ente, nell'ambito della disciplina regolamentare generale delle entrate (art. 52, D.Lgs. n. 446/1997) e avvalendosi della facoltà riconosciuta dall'art. 1197 c.c., secondo cui 'il debitore non può liberarsi eseguendo una prestazione diversa da quella dovuta, anche se di valore uguale o maggiore, salvo che il creditore consenta'.
Il Comune intende approvare il Regolamento ai sensi dell'art. 24, D.L. n. 133/2014, e chiede se sia legittimo estendere l'agevolazione ivi prevista anche alle entrate non tributarie, quali ad esempio le tariffe (rette per mense scolastiche, tariffe scuolabus) ed i canoni di locazione di immobili comunali.
Sentito il Servizio finanza locale di questa Direzione centrale, si esprime quanto segue.
In via preliminare, si sottolinea la natura statale della norma in oggetto da cui consegue la competenza degli organi statali a fornire i chiarimenti in ordine all'ambito applicativo della stessa. Le considerazioni che seguono vengono, pertanto, espresse in via meramente collaborativa.
Ai sensi dell'art. 24, rubricato 'Misure di agevolazione della partecipazione delle comunità locali in materia di tutela e valorizzazione del territorio', D.L. n. 133/2014 [1], 'i comuni possono definire con apposita delibera i criteri e le condizioni per la realizzazione di interventi su progetti presentati da cittadini singoli o associati, purché individuati in relazione al territorio da riqualificare. Gli interventi possono riguardare la pulizia, la manutenzione, l'abbellimento di aree verdi, piazze, strade ovvero interventi di decoro urbano, di recupero e riuso, con finalità di interesse generale, di aree e beni immobili inutilizzati, e in genere la valorizzazione di una limitata zona del territorio urbano o extraurbano. In relazione alla tipologia dei predetti interventi, i comuni possono deliberare riduzioni o esenzioni di tributi inerenti al tipo di attività posta in essere. L'esenzione è concessa per un periodo limitato e definito, per specifici tributi e per attività individuate dai comuni, in ragione dell'esercizio sussidiario dell'attività posta in essere. Tali riduzioni sono concesse prioritariamente a comunità di cittadini costituite in forme associative stabili e giuridicamente riconosciute'.
La disposizione in esame riconosce la partecipazione dei cittadini attivi per la tutela e la valorizzazione del territorio, con ciò ricollegandosi all'art. 118, comma 4, della Costituzione, ove si prevede che gli enti locali favoriscono l'autonoma iniziativa dei cittadini, singoli e associati, per lo svolgimento di attività di interesse generale, sulla base del principio di sussidiarietà orizzontale [2].
Specificamente, l'art. 24, D.L. n. 133/2014, consente ai comuni di affidare a cittadini singoli o associati determinati interventi aventi ad oggetto la pulizia, la manutenzione, l'abbellimento di aree verdi, piazze, strade ovvero interventi di decoro urbano, di recupero e riuso, con finalità di interesse generale, di aree e beni immobili inutilizzati, e in genere la valorizzazione di una limitata zona del territorio urbano o extraurbano [3].
In ordine alle modalità applicative dell'agevolazione (specificamente tributaria) prevista dall'art. 24 in commento, il Comitato per lo sviluppo del verde pubblico, istituito presso il Ministero dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare [4], ha espresso l'avviso secondo cui «l'impressione è che la norma non autorizzi affatto gli enti locali, in modo indiscriminato, a disporre la riduzione o l'esonero. Ma esiga, piuttosto, un preciso rapporto di connessione 'fra attività posta in essere' e tributo interessato».
Per quanto concerne la questione posta dall'Ente, relativa alla possibilità di estendere l'agevolazione tributaria prevista dall'art. 24, D.L. n. 133/2014, oltre ai tributi anche alle tariffe e ad altre entrate extra tributarie, si formulano alcune riflessioni -si ribadisce- in via collaborativa, stante la competenza degli organi statali al riguardo.
Il tenore letterale dell'art. 24 in argomento prevede un'agevolazione (esenzione o riduzione) esplicitamente riferita ai tributi, la cui essenza consiste nell'essere prestazioni patrimoniali imposte dall'ente pubblico, caratterizzate dall'attitudine (idoneità) a determinare il concorso alla pubblica spesa dell'ente impositore, e gravanti su tutti i cittadini aventi una retribuzione o un reddito imponibile a fini fiscali [5].
Specificamente, deve essere riconosciuta natura tributaria a tutte quelle prestazioni che non trovino giustificazione o in una finalità punitiva perseguita dal soggetto pubblico, o in un rapporto sinallagmatico tra la prestazione stessa ed il beneficio che il singolo riceve [6].
Per quanto concerne, invece, le entrate patrimoniali non aventi natura tributaria [7], l'Istituto per la finanza e l'economia locale (IFEL), fondazione istituita dall'Anci, nel constatare che l'ambito di applicazione dell'art. 24, D.L. n. 133/2014, si riferisce, appunto, esplicitamente al campo dei tributi comunali, per cui non sembrano potersi ricondurre al suo ambito applicativo anche le entrate patrimoniali non tributarie, ha osservato, però, che istituti analoghi possono comunque essere attivati per tali entrate non tributarie, in relazione alle quali l'ente locale può ancora più flessibilmente disporre modalità alternative di adempimento anche sotto il profilo dei pagamenti.
Un tanto l'ente potrà disporre nell'ambito della disciplina regolamentare generale delle proprie entrate (art. 52, D.Lgs. n. 446/1997 [8]), e avvalendosi della facoltà riconosciutagli dall'art. 1197 cod. civ., secondo cui 'il debitore non può liberarsi eseguendo una prestazione diversa da quella dovuta, anche se di valore uguale o maggiore, salvo che il creditore consenta' [9].
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[1] D.L. 12.09.2014, n. 133, recante: 'Misure urgenti per l'apertura dei cantieri, la realizzazione delle opere pubbliche, la digitalizzazione del Paese, la semplificazione burocratica, l'emergenza del dissesto idrogeologico e per la ripresa delle attività produttive', convertito, con modificazioni, dalla L. n. 164/2014.
[2] Il Comitato per lo sviluppo del verde pubblico, istituito presso il Ministero dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare, ha chiarito che l'individuazione delle attività 'in ragione dell'esercizio sussidiario', è da intendersi, secondo ragionevolezza, nel senso fatto palese dall'art. 118, Cost., laddove ci si riferisce solo ad attività di interesse generale (deliberazione n. 5, del 23.02.2015).
[3] L'IFEL (Istituto per la finanza e l'economia locale, fondazione istituita dall'ANCI), ha precisato che l'attività cui collegare le agevolazioni non può essere individuata liberamente dal comune, ma deve essere riconducibile alle tipologie di attività elencate dalla norma, nel rispetto del principio della riserva di legge, ex art. 23 della Costituzione (nota del 16.10.2015).
[4] Deliberazione n. 5/2015, cit..
[5] C. Cost., 12.01.1995, n. 2, con specifico riferimento alla natura tributaria del contributo per il Servizio sanitario nazionale, specificamente finalizzato al finanziamento della spesa pubblica sanitaria. La pronuncia è richiamata da Cass. civ., sez. un., Ordinanza 09.01.2007, n. 123. Conformi: Corte Costituzionale 10.02.1982, n. 26, Corte Costituzionale, 14.03.2008, n. 64; Corte Costituzionale, 11.02.2005, n. 73, tutte nel senso di qualificare il tributo come una prestazione patrimoniale imposta e collegata alla spesa pubblica.
[6] Cass. civ., Ordinanza 11.02.2008, n. 3171, che afferma la natura tributaria del contributo per il Servizio sanitario nazionale, in quanto trova applicazione a prescindere dall'an e dal quantum dei servizi (e della natura degli stessi) richiesti; e non ha un rapporto sinallagmatico con l'utilizzazione del Servizio.
[7] In particolare, per le entrate cui il Comune vorrebbe estendere l'applicazione dell'art. 24, D.L. n. 133/2014 (retta mensa, tariffa scuolabus), si osserva che sussiste un nesso di sinallagmaticità (che, alla luce delle elaborazioni giurisprudenziali riportate, non appartiene ai tributi) tra la retta per la mensa e la fruizione del relativo servizio, come emerge dalle considerazioni della Suprema Corte che, relativamente al servizio di mensa nella scuola materna, ha escluso una contribuzione, se pur ridotta, per gli utenti che avevano dichiarato di non voler mai usufruire della mensa, per il solo fatto di frequentare la scuola, che invece non deve comportare alcun onere economico a loro carico (Cass. civ., Sez. un., 04.12.1991, n. 13030). Lo stesso, appare configurarsi un nesso sinallagmatico tra la prestazione economica della tariffa scuolabus e l'utilizzazione del relativo servizio di trasporto scolastico.
[8] L'art. 52, D.Lgs. n. 446/1997 (Potestà regolamentare generale delle province e dei comuni), riconosce ai Comuni e alle Province il potere di disciplinare con regolamento le proprie entrate, anche tributarie.
Su questo punto, cfr. Anci, nota del 15.09.2015. L'Associazione, nel rispondere ad un quesito sulla portata applicativa dell'art. 24, D.L. n. 133/2014, in particolare sulla possibilità di prevedere, con regolamento comunale, anche riduzioni o esenzioni di canoni e di tariffe comunali, ha affermato la possibilità per il comune, nell'esercizio della potestà regolamentare prevista dall'art. 52, D.Lgs. n. 446/1997, di disporre ulteriori esenzioni ed agevolazioni, in materia di entrate e tributi.
[9] Cfr. nota Anci del 26.10.2015 (03.12.2015 - link a www.regione.fvg.it).

TRIBUTI: Le tipologie di interpello.
DOMANDA:
Il D.Lgs. n. 156/2015, modificando l'art. 11 dello Statuto dei diritti del contribuente, individua cinque tipologie di interpello: ordinario, qualificatorio, probatorio, anti abuso e disapplicativo disponendo che gli enti locali devono provvedere entro il 01.07.2016 ad adeguare i propri regolamenti.
Si chiede cortesemente di sapere: a) se le tipologie di interpello probatorio, anti abuso e disapplicativo riguardano anche i tributi comunali o solo i tributi erariali; b) se il termine per l'adeguamento del regolamento comunale per la disciplina delle entrate (contenente anche la disciplina dell'interpello) è effettivamente il 01.07.2016 oppure se si deve provvedere entro il termine di approvazione del bilancio comunale (termine, quest'ultimo, da rispettare per l'adeguamento dei regolamenti tributari).
RISPOSTA:
Il nuovo articolo 11 dello Statuto del contribuente razionalizza le tipologie di interpello esistenti, sistematizzandole e raggruppandole in diverse categorie, di cui sono definiti esplicitamente i presupposti applicativi:
• interpello “ordinario” e “qualificatorio” (articolo 11, comma 1, lettera a)
• interpello “probatorio” (articolo 11, comma 1, lettera b)
• interpello “anti abuso” (articolo 11, comma 1, lettera c),
• interpello “disapplicativo” (articolo 11, comma 2).
L’interpello ordinario ricalca quello già disciplinato dal vecchio testo dell’articolo 11, trattandosi di una richiesta volta a ottenere un parere quando sussistano obiettive condizioni di incertezza sull’interpretazione delle disposizioni tributarie, in relazione alla loro applicazione a casi concreti e personali. A questo modello generale, il legislatore delegato, sempre nel punto a), ha affiancato l’interpello “qualificatorio” in cui l’istanza del contribuente riguarda la corretta qualificazione della fattispecie quando, comunque, sussistono obiettive condizioni di incertezza alla luce delle disposizioni tributarie applicabili alle medesime.
La seconda tipologia menzionata dal nuovo comma 1 dell’articolo 11 è definita dallo stesso legislatore interpello probatorio e si sostanzia in una richiesta tesa a ottenere un parere sulla sussistenza delle condizioni o sulla idoneità degli elementi probatori offerti dal contribuente ai fini dell’accesso a un determinato regime fiscale, azionabile, tuttavia, solo nei casi espressamente previsti (quelli, appunto, contenenti l’esplicito richiamo all’interpello di cui alla lettera c) del comma 1 dell’articolo 11).
In verità, non si tratta di una forma di interpello nuova, ma di una categoria ampia che ricomprende e abbraccia, sotto il cappello della formula utilizzata, tante figure già previste dal sistema, che vengono, in questo modo, ricondotte a unità. In questa categoria sono ricomprese ipotesi molto eterogenee, tra cui alcune a oggi classificate tra gli interpelli obbligatori, degradati perciò solo a facoltativi. Un’altra categoria di interpelli facoltativi è l’interpello anti-abuso -destinato ad assorbire le principali fattispecie ricomprese nel capo di applicazione dell’interpello antielusivo di cui all’articolo 21 della legge 413/1991- che costituisce il nuovo strumento attraverso il quale il contribuente può chiedere all’amministrazione se le operazioni che intende realizzare costituiscano fattispecie di abuso del diritto, ai sensi del nuovo articolo 10-bis dello Statuto.
Il comma 2 dell’art. 11 prevede, altresì, l’interpello “disapplicativo”: mutuato dall’art. 37-bis, co. 8, del DPR n. 600/1973, consente al contribuente di richiedere un parere all’Amministrazione in ordine alla sussistenza delle condizioni che legittimano la disapplicazione di norme tributarie che limitano deduzioni, detrazioni, crediti d’imposta o altre posizioni soggettive del soggetto passivo.
In questo caso, laddove l’Agenzia fornisca una risposta negativa all’istanza, il contribuente può fornire la dimostrazione della spettanza della disapplicazione delle norme anche nelle successive fasi dell’accertamento e del contenzioso. In conclusione, ad un primo esame, sembrano applicabili ai tributi locali esclusivamente gli interpelli ordinari e qualificatori; le altre tipologie sembrano applicabili soltanto ai tributi erariali.
In merito, si attende comunque una circolare dell’Agenzia delle Entrate. L’adeguamento dei regolamenti comunali relativamente agli interpelli potrà essere effettuato entro il 01.07.2016; la data di approvazione del bilancio, infatti, riguarda soltanto quelle modifiche suscettibili di incidere sul bilancio stesso e, pertanto, tale limitazione non si applica al caso in esame (link a www.ancirisponde.ancitel.it).

TRIBUTI: La pubblicità abusiva.
DOMANDA:
E' vero che se rileviamo un cartello o un'insegna abusiva (in assenza di autorizzazione, ovvero scaduta) e spesso anche non in regola con il tributo, non dovremmo emettere avvisi di accertamento, in quanto sono i vigili ad elevare contravvenzione ai sensi del Codice della Strada?
La motivazione sarebbe che una volta pagato il tributo, se si dovesse andare davanti al Giudice, si perderebbe la causa. La domanda è: ma allora non può mai esistere una avviso di accertamento per mancata dichiarazione di inizio pubblicità?
E tutto il tempo, magari anni, di esposizione abusiva viene risolto solo con la contravvenzione dei vigili?
RISPOSTA:
Quanto riportato nel quesito, senza alcun riferimento normativo o giurisprudenziale è incomprensibile. L’applicazione della normativa tributaria è completamente autonoma nei confronti dell’applicazione delle norme di legge e di regolamento riguardo la mancanza di autorizzazione all’installazione dell’impianto pubblicitario (link a www.ancirisponde.ancitel.it).

EDILIZIA PRIVATA - TRIBUTI: Gestori tlc tassati. Imu/Ici sui ripetitori di telefonia. La Cassazione sulla classificazione degli immobili.
I ripetitori di telefonia mobile di cui sono titolari i vari gestori telefonici (Vodafone, Telecom) sono soggetti al pagamento dell'Ici, e anche dell'Imu, in quanto infissi al suolo in maniera stabile e, quindi, sono da considerare a tutti gli effetti dei fabbricati. Vanno, infatti, inquadrati catastalmente nella categoria «D» e non nella categoria «E», come immobili esenti.
Lo ha affermato la Corte di Cassazione -Sez. V civile- con la sentenza 25.11.2015 n. 24026.
Secondo la Cassazione, i ripetitori di telefonia mobile devono essere classificati nella categoria «D», «in quanto trattasi di struttura stabilmente infissa al suolo, recintata, all'interno della quale è stato installato, su platea di calcestruzzo, un traliccio cui sono state fissate le antenne».
Questi immobili devono essere accatastati come previsto dall'articolo 4 del rdl 652/1939. Tra l'altro, precisano i giudici, la classificazione catastale nella categoria «D» è prevista dalla circolare dell'Agenzia del territorio n. 4/2006, che non fa riferimento solo alle centrali eoliche, ma vale anche per i «ripetitori e impianti similari».
Nello specifico, la circolare pone in rilievo che: «Rilevante importanza hanno assunto nel tempo anche le costruzioni tese a ospitare impianti industriali mirati alla trasmissione o all'amplificazione dei segnali destinati alla trasmissione (via cavo o etere)... la categoria da attribuire agli immobili che le ospitano è da individuare nel gruppo D... Tra le diverse tipologie dei manufatti in esame ha registrato negli ultimi anni una significativa diffusione sul territorio quella destinata a ospitare gli impianti per la diffusione della telefonia mobile...».
La classificazione catastale. L'articolo 4 del rdl 652/39, richiamato nella pronuncia in esame, definisce immobili urbani i fabbricati e le costruzioni stabili di qualunque materiale costruiti, stabilmente assicurati al suolo. I ripetitori di telefonia mobile, come gli impianti eolici, sono degli opifici e devono essere iscritti in catasto nella categoria D/1.
L'Agenzia del territorio ha precisato la categoria catastale che deve essere attribuita a questi impianti e ha fornito i chiarimenti necessari sulla disciplina che deve essere osservata dagli uffici provinciali per determinare la rendita. La qualificazione della tipologia di immobili e la relativa rendita assumono rilevanza ai fini fiscali.
Il provvedimento catastale costituisce il parametro di riferimento per la determinazione dell'Ici e dell'Imu. Per quanto concerne gli impianti eolici, l'Agenzia ha affermato che rilevano le finalità cui sono destinati questi immobili e il fatto che Stato, Regioni e Unione europea ne incentivino la costruzione. Il classamento è indipendente «da ogni vincolo amministrativo o legislativo non dettante disposizioni in materia di catasto».
Al riguardo, vanno invece richiamate le norme (rdl 652/1939, dpr 1142/1949, dm 28/1998) che forniscono la nozione di unità immobiliare urbana e di rendita catastale. Sono considerate unità immobiliari le costruzioni ancorate o fisse al suolo, di qualunque materiale costituite, nonché gli edifici sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati al suolo, purché risultino verificate le condizioni funzionali e reddituali. La stessa natura hanno i manufatti prefabbricati, anche se solo appoggiati al suolo, qualora gli stessi siano stabili nel tempo e presentino autonomia funzionale e reddituale.
L'obbligo di accatastamento è stato ribadito dall'art. 1-quinquies del decreto legge 44/2005, convertito nella legge 88/2005, di interpretazione autentica del citato articolo 4, il quale ha stabilito che i fabbricati e le costruzioni stabili sono costituiti dal suolo e dalle parti ad esso strutturalmente connesse, anche in via transitoria, cui possono accedere, mediante qualsiasi mezzo di unione, parti mobili allo scopo di realizzare un unico bene complesso. Strutture e impianti, che sono tra di loro connessi e unificati da un nesso funzionale in vista della destinazione a una determinata utilizzazione produttiva, rientrano nel novero degli «opifici» e devono essere classificati catastalmente nella categoria D.
Nella stessa categoria catastale rientrano anche le centrali elettriche. Non a caso l'Agenzia del territorio, con la risoluzione 3/2008, ha chiarito che «le centrali elettriche a pannelli fotovoltaici devono essere accertate nella categoria «D/1 - opifici» e che nella determinazione della relativa rendita catastale devono essere inclusi i pannelli fotovoltaici, in analogia con la prassi, ormai consolidata, adottata in merito alle turbine delle centrali elettriche».
Anche la giurisprudenza ha sostenuto che questi impianti siano soggetti a imposizione (Corte di cassazione, sentenze 13319/2006 e 4030/2012; commissione tributaria regionale del Lazio, sezione XX, sentenza 48/2004; Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione XXVII, sentenza 214/2008).
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Gruppo D, conti fino ad accatastamento.
Nella disciplina Ici e Imu è previsto che per i fabbricati iscritti in catasto il valore dell'immobile si ottiene facendo riferimento all'ammontare delle rendite, vigenti al 1° gennaio dell'anno di imposizione.
Per i fabbricati interamente posseduti da imprese, classificabili nel gruppo catastale D, distintamente contabilizzati, qualora gli stessi siano sforniti di rendita catastale, la base imponibile Ici è costituita dai costi di acquisizione e incrementativi contabilizzati, ai quali vanno applicati dei coefficienti stabiliti annualmente con decreto del Ministro delle finanze.
Il valore dell'immobile, così determinato, può essere utilizzato fino alla fine dell'anno d'imposta nel corso del quale viene attribuita la rendita catastale oppure viene annotata al catasto la rendita proposta, con l'osservanza della procedura prevista nel decreto del ministro delle Finanze 701/1994.
Il valore, ai fini dell'applicazione dell'Ici e dell'Imu, è determinato sulla base delle scritture contabili fino a quando viene presentata istanza di accatastamento. Solo dall'anno successivo alla presentazione della suddetta istanza, il valore del fabbricato deve essere determinato non più con riguardo ai costi contabilizzati bensì in base al valore catastale. Pertanto l'imprenditore, proprietario del fabbricato di categoria D, è tenuto ad applicare il regime del valore contabile fino alla richiesta di accatastamento.
Naturalmente, il Comune ha il potere-dovere di accertare l'impresa titolare dei fabbricati iscritti nella categoria «D», per i quali non è stato pagato il tributo, determinando il quantum dovuto in base alle regole sopra citate, previste dall'articolo 5, comma 3, del decreto legislativo 504/1992 (articolo ItaliaOggi Sette del 14.12.2015).

TRIBUTI: D.Lgs. 30.12.1992, n. 504, art. 9. Spettanza di agevolazioni ICI a coadiuvanti agricoli.
Come rilevato dalla giurisprudenza, in tema di imposta comunale sugli immobili, la riduzione per i terreni agricoli disposta dall'art. 9 del D.Lgs. 504/1992 è condizionata dalla ricorrenza dei requisiti della qualifica di coltivatore diretto o di imprenditore agricolo a titolo principale (così come definiti dall'art. 58, comma 2, del D.Lgs. 446/1997) e della conduzione diretta dei terreni.
Ne consegue che, mentre l'iscrizione all'INPS (gestione ex SCAU) è idonea a provare, al contempo, la sussistenza dei primi due requisiti, il terzo requisito, relativo alla conduzione diretta dei terreni, va provato in via autonoma.
Il Comune chiede un parere con riferimento al riconoscimento delle agevolazioni ICI di cui all'art. 9 del decreto legislativo 30.12.1992, n. 504 [1], anche a coadiuvanti agricoli. Specifica l'Ente che il soggetto interessato è iscritto all'INPS in capo al nucleo del coltivatore diretto, che lo stesso non conduce direttamente i terreni (che sono condotti dal coltivatore) e che non dichiara redditi agrari ma solo dominicali.
Atteso che non rientra nella competenza di questo Servizio l'interpretazione di normativa statale in materia tributaria, si suggerisce all'Ente di rivolgersi direttamente all'Agenzia delle entrate competente per territorio al fine di acquisire i necessari chiarimenti.
Peraltro, in via meramente collaborativa, si formulano alcune osservazioni con riferimento alla fattispecie prospettata.
L'art. 9 del D.Lgs. 504/1992 stabilisce una riduzione dell'imposta comunale sugli immobili (ICI) per i terreni agricoli condotti direttamente, e a tal fine individua sia la franchigia che le percentuali di riduzione in base al valore dei terreni. Tale riduzione è riconosciuta a condizione che i terreni siano posseduti e condotti da coltivatori diretti o da imprenditori agricoli che esplicano la loro attività a titolo principale.
La norma è stata integrata dall'art. 58, comma 2, del decreto legislativo 15.12.1997, n. 446 [2], il quale ha chiarito che, ai fini della riduzione in argomento, 'si considerano coltivatori diretti o imprenditori agricoli a titolo principale le persone fisiche iscritte negli appositi elenchi comunali previsti dall'articolo 11 della legge 09.01.1963, n. 9, e soggette al corrispondente obbligo dell'assicurazione per invalidità, vecchiaia e malattia (...).'
Pertanto, come rilevato dalla giurisprudenza [3], in tema di imposta comunale sugli immobili, la riduzione per i terreni agricoli disposta dall'art. 9 del D.Lgs. 504/1992 è condizionata dalla ricorrenza dei requisiti della qualifica di coltivatore diretto o di imprenditore agricolo a titolo principale (così come definiti dall'art. 58, comma 2, del D.Lgs. 446/1997) e dalla conduzione diretta dei terreni.
Ne consegue che, mentre l'iscrizione agli elenchi comunali di cui alla L. 9/1963 [4] è idonea a provare, al contempo, la sussistenza dei primi due requisiti (atteso che chi viene iscritto in quell'elenco svolge normalmente a titolo principale quell'attività legata all'agricoltura), il terzo requisito, relativo alla conduzione diretta dei terreni, va provato in via autonoma 'potendo ben accadere che un soggetto iscritto nel detto elenco poi non conduca direttamente il fondo per il quale chiede l'agevolazione, la quale, pertanto, non compete'. [5]
Stando alle informazioni fornite dall'Ente instante, il coadiuvante agricolo de quo non conduce direttamente i terreni.
Parrebbe quindi potersi ritenere che allo stesso, carente del presupposto essenziale della conduzione diretta, non spetti la riduzione ex art. 9, anche a prescindere dalla verifica della sussistenza degli altri requisiti stabiliti dalla norma.
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[1] 'Riordino della finanza degli enti territoriali, a norma dell'articolo 4 della legge 23.10.1992, n. 421.'
[2] 'Istituzione dell'imposta regionale sulle attività produttive, revisione degli scaglioni, delle aliquote e delle detrazioni dell'Irpef e istituzione di una addizionale regionale a tale imposta, nonché riordino della disciplina dei tributi locali.'
[3] Cassazione civile, sez. trib., Sentenze n. 15551 del 30.06.2010, n. 9143 del 16.04.2010, n. 214 del 07.01.2005.
[4] La compilazione degli elenchi comunali avveniva, fino al 30.06.1995, ad opera del Servizio per i contributi agricoli unificati (SCAU). A far data dal 01.07.1995 il Servizio SCAU è stato soppresso e le sue funzioni trasferite all'INPS, per effetto dell'art. 19 della legge 23.12.1994, n. 724.
Inoltre, si osserva che l'iscrizione alla assicurazione generale obbligatoria da parte del coltivatore diretto può essere estesa da questi al proprio nucleo familiare, comprendendo parenti e affini fino al 4° grado, sulla base di requisiti oggettivi e soggettivi determinati dalla normativa vigente.
[5] Cassazione civile, Sent. 1551/2015 cit. (17.11.2015 - link a www.regione.fvg.it).

TRIBUTI: Online il nuovo portale della giustizia tributaria.
Dal calcolo del contributo unificato dovuto sul ricorso alla prenotazione degli appuntamenti con la commissione tributaria, dalla modulistica per richiedere copia delle sentenze o il certificato di pendenza all'elenco dei soggetti autorizzati alla difesa del contribuente presso Ctp e Ctr.
È online il nuovo portale della giustizia tributaria, realizzato dal Dipartimento delle finanze del Mef. Il sito, i cui contenuti e l'erogazione dei servizi sono curati dalla Direzione giustizia tributaria, svolgerà anche la funzione di punto unico di accesso al processo tributario telematico, in partenza dal prossimo 1° dicembre in via sperimentale nelle commissioni della Toscana e dell'Umbria.
Attraverso l'indirizzo web http://giustiziatributaria.gov.it contribuenti ed enti impositori potranno effettuare online il deposito dei ricorsi e degli atti processuali, come pure accedere al fascicolo informatico del processo e consultare tutti gli atti e i provvedimenti emanati dal giudice. Strumenti necessari per poter fruire dei servizi del processo tributario telematico sono il possesso di una casella di posta elettronica certificata e di una firma digitale valida.
Il sito contiene anche una sezione specifica dedicata alla rassegna di giurisprudenza tributaria. Ed è proprio su questo tema che, secondo quanto risulta a ItaliaOggi, a poche ore dal «lancio» del portale alcuni giudici hanno sollevato qualche perplessità, relativa ai criteri di selezione delle sentenze da parte del Mef.
Come spiegato dalla Direzione giustizia tributaria sul sito, tuttavia, la panoramica sulle massime «si propone di offrire risalto ad alcune delle più interessanti pronunce segnalate dalle commissioni tributarie», senza quindi privilegiare né quelle pro-fisco né quelle pro-contribuente e in maniera più tempestiva che in passato (l'aggiornamento avverrà ogni 15 giorni).
Il portale sarà utilizzabile anche dai magistrati tributari, che potranno fruire di diversi servizi personalizzati accessibili dalla «scrivania del giudice», tra cui la ricerca delle sentenze delle commissioni tributarie e la consultazione del fascicolo processuale telematico (articolo ItaliaOggi del 29.10.2015).

TRIBUTI: Baratto amministrativo soltanto con l'inerenza.
Deliberazioni di riduzione o di esenzione di tributi «inerenti il tipo di attività posta in essere». In cambio di lavori fatti in tali ambiti di attività.
Con nota di approfondimento del 16.10.2015 (si veda ItaliaOggi del 20 ottobre scorso), l'Ifel fornisce chiarimenti per il corretto inquadramento del baratto amministrativo e per la sua applicazione ai tributi locali. Beneficiari del baratto amministrativo potranno essere individuati in cittadini singoli o associati. Si privilegeranno le «Comunità di cittadini costituite in forme associative stabili e giuridicamente riconosciute».
L'Istituto per la finanza e l'economia locale ritiene che la riduzione o l'esenzione potrà essere concessa con riguardo alle obbligazioni tributarie di cui è soggetto passivo l'associazione stessa. Altro aspetto delicato afferisce il perimetro d'intervento.
A parere dell'Ifel, l'intervento dei cittadini dovrà riguardare un territorio da qualificare ed essere alternativo e sostitutivo rispetto a quello del comune. A fronte dell'intervento dei cittadini, il comune potrà disporre deliberazioni di riduzione o esenzione di tributi «inerenti al tipo di attività posta in essere».
La ratio sottesa alla norma consente di collegare la delibera di agevolazione al tributo di riferimento anche se in apparenza non direttamente ricollegabile al tipo di attività posta in essere. Il concetto di «inerenza» del tributo per cui si prevede l'agevolazione all'attività svolta dai cittadini (singoli o associati), dovrà essere valutato in sede di predisposizione della delibera di agevolazione ed ispirato a criteri di ragionevolezza e corrispondenza tra beneficio reso ed agevolazione concessa.
L'Ifel ritiene opportuno basare la quantificazione economica dell'agevolazione secondo politiche ispirate a responsabilità e ragionevolezza del trattamento agevolativo, specificando che il riconoscimento dell'agevolazione non deve essere solo «legittimo» ma anche «controllabile».
Da ultimo, l'Istituto tiene a precisare che non appare coerente con la ratio della norma la possibilità di prevedere riduzioni o esenzioni anche con riferimento ad eventuali debiti tributari del contribuente. La ragione è da ritrovare nei principi di indisponibilità ed irrinunciabilità al credito tributario cui soggiacciono tutte le entrate tributarie comunali (articolo ItaliaOggi Sette del 26.10.2015).

EDILIZIA PRIVATA - TRIBUTI: In materia di cartelloni pubblicitari posti sul muro di recinzione del campo sportivo comunale.
Ogni qualvolta venga in rilievo l’esercizio di un potere autoritativo della pubblica amministrazione, avente per oggetto un bene pubblico (demaniale o patrimoniale indisponibile) e contestato dal privato, la controversia è devoluta senza dubbio al giudice amministrativo.
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La realizzazione o l’installazione di qualsiasi manufatto sul suolo pubblico è consentita solo se è preventivamente rilasciato un atto concessorio.
Infatti, da un lato occorre il consenso dell’Amministrazione titolare del bene, perché vi sia una tale realizzazione o installazione, dall’altro vi è una costante e plurisecolare tradizione giuridica (corroborata da un costante quadro normativo e giurisprudenziale), per il quale qualsiasi atto dell’Amministrazione –di gestione di un proprio bene pubblico, demaniale o patrimoniale indisponibile– ha natura pubblicistica e provvedimentale.
Sul punto, il Collegio osserva che:
- per una indiscussa giurisprudenza, il «campo sportivo» di cui è titolare il Comune –comunque sia denominato e qualsiasi consistenza abbia- ha natura di bene patrimoniale indisponibile (mirando al soddisfacimento di interessi della collettività locale);
- la regola della necessità del rilascio di una concessione –perché vi sia un qualsiasi manufatto incidente sullo stato dei luoghi– si applica pure quando si tratti della collocazione di cartelli pubblicitari (la cui disciplina non è regolata soltanto alle disposizioni del codice della strada, ma anche dagli artt. 3 e 12, del d.lgs. n. 507 del 1993), per effettuare la quale non è sufficiente la presentazione della relativa domanda, dovendosi, al riguardo, pienamente esplicare da parte dell'Amministrazione un'attività valutativa e discrezionale, che si manifesta con atti incidenti su posizioni di interesse legittimo, con conseguente giurisdizione del giudice amministrativo;
- specularmente, anche l'esercizio del potere di ritiro dell’atto di natura concessoria –e che dispone la rimozione di cartelloni pubblicitari- attiene a posizioni di interesse legittimo.
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Il Comune ha comunicato alla società appellata che intendeva ritornare in possesso degli spazi occupati dai cartelli pubblicitari e dai pannelli luminosi, la cui installazione era stata autorizzata con precedenti provvedimenti, ed ha richiesto, ai sensi degli artt. 1809 e 1810 del c.c., alla società «la restituzione dell'area con la contestuale rimozione degli impianti», entro un fissato termine, perché non risultava alcun titolo specifico per l’utilizzo delle aree.
Non è fondata, sotto tale aspetto, la tesi difensiva della società, per la quale a suo tempo vi era stato un contratto di «comodato»: un tale contratto non può essere giuridicamente posto in essere quando si tratti di un bene pubblico, rispetto al quale –al più– può esservi il rilascio di una concessione a titolo gratuito (la quale, peraltro, a sua volta è configurabile solo quando la concessione sia espressamente rilasciata a tale titolo e purché –beninteso– un tale rilascio sia consentito da una norma giuridica e sussistano i relativi presupposti, dovendosi comunque applicare altrimenti il principio per cui l’Amministrazione deve poter ottenere un corrispettivo per l’utilizzo di un proprio bene).
Nella specie, la richiesta di restituzione dell’area occupata dagli impianti dei quali è stata ordinata la rimozione con atto di natura autoritativa è da considerarsi la dovuta conseguenza dell’emanazione dell’ordine di rimozione e, in quanto con esso inscindibilmente connessa, risulta essa stessa espressione del potere autoritativo del Comune, sicché va rilevata la sussistenza della giurisdizione amministrativa (per di più esclusiva, ai sensi dell’art. 133 del c.p.a.), circa il provvedimento inerente alla gestione del bene pubblico.
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Parallelamente al canone dovuto ex art. 62 del d.lgs. n. 446 del 1997 per l'installazione di cartelloni e di insegne pubblicitarie, l'art. 7 del d.lgs. n. 507 del 1993 ha previsto la debenza di una imposta, determinata in base alla superficie della minima figura piana geometrica in cui è circoscritto il mezzo pubblicitario, per la diffusione di messaggi pubblicitari effettuata attraverso forme di comunicazione visive o acustiche, diverse da quelle assoggettate al diritto sulle pubbliche affissioni, in luoghi pubblici o aperti al pubblico o che sia da tali luoghi percepibile, al cui pagamento, ai sensi del precedente art. 6, è tenuto il soggetto che dispone a qualsiasi titolo del mezzo attraverso il quale il messaggio pubblicitario viene diffuso.
L’avvenuto pagamento dell’imposta sulla pubblicità da parte della società appellata non può quindi rilevare come titolo per l’occupazione del muro di cinta dello stadio su cui erano situati gli impianti pubblicitari, che ha reso la società adempiente dei soli obblighi previsti dal d.lgs. n. 507 del 1993 per l’esposizione dei cartelli pubblicitari, ma ha fatto salva la tassa per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche ed il pagamento di canoni di locazione o di concessione.
In caso di pubblicità effettuata su impianti installati su beni appartenenti al Comune o da questo dati in detenzione, l'applicazione dell'imposta sulla pubblicità non esclude infatti quella della tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche, nonché il pagamento di canoni di locazione o di concessione, atteso il chiaro tenore letterale dell'art. 9, comma 7, del d.lgs. n. 507 del 1993, in quanto l'imposta comunale sulla pubblicità ha presupposti diversi dalla tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche, come emerge dal confronto fra gli art. 5 e 38 del d.lgs. citato, che individuano il presupposto impositivo, rispettivamente, nel mezzo pubblicitario disponibile e nella sottrazione dell'area o dello spazio pubblico al sistema della viabilità e, quindi, all'uso generalizzato.
Deve consequenzialmente rilevarsi l’infondatezza della tesi posta a base dell’impugnata sentenza, secondo cui le autorizzazioni alla affissione degli impianti in questione potessero interpretarsi come titoli abilitanti anche all’uso anche del muro di cinta.
E comunque il fatto che il Comune non abbia richiesto preventivamente alcun corrispettivo per l’uso del muro suddetto non dimostra che esso abbia interpretato le anzidette autorizzazioni come comprensive della fruizione del muro stesso (né il Comune avrebbe potuto dare una tale interpretazione, non potendo l’Amministrazione rinunciare a percepire quanto spettante).
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Spettano alla giurisdizione del giudice ordinario non solo le controversie relative al canone per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche (Cosap) ma anche quelle relative a qualsivoglia altra tipologia di canone che l'Ente locale potrebbe pretendere per la concessione di spazi ed aree per l'installazione di impianti pubblicitari.
In particolare è stato ritenuto dalla giurisprudenza formatasi in materia in tema di giurisdizione che rientrano nell’ambito della giurisdizione delle commissioni tributarie le controversie aventi ad oggetto la debenza del canone previsto per l'installazione di mezzi pubblicitari, dall'art. 62 d.lgs. n. 446 del 1997, che costituisce una mera variante dell'imposta comunale sulla pubblicità di cui al d.lgs. n. 507 del 1993 e conserva, quindi, la qualifica di tributo propria di quest'ultima, mentre spettano alla giurisdizione del giudice ordinario le controversie relative al canone per la concessione di spazi ed aree per l'installazione di impianti pubblicitari.
Posto quindi che sussiste la giurisdizione del giudice amministrativo al riguardo solo in materia di impugnazione di delibere comunali di determinazione delle tariffe relative agli impianti pubblicitari, va ritenuto che sulla domanda riconvenzionale dedotta in giudizio, volta ad ottenere la condanna della società di cui trattasi ad indennizzare il Comune della diminuzione patrimoniale subita, consistente nel mancato introito del canone per l’uso degli spazi in questione, deve dichiarasi il difetto di giurisdizione del giudice amministrativo, essendo competente riguardo alla pretesa in esame il giudice ordinario.
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1.- Il Responsabile dell'Ufficio Economico Finanziario del Comune di Ponte San Pietro, con nota prot. 8970 del 10.04.2002, ha comunicato alla s.p.a. IGPDECAUX Affissioni che intendeva ritornare in possesso degli spazi occupati da tre cartelli pubblicitari e da tre pannelli luminosi siti nel Comune, alla via Trento e Trieste, la cui installazione era stata autorizzata con atti prot. 5597 del 13.07.1982, prot. 6942 del 04.12.1987 e prot. 3033 del 19.04.1991, ed ha richiesto, ai sensi degli artt. 1809 e 1810 del c.c., alla società «la restituzione dell'area con la contestuale rimozione degli impianti» (concedendo per l’incombente un termine di tre mesi), dal momento che non risultava alcun titolo specifico per l’utilizzo delle aree, assegnate in comodato (come sarebbe stato comprovato dalla circostanza che non risultavano pagamenti a favore del Comune per l’utilizzo dello spazio in questione).
2.- La società ha proposto il ricorso di primo grado, chiedendo l’annullamento di tale provvedimento e per il risarcimento del danno al TAR Lombardia, sezione di Brescia, che, con la sentenza in epigrafe indicata, ha respinto l’eccezione di difetto di giurisdizione sollevata dalla difesa del Comune ed ha accolto il ricorso, ritenendo che il Comune, non avendo chiesto alcun corrispettivo per l’uso del bene nel periodo dall’anno 1982 all’anno 2002, aveva dimostrato di avere costantemente interpretato le autorizzazioni all’affissione dei cartelli pubblicitari come comprensive della fruizione del muro di cinta del campo sportivo comunale.
Il TAR ha inoltre respinto la domanda riconvenzionale, proposta dal Comune.
3.- Con il ricorso in appello in esame, il Comune di Ponte San Pietro ha chiesto la riforma della sentenza del TAR, deducendo i seguenti motivi: ...
...
9.1.- Osserva la Sezione che, al fine di accertare se con il provvedimento impugnato il Comune abbia inteso esercitare prerogative di natura privata o pubblica, va innanzi tutto rilevato che l'art. 133, comma 1, lett. b), del c.p.a., nell'elencare le materie oggetto giurisdizione esclusiva del giudice amministrativo, sottrae alla sua cognizione esclusivamente le controversie concernenti «indennità, canoni ed altri corrispettivi» e quelle attribuite ai Tribunali delle acque pubbliche e al Tribunale superiore delle acque pubbliche; di conseguenza (posto che appartengono alla giurisdizione del giudice ordinario le controversie di natura meramente patrimoniale), ogni qualvolta venga in rilievo l’esercizio di un potere autoritativo della pubblica amministrazione, avente per oggetto un bene pubblico (demaniale o patrimoniale indisponibile) e contestato dal privato, la controversia è devoluta senza dubbio al giudice amministrativo.
Ciò posto, va osservato che la realizzazione o l’installazione di qualsiasi manufatto sul suolo pubblico è consentita solo se è preventivamente rilasciato un atto concessorio.
Infatti, da un lato occorre il consenso dell’Amministrazione titolare del bene, perché vi sia una tale realizzazione o installazione, dall’altro vi è una costante e plurisecolare tradizione giuridica (corroborata da un costante quadro normativo e giurisprudenziale), per il quale qualsiasi atto dell’Amministrazione –di gestione di un proprio bene pubblico, demaniale o patrimoniale indisponibile– ha natura pubblicistica e provvedimentale.
Sul punto, il Collegio osserva che:
- per una indiscussa giurisprudenza (Cons. Stato, Sez. V, 04.11.1994, n. 1257), il «campo sportivo» di cui è titolare il Comune –comunque sia denominato e qualsiasi consistenza abbia- ha natura di bene patrimoniale indisponibile (mirando al soddisfacimento di interessi della collettività locale);
- la regola della necessità del rilascio di una concessione –perché vi sia un qualsiasi manufatto incidente sullo stato dei luoghi– si applica pure quando si tratti della collocazione di cartelli pubblicitari (la cui disciplina non è regolata soltanto alle disposizioni del codice della strada, ma anche dagli artt. 3 e 12, del d.lgs. n. 507 del 1993), per effettuare la quale non è sufficiente la presentazione della relativa domanda, dovendosi, al riguardo, pienamente esplicare da parte dell'Amministrazione un'attività valutativa e discrezionale, che si manifesta con atti incidenti su posizioni di interesse legittimo, con conseguente giurisdizione del giudice amministrativo;
- specularmente, anche l'esercizio del potere di ritiro dell’atto di natura concessoria –e che dispone la rimozione di cartelloni pubblicitari- attiene a posizioni di interesse legittimo (Cons. Stato, sez. V, 17.06.2015, n. 3066).
Non rileva invece esaminare quale sia l’ambito di applicazione dell’art. 23, comma 11, del codice della strada, che riguarda lo specifico caso di opposizione alla sanzione amministrativa e alla conseguente misura della rimozione di un impianto abusivo (e che non è suscettibile di applicazione analogica, risultando una norma eccezionale, di deroga al principio attualmente sancito dall’art. 7 del codice del processo amministrativo, per il quale i provvedimenti espressione di un potere pubblicistico sono impugnabili innanzi al giudice amministrativo).
Nel caso di specie con l’atto impugnato il Comune ha comunicato alla società appellata che intendeva ritornare in possesso degli spazi occupati dai cartelli pubblicitari e dai pannelli luminosi, la cui installazione era stata autorizzata con precedenti provvedimenti, ed ha richiesto, ai sensi degli artt. 1809 e 1810 del c.c., alla società «la restituzione dell'area con la contestuale rimozione degli impianti», entro un fissato termine, perché non risultava alcun titolo specifico per l’utilizzo delle aree.
Non è fondata, sotto tale aspetto, la tesi difensiva della società, per la quale a suo tempo vi era stato un contratto di «comodato»: un tale contratto non può essere giuridicamente posto in essere quando si tratti di un bene pubblico, rispetto al quale –al più– può esservi il rilascio di una concessione a titolo gratuito (la quale, peraltro, a sua volta è configurabile solo quando la concessione sia espressamente rilasciata a tale titolo e purché –beninteso– un tale rilascio sia consentito da una norma giuridica e sussistano i relativi presupposti, dovendosi comunque applicare altrimenti il principio per cui l’Amministrazione deve poter ottenere un corrispettivo per l’utilizzo di un proprio bene).
Nella specie, la richiesta di restituzione dell’area occupata dagli impianti dei quali è stata ordinata la rimozione con atto di natura autoritativa è da considerarsi la dovuta conseguenza dell’emanazione dell’ordine di rimozione e, in quanto con esso inscindibilmente connessa, risulta essa stessa espressione del potere autoritativo del Comune, sicché va rilevata la sussistenza della giurisdizione amministrativa (per di più esclusiva, ai sensi dell’art. 133 del c.p.a.), circa il provvedimento inerente alla gestione del bene pubblico.
Va respinto dunque il primo motivo d’appello.
10.- Con il secondo motivo di gravame, il Comune ha lamentato l’erroneità della sentenza appellata, nella parte in cui essa ha argomentato nel senso che le autorizzazioni a suo tempo rilasciate erano titoli idonei ad escludere la natura abusiva delle affissioni, come risulterebbe anche dal fatto che non è stato chiesto alcun corrispettivo per l’uso del muro di cinta del campo sportivo, per il periodo dall’anno 1982 all’anno 2002.
Ad avviso dell’appellante, il TAR avrebbe sovrapposto due piani da tenere invece distinti (cioè il profilo delle autorizzazioni amministrativa all’esposizione e alla diffusione di messaggi pubblicitari e quello della fruizione di aree e di immobili di proprietà pubblica, ma non destinati all’utilizzazione pubblica generalizzata) e non avrebbe tenuto conto dei principi riguardanti la necessità della forma scritta ad substantiam, quando si tratti di contratti con le pubbliche amministrazioni.
Inoltre, è dedotto che:
- l’area in questione, in quanto appartenente al patrimonio disponibile e quindi fruttifero, non sarebbe stata soggetta a concessione di suolo pubblico, dovendosi invece ritenere necessaria la stipula di un contratto, la cui mancanza evidenzierebbe la natura abusiva delle installazioni effettuate;
- contrariamente a quanto affermato dal TAR, il Comune non ha mai ‘autorizzato’ per facta concludentia la installazione;
- l’avvenuto pagamento della imposta sulla pubblicità (ai sensi del d.lgs. n. 507 del 1993) non rileva quale titolo per l’occupazione degli spazi in questione, risultando anche dovuta la tassa per l’occupazione di spazi e di aree pubbliche ovvero dei canoni di locazione o di concessione (ex art. 13, u.c., del medesimo d.lgs.), come previsto anche dall’art. 18 del Regolamento comunale per la pubblicità;
- il Comune fondatamente ha preteso il pagamento del corrispettivo per l’uso di fatto del bene.
10.1.- Ritiene la Sezione che il motivo è fondato, per la parte in cui ha dedotto l’infondatezza delle censure formulate in primo grado, avverso il provvedimento di autotutela.
Vanno previamente respinte le deduzioni con cui il Comune ha dedotto che per l’utilizzo del bene in questione sarebbe stata necessaria la stipula di un contratto: come si è sopra rilevato in sede di reiezione della deduzione per cui non sussisterebbe la giurisdizione amministrativa, il provvedimento a suo tempo emesso va qualificato come concessione (di utilizzo) di un bene pubblico.
Quanto alla deduzione sulla spettanza di un corrispettivo per l’uso del bene, il collegio ritiene che, alle considerazioni sopra riportate, vadano aggiunte quelle dopo esposte in occasione dell’esame della domanda riconvenzionale, formulata dal Comune innanzi al TAR.
Risulta invece fondata la deduzione del Comune, secondo cui l’avvenuto pagamento della imposta sulla pubblicità dovrebbe far considerare insussistente il presupposto (l’occupazione senza titolo) che ha condotto all’emanazione dell’atto impugnato in primo grado.
L'art. 3, comma 149, lettera g), della legge n. 662 del 1996 ha attribuito ai Comuni la «facoltà, con regolamento, di escludere l'applicazione dell'imposta sulla pubblicità», di cui al d.lgs. n. 507 del 1993, e «di individuare le iniziative pubblicitarie che incidono sull'arredo urbano o sull'ambiente prevedendo per le stesse un regime autorizzatorio e l'assoggettamento al pagamento di una tariffa», nonché la «possibilità di prevedere, con lo stesso regolamento, divieti, limitazioni e agevolazioni e di determinare la tariffa secondo criteri di ragionevolezza e di gradualità, tenendo conto della popolazione residente, della rilevanza dei flussi turistici presenti nel comune e delle caratteristiche urbanistiche delle diverse zone del territorio comunale».
L'art. 52 del d.lgs. n. 446 del 1997 disciplina l'attività regolamentare dei Comuni in materia di entrate proprie; il seguente art. 54 abilita il Comune a fissare le tariffe e i prezzi pubblici ai fini dell'approvazione del bilancio di previsione e il successivo art. 62 (riproducendo in sostanza la disposizione della l. n. 662 del 1996 sopra richiamata) affida ai Comuni il compito di disciplinare con proprio regolamento il nuovo regime autorizzatorio in materia di pubblicità con il pagamento di un canone in base a tariffa, facendo riferimento -per quel che riguarda la «individuazione della tipologia dei mezzi di effettuazione della pubblicità esterna che incidono sull'arredo urbano o sull'ambiente»- alle disposizioni del codice della strada n. 285 del 1992 e del suo regolamento di attuazione (d.P.R. n. 495 del 1992); nella stessa disposizione è previsto che il regolamento debba disciplinare le «procedure per il rilascio e per il rinnovo dell'autorizzazione», indicare le «modalità di impiego dei mezzi pubblicitari», determinare la tariffa con criteri di ragionevolezza e gradualità in relazione agli indicati parametri, nonché che possa fissare «con carattere di generalità divieti, limitazioni e agevolazioni» (al comma 3); prevede infine (al comma 4) che il Comune procede alla rimozione dei mezzi pubblicitari privi di autorizzazione o installati in difformità da essa.
Parallelamente al canone dovuto ex art. 62 del d.lgs. n. 446 del 1997 per l'installazione di cartelloni e di insegne pubblicitarie, l'art. 7 del d.lgs. n. 507 del 1993 ha previsto la debenza di una imposta, determinata in base alla superficie della minima figura piana geometrica in cui è circoscritto il mezzo pubblicitario, per la diffusione di messaggi pubblicitari effettuata attraverso forme di comunicazione visive o acustiche, diverse da quelle assoggettate al diritto sulle pubbliche affissioni, in luoghi pubblici o aperti al pubblico o che sia da tali luoghi percepibile, al cui pagamento, ai sensi del precedente art. 6, è tenuto il soggetto che dispone a qualsiasi titolo del mezzo attraverso il quale il messaggio pubblicitario viene diffuso.
L’avvenuto pagamento dell’imposta sulla pubblicità da parte della società appellata non può quindi rilevare come titolo per l’occupazione del muro di cinta dello stadio su cui erano situati gli impianti pubblicitari, che ha reso la società adempiente dei soli obblighi previsti dal d.lgs. n. 507 del 1993 per l’esposizione dei cartelli pubblicitari, ma ha fatto salva la tassa per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche ed il pagamento di canoni di locazione o di concessione.
In caso di pubblicità effettuata su impianti installati su beni appartenenti al Comune o da questo dati in detenzione, l'applicazione dell'imposta sulla pubblicità non esclude infatti quella della tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche, nonché il pagamento di canoni di locazione o di concessione, atteso il chiaro tenore letterale dell'art. 9, comma 7, del d.lgs. n. 507 del 1993, in quanto l'imposta comunale sulla pubblicità ha presupposti diversi dalla tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche, come emerge dal confronto fra gli art. 5 e 38 del d.lgs. citato, che individuano il presupposto impositivo, rispettivamente, nel mezzo pubblicitario disponibile e nella sottrazione dell'area o dello spazio pubblico al sistema della viabilità e, quindi, all'uso generalizzato (Cassazione civile, sez. trib., 27.07.2012, n. 13476).
Deve consequenzialmente rilevarsi l’infondatezza della tesi posta a base dell’impugnata sentenza, secondo cui le autorizzazioni alla affissione degli impianti in questione potessero interpretarsi come titoli abilitanti anche all’uso anche del muro di cinta.
E comunque il fatto che il Comune non abbia richiesto preventivamente alcun corrispettivo per l’uso del muro suddetto non dimostra che esso abbia interpretato le anzidette autorizzazioni come comprensive della fruizione del muro stesso (né il Comune avrebbe potuto dare una tale interpretazione, non potendo l’Amministrazione rinunciare a percepire quanto spettante).
Deve in conclusione ritenersi la legittimità dell’ordine di restituzione dell'area con contestuale rimozione degli impianti.
10.2. Né, comunque, un titolo concessorio si sarebbe potuto ritenere sussistente anche nel caso di effettivo pagamento delle somme di cui il Comune lamenta la mancata corresponsione, poiché il pagamento di tali importi non sarebbe stato comunque equipollente al rilascio del necessario provvedimento espresso, abilitativo dell’uso dell’impianto.
10.3. Considerato che non sono state ritualmente riproposti nel giudizio di appello, entro il termine per la costituzione in giudizio, da parte della IGPDECAUX Affissioni s.p.a., i motivi di ricorso di primo grado dichiarati assorbiti dal primo giudice, nei limiti sopra esposti l’appello va accolto e va conseguentemente respinto il ricorso di primo grado introduttivo del giudizio, perché infondato.
11.- Con il terzo motivo d’appello, il Comune ha riproposto la domanda riconvenzionale respinta dal TAR, chiedendo, ai sensi dell’art. 2041 del codice civile, la condanna della società ad indennizzare il Comune della diminuzione patrimoniale subita, consistente nel mancato introito del canone per l’affitto degli spazi in questione ed ammontante, come risulta da una certificazione del responsabile del Settore finanziario del Comune del 03.04.2003, a circa € 1.277 per l’occupazione dello spazio con un cartello pubblicitario di dimensioni pari a mt. 6x3.
Tenuto conto che l’area in questione è stata occupata con sei cartelli pubblicitari di tali dimensioni, ad avviso del Comune il canone annuo da corrispondere all’Amministrazione ammonterebbe ad € 7.662, da moltiplicare per il numero di anni di occupazione abusiva, “allo stato” pari a 20, per una somma complessiva di € 153.240,00, oltre i relativi accessori.
Con una memoria depositata il 28.05.2015, il Comune ha quantificato l’importo dovuto dalla società in € 229.860,00, oltre a rivalutazione ed interessi a decorrere da ogni annualità.
11.1.- Al riguardo la società appellata ha eccepito l’inammissibilità della domanda formulata in primo grado, tra l’altro, per difetto di giurisdizione, poiché le controversie relative al pagamento dei canoni di concessione di beni pubblici, come quelle inerenti alle pretese creditorie dell’Amministrazione per occupazioni, anche senza titolo, di beni pubblici, sono devolute alla giurisdizione del giudice ordinario; ciò a nulla valendo la valenza riconvenzionale della richiesta, sia perché, ex art. 36 del c.p.c., essa non comporterebbe deroga alla giurisdizione del giudice adito e sia perché sarebbe precluso dal criterio di riparto l’ottenimento in via riconvenzionale di una pronuncia del giudice amministrativo preclusa in caso di azione principale (a nulla valendo la pretesa del Comune di qualificare il dedotto mancato pagamento in termini di indebito arricchimento).
11.2.- Osserva in proposito il collegio che, ai sensi dell'art. 133, comma 1, lett. c), del c.p.a., sono devolute alla giurisdizione esclusiva del giudice amministrativo le controversie in materia di pubblici servizi relative a concessioni di pubblici servizi, escluse quelle concernenti «indennità, canoni ed altri corrispettivi» (sull’ambito di applicazione della medesima lettera c), cfr. Cons. di Stato, sez. V, 22.01.2015, n. 247).
In generale le controversie concernenti indennità, canoni o altri corrispettivi che rientrano nella giurisdizione del giudice ordinario sono quelle con concernenti pretese di carattere meramente patrimoniale, che derivano dall'attuazione del rapporto instauratosi tra il privato e la pubblica amministrazione e rispetto alle quali non è stato esercitato un potere autoritativo a tutela di interessi generali; va, invece, riconosciuta la sussistenza della giurisdizione del giudice amministrativo quando la controversia coinvolga l'esercizio di poteri discrezionali previsti da una norma giuridica e inerenti alla determinazione del canone, dell'indennità o di altro corrispettivo, ovvero investa l'esercizio di poteri discrezionali-valutativi nella determinazione del canone che incidono sull'economia dell'intero rapporto concessorio, e non semplicemente la verificazione dei presupposti fattuali dello stesso e la quantificazione delle somme.
Con particolare riguardo ai canoni comunali sulla pubblicità, la Corte Costituzionale, con sentenza 21.01.2010 n. 18, ha ritenuto manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale dell'art. 2, comma 2, secondo periodo, del d.lgs. n. 546 del 1992, come modificato dall'art. 3-bis, comma 1, lett. b), del d.l. n. 203 del 2005, convertito, con modificazioni, nella l. n. 248 del 2005 (censurato, in riferimento all'art. 102, comma 2, ed alla VI disposizione transitoria della Costituzione, nella parte in cui stabilisce che appartengono alla giurisdizione tributaria le controversie attinenti il canone comunale sulla pubblicità).
In tema di riparto di giurisdizione (a seguito della sentenza n. 64 del 2008, con cui la Corte costituzionale ha dichiarato l'incostituzionalità, per contrasto con gli art. 103 Cost. e VI disp. att. Cost., dell'art. 2, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, come modificato dall'art. 3-bis, comma 1, lett. b, d.l. n. 203 del 2005, convertito nella l. n. 248 del 2005) spettano alla giurisdizione del giudice ordinario non solo le controversie relative al canone per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche (Cosap) ma anche quelle relative a qualsivoglia altra tipologia di canone che l'Ente locale potrebbe pretendere per la concessione di spazi ed aree per l'installazione di impianti pubblicitari (Cassazione civile sez. un. 16.04.2009 n. 8994).
In particolare è stato ritenuto dalla giurisprudenza formatasi in materia in tema di giurisdizione che rientrano nell’ambito della giurisdizione delle commissioni tributarie le controversie aventi ad oggetto la debenza del canone previsto per l'installazione di mezzi pubblicitari, dall'art. 62 d.lgs. n. 446 del 1997, che -come ritenuto dalla Corte Costituzionale con la sentenza n. 141 del 2009- costituisce una mera variante dell'imposta comunale sulla pubblicità di cui al d.lgs. n. 507 del 1993 e conserva, quindi, la qualifica di tributo propria di quest'ultima, mentre spettano alla giurisdizione del giudice ordinario le controversie relative al canone per la concessione di spazi ed aree per l'installazione di impianti pubblicitari (Cassazione civile, sez. un., 07.05.2010, n. 11090).
Posto quindi che sussiste la giurisdizione del giudice amministrativo al riguardo solo in materia di impugnazione di delibere comunali di determinazione delle tariffe relative agli impianti pubblicitari, va ritenuto che sulla domanda riconvenzionale dedotta in giudizio, volta ad ottenere la condanna della società di cui trattasi ad indennizzare il Comune della diminuzione patrimoniale subita, consistente nel mancato introito del canone per l’uso degli spazi in questione, deve dichiarasi il difetto di giurisdizione del giudice amministrativo, essendo competente riguardo alla pretesa in esame il giudice ordinario.
Resta conseguentemente assorbita l’eccezione formulata dalla costituita società di irricevibilità della domanda in questione.
12.- L’appello deve essere conclusivamente accolto in parte e per l’effetto, in riforma della decisione sentenza del TAR, va respinto il ricorso introduttivo del giudizio.
La domanda riconvenzionale riproposta in questa sede dal Comune appellante deve essere dichiarata inammissibile per difetto di giurisdizione (Consiglio di Stato, Sez. V, sentenza 22.10.2015 n. 4857 - link a www.giustizia-amministrativa.it).

TRIBUTI: Niente Ici sul terreno edificabile coltivato.
Qualora un terreno edificabile sia posseduto da una società agricola e condotto e coltivato dai soci, lo stesso non deve essere assoggettato a Ici. Di più, qualora il terreno sia di più comproprietari, non tutti aventi la qualifica di agricoltore, il beneficio Ici si estende anche nei confronti del non agricoltore, giacché la proprietà immobiliare è comune e indivisa, nonché coltivata direttamente dagli altri soggetti in possesso dei requisiti richiesti dalla norma. Da ultimo, neppure il fatto che gli stessi proprietari abbiano presentato al comune un progetto di lottizzazione può pregiudicare l'agevolazione.
È quanto afferma la Ctr di Brescia nella sentenza 07.10.2015 n. 4358/67/15.
Il caso ha a oggetto una richiesta Ici per dei terreni posseduti da una società agricola, costituita solo in parte da agricoltori, comproprietari per i due terzi, i quali risultano edificabili poiché classificati nella zona C1,residenziale di espansione del Piano generale regolatore. Il primo grado di giudizio si concludeva con la conferma dell'accertamento.
L'adita Ctr di Brescia ha invece ribaltato l'esito del primo giudizio, osservando che «in ogni caso non sono considerati fabbricati i terreni posseduti e condotti dai soggetti indicati nel comma 1 dell'articolo 9 del Dlgs n. 504 del 1992»; e vanno considerati terreni agricoli con il beneficio di esenzione dall'Ici anche nei confronti di quei proprietari che non abbiano alcuna qualifica agricola perché, essendo la proprietà immobiliare comune e indivisa e nell'esclusivo possesso delle persone munite della qualifica di coltivatore diretto, sussiste il requisito oggettivo per il riconoscimento del trattamento Ici più favorevole anche nei confronti degli altri comproprietari.
Il terreno di cui si discuteva, infatti, era condotto e coltivato dalla società semplice i cui soci, per due terzi, sono i medesimi proprietari dei terreni e, sugli stessi, la società svolgeva attività di allevamento di bovini, coltivazione di fondi agricoli.
Due soci, aggiunge, la Ctr, sono coltivatori diretti iscritti nell'apposita gestione Inps, per cui, ai sensi dell'art. 9 del Dlgs n. 228 del 18.05.2001 alla stessa continuano a essere riconosciuti e si applicano i diritti e le agevolazioni tributarie stabilite dalla normativa vigente a favore delle persone fisiche in possesso delle predette qualifiche.
Oltre all'accoglimento dell'appello, la Ctr ha anche condannato il Comune al pagamento di significative spese di giudizio.
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LE MOTIVAZIONI DELLA SENTENZA
L'appello dei ricorrenti è fondato e va accolto.
Nel caso prospettato in cui i terreni posseduti da una società agricola costituita solo in parte da agricoltori comproprietari per i due terzi, risultano edificabili poiché classificati nella zona C1, residenziale di espansione del Piano generale regolatore vigente, la Corte di cassazione, con la sentenza n. 15566 del 14/05/2010 depositata il 30/06/2010 ha stabilito che in ogni caso non sono considerati «fabbricati» i terreni posseduti e condotti dai soggetti indicati nel comma 1 dell'articolo 9 del Dlgs n. 504 del 1992 e vanno considerati terreni agricoli con il beneficio di esenzione dall'Ici anche nei confronti di quei proprietari senza alcuna qualifica agricola perché, essendo la proprietà immobiliare comune e indivisa e nell'esclusivo possesso delle persone munite della qualifica di coltivatore diretto, sussiste il requisito oggettivo per il riconoscimento del trattamento Ici più favorevole anche nei confronti degli altri comproprietari.
Poiché nella fattispecie il terreno oggetto di imposizione è condotto e coltivato dalla società semplice i cui soci, per due terzi, sono i medesimi proprietari dei terreni e la società vi svolge l'attività di allevamento di bovini da latte, coltivazione di fondi agricoli e due soci sono coltivatori diretti iscritti nell'apposita gestione Inps, tutti fatti non contestati dal Comune, ai sensi dell'art. 9 del Dlgs n. 228 del 18.05.2001 alla stessa continuano a essere riconosciuti e si applicano i diritti e le agevolazioni tributarie stabilite dalla normativa vigente a favore delle persone fisiche in possesso i delle predette qualifiche, da cui discende l'illegittimità degli atti emessi dal Comune.
D'altra parte il Comune si è limitato a chiedere l'imposta sulla sola presunzione della suscettibilità edificatoria dei terreni sui quali gli stessi proprietari hanno presentato un piano di lottizzazione, ma non ha provato il mancato utilizzo ai fini agricoli di tali aree.
Per le motivazioni suesposte e ogni altra eccezione disattesa restando assorbita da quanto prefato, l'appello deve essere accolto e, alla soccombenza, deve seguire la condanna al pagamento delle spese di giustizia che vengono liquidate come da dispositivo.
P.Q.M.
La Commissione tributaria regionale di Milano, sezione staccata di Brescia, sezione 67,definitivamente pronunciando, così decide:
- in accoglimento dell'appello riforma la sentenza di primo grado e annulla l'atto impugnato; le spese di giudizio quantificate in euro 1.500,00 (millecinquento/00) seguono la soccombenza (articolo ItaliaOggi Sette dell'11.01.2016).

PATRIMONIO - TRIBUTI: Regolamento per la partecipazione della comunità locale in attività per la tutela e valorizzazione del territorio per l'applicazione dell'art. 24 del D.L. 133/2014.
L'art. 24, D.L. n. 133/2014, nell'ottica di favorire la partecipazione della comunità locale nella valorizzazione e tutela del territorio, consente ai comuni di affidare a cittadini singoli o associati determinati interventi aventi ad oggetto la cura di aree e di edifici pubblici.
In relazione ai predetti interventi, l'art. 24 in commento dà facoltà ai comuni di deliberare riduzioni o esenzioni di tributi inerenti al tipo di attività posta in essere, prioritariamente a comunità di cittadini costituite in forme associative stabili e giuridicamente riconosciute.
In caso di riconoscimento degli incentivi fiscali alle associazioni, la riduzione fiscale sembra poter essere sostituita da contributi monetari qualora questi siano corrispondenti all'importo delle riduzioni spettanti agli associati partecipanti all'intervento, per il tributo specifico individuato, in relazione alla tipologia delle attività svolte.
L'Amministratore locale chiede un parere in ordine alla legittimità di una norma contenuta nel Regolamento comunale concernente la partecipazione della comunità locale in attività per la tutela e valorizzazione del territorio (cosiddetto servizio di volontariato civico), per l'applicazione dell'art. 24, D.L. n. 133/2014. Nello specifico, il quesito posto riguarda la legittimità o meno della previsione nel Regolamento di un contributo economico alle Associazioni di volontariato in una misura percentuale dei tributi comunali pagati dagli associati che partecipano al servizio.
In via preliminare, si precisa che non compete a questo Servizio la valutazione di legittimità dei contenuti degli atti normativi emanati dai Comuni, in base alla loro autonomia costituzionalmente riconosciuta. Il fine della consulenza è di fornire un supporto giuridico agli enti locali sulle questioni prospettate, affinché gli stessi possano assumere le determinazioni più opportune nei casi concreti, in relazione alle peculiarità che presentano.
Ai sensi dell'art. 24, rubricato 'Misure di agevolazione della partecipazione delle comunità locali in materia di tutela e valorizzazione del territorio', D.L. n. 133/2014 [1], 'i comuni possono definire con apposita delibera i criteri e le condizioni per la realizzazione di interventi su progetti presentati da cittadini singoli o associati, purché individuati in relazione al territorio da riqualificare. Gli interventi possono riguardare la pulizia, la manutenzione, l'abbellimento di aree verdi, piazze, strade ovvero interventi di decoro urbano, di recupero e riuso, con finalità di interesse generale, di aree e beni immobili inutilizzati, e in genere la valorizzazione di una limitata zona del territorio urbano o extraurbano. In relazione alla tipologia dei predetti interventi, i comuni possono deliberare riduzioni o esenzioni di tributi inerenti al tipo di attività posta in essere. L'esenzione è concessa per un periodo limitato e definito, per specifici tributi e per attività individuate dai comuni, in ragione dell'esercizio sussidiario dell'attività posta in essere. Tali riduzioni sono concesse prioritariamente a comunità di cittadini costituite in forme associative stabili e giuridicamente riconosciute'.
La disposizione in esame riconosce la partecipazione dei cittadini attivi per la tutela e la valorizzazione del territorio, con ciò ricollegandosi all'art. 118, comma 4, della Costituzione, ove si prevede che gli enti locali favoriscono l'autonoma iniziativa dei cittadini, singoli e associati, per lo svolgimento di attività di interesse generale, sulla base del principio di sussidiarietà orizzontale.
Specificamente, l'art. 24, D.L. n. 133/2014, consente ai comuni di affidare a cittadini singoli o associati determinati interventi aventi ad oggetto la pulizia, la manutenzione, l'abbellimento di aree verdi, piazze, strade ovvero interventi di decoro urbano, di recupero e riuso, con finalità di interesse generale, di aree e beni immobili inutilizzati, e in genere la valorizzazione di una limitata zona del territorio urbano o extraurbano.
In relazione ai predetti interventi, l'art. 24 in commento consente ai Comuni di deliberare riduzioni o esenzioni di tributi inerenti al tipo di attività posta in essere, prioritariamente a comunità di cittadini costituite in forme associative stabili e giuridicamente riconosciute.
Al fine di chiarire le modalità applicative dell'art. 24, si ritiene utile riportare quanto affermato dal Comitato per lo sviluppo del verde pubblico, istituito presso il Ministero dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare, secondo cui «l'impressione è che la norma non autorizzi affatto gli enti locali, in modo indiscriminato, a disporre la riduzione o l'esonero. Ma esiga, piuttosto, un preciso rapporto di connessione 'fra attività posta in essere' e tributo interessato» [2].
Ciò comporta che, in caso di riconoscimento degli incentivi fiscali alle associazioni (come nel caso di specie), la riduzione fiscale sembra poter essere sostituita da contributi monetari qualora questi siano corrispondenti all'importo delle riduzioni spettanti agli associati partecipanti all'intervento, per il tributo specifico individuato, in relazione alla tipologia delle attività. In tal modo, infatti, appare realizzata l'agevolazione fiscale prevista dall'art. 24 in commento, come riduzione (o esenzione) di tributi 'inerenti al tipo di attività posta in essere'.
Si ritiene pertanto che il riconoscimento di contributi alle Associazioni in misura percentuale dell'importo di un determinato tributo versato complessivamente dai partecipanti al progetto, richieda, ai sensi dell'art. 24, D.L. n. 133/2014, una connessione tra detto tributo e la tipologia di attività svolta dall'Associazione [3].
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[1] D.L. 12.09.2014, n. 133, recante: 'Misure urgenti per l'apertura dei cantieri, la realizzazione delle opere pubbliche, la digitalizzazione del Paese, la semplificazione burocratica, l'emergenza del dissesto idrogeologico e per la ripresa delle attività produttive', convertito, con modificazioni, dalla L. n. 164/2014.
[2] Cfr. Ministero dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare, Comitato per lo sviluppo del verde pubblico, Deliberazione n. 5 del 23.02.2015.
[3] Specificamente, in via esemplificativa, sembra potersi ravvisare una connessione tra la TARI e gli interventi di pulizia e manutenzione di aree ed edifici pubblici (01.10.2015 - link a www.regione.fvg.it).

TRIBUTI: Baratto amministrativo ristretto. Vietato per pagare tasse locali, non per multe e sanzioni. La Corte conti lombarda con un parere sulle prestazioni a beneficio della collettività.
No al baratto amministrativo come strumento per pagare le tasse locali o come forma alternativa agli istituti civilistici della datio in solutum o della transazione. Discorso diverso per le entrate extratributarie (rette, tariffe per servizi a domanda individuale, multe, sanzioni) per le quali i comuni potranno prevedere la possibilità di estinguere le obbligazioni pecuniarie con una prestazione personale che comunque dovrà essere determinata chiaramente in anticipo e tipizzata e dovrà essere svolta a beneficio della collettività.
A mettere nuovamente i paletti all'istituto del baratto amministrativo (introdotto dall'art. 24 del dl 133/2014 e poi ripreso anche dal Codice appalti che ne ha completato la regolamentazione attraendolo nella materia dei contratti pubblici di partenariato sociale) è stata la Corte conti Lombardia, sezione regionale di controllo, nel parere 06.09.2016 n. 225 reso al comune di Casalpusterlengo (Lo).
I giudici hanno ribadito che il baratto amministrativo necessita di una “previa regolamentazione a carattere generale, riveste natura temporanea, può essere applicato in ambiti territoriali limitati e non può riguardare debiti tributari pregressi”. E' proprio questa l'esclusione più significativa perché, fin dal suo debutto, il baratto è stato percepito dalle amministrazioni comunali come strumento per sgravare dal carico fiscale contribuenti in difficoltà offrendo loro la possibilità di estinguere il debito svolgendo attività sostitutive a beneficio della cittadinanza.
Ebbene, secondo, la Corte conti, ciò non è possibile perché “la riduzione delle imposte non si può applicare su debiti pregressi confluiti nella massa dei residui attivi accertati dall'ente locale”.
Il baratto amministrativo, inoltre, non può essere lasciato alla libera iniziativa del cittadino insolvente, ancorché incolpevole. Costui non potrà scegliere in modo autonomo la prestazione da eseguire, ma sarà l'ente a doverlo fare preliminarmente, disciplinando i casi concreti di attuazione e la tipologia di crediti a cui applicare il baratto, nonché individuando la natura dei lavori e dei servizi e i soggetti che possono avvalersi dell'istituto.
In pratica, chiariscono i giudici lombardi, “deve escludersi che il singolo cittadino, anche se insolvente incolpevole, possa proporre interventi che non rientrino nella programmazione dell'ente, potendosi invece effettuare unicamente le attività già previste e finanziate in bilancio” (articolo ItaliaOggi del 09.09.2016).

TRIBUTI: Scuole paritarie, per l’esenzione servono regole su misura.
Con due sentenze (sentenza 08.07.2015 n. 14225 e la successiva sentenza 08.07.2015 n. 14226) la Corte di Cassazione -Sez. V civile- ha accolto il ricorso con cui il comune di Livorno aveva chiesto il pagamento dell’Ici (anni 2004-2009) a due scuole gestite da istituti religiosi privi dei requisiti richiesti per l’esenzione.
La Cassazione conferma il principio per cui l’esenzione Ici prevista dalla legge 504/1992 «è subordinata alla compresenza di un requisito oggettivo» (lo svolgimento esclusivo nell’immobile di attività meritorie tra le quali l’insegnamento), «e di un requisito soggettivo, costituito dal diretto svolgimento di tali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali». Sul requisito oggettivo, la Corte non ha ritenuto sufficientemente dimostrato che l’attività didattica dell’istituto religioso si svolgesse con modalità non commerciali.
Le sentenze –che dispongono la ripetizione del giudizio di merito e non determinano direttamente un nuovo e definitivo esito– possono riflettersi sull’applicazione delle agevolazioni Imu. Il regolamento ministeriale 200/2012, infatti, per le scuole prevede che la non commercialità dell’attività sia verificata tramite alcuni criteri ordinamentali e uno di tipo economico: che sia svolta «a titolo gratuito, o dietro versamento di corrispettivi di importo simbolico e tali da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio».
Le argomentazioni delle sentenze non prendono in considerazione gli aspetti ordinamentali, mentre riguardo al criterio economico ritengono il corrispettivo pagato dagli utenti «fatto rivelatore dell’esercizio dell’attività svolta con modalità commerciali», indipendentemente dalla sua entità.
La commercialità dell’attività sottoposta a valutazione, insomma, va sempre riconosciuta quando c’è l’attitudine alla remunerazione dei fattori produttivi, essendo giuridicamente irrilevante lo scopo di lucro. Se questa impostazione è definitiva, non c’è dubbio che quasi tutte le attività scolastiche private, tanto più se svolte in regime “paritario” rispetto al sistema dell’istruzione pubblica, rientrino nei criteri di “commercialità”, che precludono l’esenzione Ici e Imu.
Il mantenimento del regime di favore per paritarie dovrà percorrere la strada della normativa speciale di settore, che forse dovrebbe comprendere tutte le scuole private e non solo quelle condotte da enti non commerciali, superando così il regime “interpretativo” adottato con il regolamento 200/2012. Potrebbe essere di supporto la legge 62/2001, che riconosce alle scuole paritarie “senza fini di lucro” le agevolazioni fiscali previste nel decreto 460/1997 sulle Onlus.
Diverse esenzioni e riduzioni, che però non menzionano la fiscalità immobiliare locale, lasciando ai Comuni la facoltà di intervenire. La dichiarata volontà politica di assicurare un trattamento fiscale di favore al settore scolastico privato, però, non può minare la certezza delle basi imponibili su cui i Comuni devono poter contare stabilmente, magari attraverso compensazioni (articolo Il Sole 24 Ore dell'01.08.2015).

TRIBUTI: Scuole paritarie soggette all'Ici. Lo dice la Corte di Cassazione.
Le scuole paritarie gestite da un ente ecclesiastico sono soggette al pagamento dell'Ici se gli utenti pagano un corrispettivo, nonostante le rette richieste siano modeste e la gestione operi in perdita. L'attività didattica non si può ritenere svolta in forma non commerciale, ancorché si tratti di un ente religioso, poiché non è a titolo gratuito. Per integrare il fine di lucro è sufficiente che con i ricavi si tenda a perseguire il pareggio di bilancio.
È l'importante principio affermato dalla Corte di Cassazione, con la sentenza 08.07.2015 n. 14225 e la successiva sentenza 08.07.2015 n. 14226, con le quali ha anche respinto l'istanza di annullamento delle sanzioni tributarie irrogate dal comune di Livorno.
Per i giudici di piazza Cavour, l'attività didattica esercitata dall'ente religioso rientra tra quelle esenti, ma non è svolta in forma non commerciale. In realtà, per la scuola paritaria gli utenti «pagano un corrispettivo, che erroneamente il giudice di merito ritiene irrilevante ai fini Ici». «Altrettanto erroneamente il giudicante attribuisce rilevanza al fatto che la gestione operi in perdita». È da escludere, per la Cassazione, «che l'esenzione spetti sempre laddove l'ente si proponga finalità diverse dalla produzione di reddito». Manca il «carattere imprenditoriale dell'attività nel caso in cui essa sia svolta in modo del tutto gratuito». Mentre, «per integrare il fine di lucro è sufficiente l'idoneità, almeno tendenziale, dei ricavi a perseguire il pareggio di bilancio».
La Cassazione, con le pronunce in esame, ha inoltre respinto al mittente l'istanza di disapplicazione delle sanzioni, poiché ha ritenuto che non ci sia alcuna incertezza oggettiva sulla materia e che le nuove regole introdotte per l'Imu sull'esenzione per gli enti non commerciali hanno carattere innovativo e non interpretativo. Non a caso, con la sentenza n. 4342/2015 ha già chiarito che le disposizioni sull'Imu non sono applicabili anche all'Ici per l'esenzione degli immobili posseduti dagli enti non commerciali.
L'evoluzione della norma che riconosce i benefici fiscali per una parte dell'immobile, per esempio, non può avere effetti retroattivi. L'esenzione Ici prevista dall'articolo 7, comma 1, lettera i), del decreto legislativo 504/1992 era limitata all'ipotesi in cui gli immobili fossero destinati totalmente allo svolgimento di una delle attività elencate dalla norma (sanitarie, didattiche, ricettive, ricreative, sportive e così via) in forma non commerciale.
Le esenzioni per Imu e Tasi, invece, spettano se sugli immobili vengono svolte le suddette attività con modalità non commerciali, anche qualora l'unità immobiliare abbia un'utilizzazione mista. L'agevolazione, però, è limitata alla parte nella quale si svolge l'attività non commerciale, sempre che sia identificabile.
La porzione dell'immobile dotata di autonomia funzionale e reddituale permanente deve essere iscritta in catasto, con attribuzione della relativa rendita. Se non è possibile accatastarla autonomamente, l'esenzione spetta in proporzione all'utilizzazione non commerciale dell'immobile che deve risultare da apposita dichiarazione dell'ente interessato (articolo ItaliaOggi del 25.07.2015).

TRIBUTI: Paritarie, rischio stangata La retta fa scattare l'Imu. La cassazione: l'attività è commerciale.
Torna sulle scuole paritarie lo spettro dell'Ici. Nodo della questione: l'attività didattica considerata attività commerciale. Secondo la Corte di Cassazione l'immobile posseduto da un ente religioso e destinato all'esercizio di una scuola paritaria è potenzialmente soggetto all'Ici, perché la gestione di un istituto paritario si configura come un'attività commerciale. Ago della bilancia, secondo i giudici, la retta che le famiglie versano alla scuola paritaria.
La Corte di Cassazione -Sez. V civile- con la sentenza 08.07.2015 n. 14225 e la successiva sentenza 08.07.2015 n. 14226 interviene sul caso di un ente religioso proprietario dell'immobile adibito a scuola paritaria che aveva impugnato gli avvisi di accertamento del comune per il pagamento dell'Ici, chiedendo l'applicazione dell'esenzione prevista dal decreto legislativo 504 del 1992 (art. 7).
Esaminando l'evoluzione legislativa sul tema, da una parte l'ente sottolinea che l'art. 39 del decreto legge 223 del 2006 stabilisce l'esenzione dell'Ici per gli immobili debiti ad attività che non hanno esclusiva natura commerciale, dall'altra i giudici dichiarano che quell'articolo non è conforme alla disciplina comunitaria sul divieto di aiuti di Stato alle imprese. Sul caso concreto, poi, la Suprema Corte osserva la potenziale sussistenza di un'attività commerciale poiché gli utenti della paritaria pagano una retta per frequentarla. E respinge le obiezioni dell'ente riguardo la perdita nella gestione, perché «è irrilevante dal punto di vista giuridico lo scopo di lucro».
L'ente quindi dovrà pagare l'Ici ma, sentenziano i giudici, senza sanzioni vista l'obiettiva incertezza sull'applicazione delle legge. La sentenza è importante anche per le interpretazioni delle disposizioni sull'Imu. Secondo le istruzioni del Miur sulla compilazione del modello Imu Enc il carattere non commerciale dell'attività didattica si verifica nel momento in cui le rette degli utenti coprono solo una parte di tutto il costo del servizio.
Le stesse istruzioni però utilizzano come parametro di riferimento il costo medio per studente sostenuto dallo Stato per un alunno nelle proprie scuole, fissato dal ministero dell'economia: 5.739,17 euro per uno studente di scuole dell'infanzia, 6.634,12 nella primaria, 6.835,85 alle medie, 6.914,31 alla superiori.
Se il corrispettivo della paritaria non supera questo costo medio per alunno, l'immobile è esente dall'Imu per la parte della struttura destinata all'attività didattica. Questo però è in contrasto con la Cassazione (articolo ItaliaOggi del 21.07.2015).

TRIBUTI: Istituti scolastici religiosi, dovuta l'Ici. La Cassazione dà ragione al Comune.
La suprema Corte ha accolto il ricorso di Livorno: primo pronunciamento di questo tipo in Italia.
La Corte di Cassazione ha riconosciuto la legittimità della richiesta dell’Ici avanzata nel 2010 dal Comune di Livorno agli istituti scolastici del territorio gestiti da enti religiosi.
Con la sentenza 08.07.2015 n. 14225 e la successiva sentenza 08.07.2015 n. 14226, la suprema Corte, Sez. V civile, ha di fatto ribaltato quanto stabilito nei primi due gradi di giudizio, sentenziando che, poiché gli utenti della scuola paritaria pagano un corrispettivo per la frequenza, tale attività è di carattere commerciale, “senza che a ciò osti la gestione in perdita”.
In proposito il giudice di legittimità ha precisato che, ai fini in esame, è giuridicamente irrilevante lo scopo di lucro, risultando sufficiente l’idoneità tendenziale dei ricavi a perseguire il pareggio di bilancio.
E cioè, il conseguimento di ricavi è di per sé indice sufficiente del carattere commerciale dell’attività svolta.
Si ricorda che il contenzioso che vede contrapposti il Comune ed alcuni istituti scolastici paritari, è sorto nel 2010 a seguito della notifica da parte dell’ufficio Tributi di avvisi di accertamento per omessa dichiarazione e omesso pagamento dell’Ici, per gli anni dal 2004 al 2009.
In particolare gli importi relativi alle scuole “Santo Spirito” ed “Immacolata” sono pari a € 422.178,00.
Si ricorda che anche la Commissione Provinciale Tributaria di Livorno aveva stabilito che l'ICI fosse dovuta, respingendo i ricorsi degli istituti.
A questo punto, a seguito delle sentenze, si provvederà a notificare anche gli importi dovuti per le annualità 2010 e 2011, imponibili a fine Ici.
Come spiega l’ufficio Tributi, è da sottolineare che questo genere di pronunciamento da parte della Corte di Cassazione è il primo in Italia sul tema specifico.
Queste sentenze assumono, tra l’altro, rilievo ai fini dell’interpretazione delle disposizioni in materia di Imu, relativamente all’imposizione fiscale dall’anno 2012.
Grande soddisfazione perché si tratta del riconoscimento dell’ottimo lavoro svolto dagli uffici comunali i quali, con l’obiettivo di reperire risorse e lavorare per l’equità fiscale, da anni hanno avviato una linea tesa al recupero dell’elusione e dell’evasione fiscale.
La vicesindaco Stella Sorgente in proposito dichiara: “Abbiamo fatto degli incontri con le scuole interessate e l’ufficio tributi, nei quali era stata proposta un’ipotesi di conciliazione fra Comune e Istituti che sarebbe stata vantaggiosa per le scuole stesse, rispetto ad un’eventuale sentenza favorevole per il Comune da parte della Cassazione. Successivamente ci è stato comunicato dalle scuole stesse che avrebbero invece preferito attendere l'esito del giudizio in Cassazione.
L’Amministrazione comunale è stata ringraziata per il sincero atteggiamento di apertura e dialogo dimostrato, ma non è stata accettata la proposta fatta. Pertanto, adesso che la Cassazione si è espressa con le due sentenze, le scuole sono costrette a pagare l’intero importo, comprensivo delle relative sanzioni.
Ci fa piacere che questa sia la prima sentenza a livello nazionale che riguarda immobili di questa tipologia, destinati ad uso scolastico, affinché sia fatta definitivamente chiarezza sulla legittimità di tali pagamenti tributari da parte degli enti religiosi” (commento tratto da www.comune.livorno.it).

EDILIZIA PRIVATA - TRIBUTI: Cartelli di esercizi commerciali e di vendita immobiliare. Imposta di pubblicità.
Ai fini dell'applicazione delle esenzioni dall'imposta di pubblicità previste dall'art. 17, D.Lgs. n. 507/1993, in particolare di quella di cui al comma 1-bis, riferita all'insegna di esercizio, il Ministero dell'economia e delle finanze ha richiamato la definizione di 'insegna di esercizio' formulata dal legislatore con il comma 6 dell'art. 2-bis del D.L. n. 13/2002, secondo cui l'insegna è la scritta di cui all'art. 47, D.P.R. n. 495/1992, che abbia la funzione di indicare al pubblico il luogo di svolgimento dell'attività economica.
Al riguardo, il Ministero ha precisato che l'insegna, oltre all'indicazione del nome del soggetto o della denominazione dell'impresa che svolge l'attività, può evidenziare anche la tipologia e la descrizione dell'attività esercitata, nonché i marchi dei prodotti commercializzati o dei servizi offerti.
Il Comune illustra le caratteristiche di cartelli di esercizi commerciali, in relazione ai quali chiede se sia dovuta l'imposta di pubblicità, o se si versi, invece, nelle ipotesi di esenzione, in particolare per le insegne di esercizio, previste dalla normativa vigente in materia, di cui al D.Lgs. n. 507/1993 [1]. Il Comune, con riferimento ai cartelli di vendita immobiliare, pone altresì la questione dell'esenzione o meno dall'imposta, in relazione alle loro misure e al luogo di posizionamento.
Risulta opportuno precisare, in via preliminare, che l'attività di questo Servizio consiste nella rappresentazione in generale del quadro giuridico, normativo e giurisprudenziale, inerente alle tematiche poste, tenuto altresì conto delle indicazioni contenute nelle circolari degli organi amministrativi competenti, in modo da fornire agli enti locali un supporto per la soluzione dei singoli casi concreti.
L'art. 17 del D.Lgs. n. 507/1993 elenca le fattispecie pubblicitarie che godono dell'esenzione dal tributo, in particolare, al comma 1-bis -inserito dall'art. 10, comma 1, lett. c), L. n. 448/2001 [2]- prevede che l'imposta non è dovuta per le insegne di esercizio di attività commerciali e di produzione di beni o servizi che contraddistinguono la sede ove si svolge l'attività cui si riferiscono, di superficie complessiva fino a 5 metri quadrati.
Il Ministero dell'economia e delle finanze è più volte intervenuto a fornire chiarimenti in ordine alle modalità di applicazione dell'imposta di pubblicità. E così, nelle circolari esplicative ha sottolineato che l'esenzione di cui al comma 1-bis è applicabile ai soli mezzi pubblicitari che possono definirsi 'insegne di esercizio' [3] ed ha richiamato, al riguardo, la definizione formulata dallo stesso legislatore con il comma 6 dell'art. 2-bis del D.L. n. 13/2002, secondo cui l'insegna è la scritta di cui all'art. 47 del D.P.R. n. 495/1992, che abbia la funzione di indicare al pubblico il luogo di svolgimento dell'attività economica, vale a dire 'la scritta in caratteri alfanumerici, completata eventualmente da simboli e da marchi, realizzata e supportata con materiali di qualsiasi natura, installata nella sede dell'attività a cui si riferisce o nelle pertinenze accessorie alla stessa. Può essere luminosa sia per luce propria che per luce indiretta' [4].
In base a tale definizione, l'insegna, oltre all'indicazione del nome del soggetto o della denominazione dell'impresa che svolge l'attività, può evidenziare anche la tipologia e la descrizione dell'attività esercitata, nonché i marchi dei prodotti commercializzati o dei servizi offerti [5].
Non possono, invece, essere definite 'insegne di esercizio' le scritte relative al marchio del prodotto venduto nel caso in cui siano contenute in un distinto mezzo pubblicitario, che viene, cioè, esposto in aggiunta ad un'insegna di esercizio, poiché questa circostanza manifesta chiaramente l'esclusivo intento di pubblicizzare i prodotti in vendita. In quest'ultimo caso, risultano esenti dal pagamento del tributo le insegne di esercizio la cui superficie complessiva non superi il limite dimensionale di 5 metri quadrati, mentre vanno assoggettati a tassazione i distinti mezzi pubblicitari che espongono esclusivamente il marchio [6].
Il Ministero ha altresì fornito delle esemplificazioni delle scritte apprezzabili come insegne di esercizio, tra le altre:
- la generica indicazione della tipologia dell'esercizio commerciale (ad esempio, con la semplice scritta "Bar" o "Alimentari");
- la precisa individuazione dell'esercizio commerciale (ad esempio: "Bar Bianchi" o "Alimentari Azzurri");
- la generica individuazione dell'esercizio commerciale realizzata con l'indicazione del nominativo del titolare (ad esempio, la semplice scritta 'da Giovanni');
- l'indicazione, precisa o generica, della tipologia dell'esercizio commerciale accompagnata nel contesto dello stesso mezzo pubblicitario, da simboli o marchi relativi a prodotti in vendita (ad esempio: "Bar Alfa-Caffè Beta").
Le fattispecie esemplificative del Ministero sono espressamente dettate per andare incontro alle numerose richieste dei comuni su casi specifici, e dovrebbero dunque già di per sé fornire agli enti locali gli strumenti per applicare in modo corretto l'imposta di pubblicità nelle diverse situazioni concrete in relazione alle loro particolarità.
In via collaborativa si possono, comunque, formulare delle considerazioni muovendo dagli esempi indicati dal Ministero. E così sembra potersi osservare che nelle scritte qualificabili come insegne sono contenuti il nome dell'operatore economico, la mera tipologia dell'attività esercitata (bar, alimentari), il marchio commercializzato [7], mentre non compaiono in alcuna delle fattispecie tipizzate riferimenti a qualità dei prodotti [8]. Peraltro, appaiono consentite anche descrizioni dell'attività esercitata [9].
Una tale lettura appare del resto coerente con il tenore letterale del comma 1-bis dell'art. 17 del D.Lgs. n. 507/1993, che parla di insegne di esercizio che 'contraddistinguono la sede ove si svolge l'attività cui si riferiscono', per cui ben rientrano nella definizione quegli elementi, quali il nome, la tipologia e la descrizione dell'attività esercitata, nonché i marchi dei prodotti commercializzati o dei servizi offerti [10], idonee ad indicare al pubblico il luogo di svolgimento dell'attività commerciale o di produzione di beni o servizi [11].
Per quanto concerne l'assoggettamento all'imposta di pubblicità dei cartelli di compravendita immobiliare, ai sensi dell'art. 17 del D.Lgs. 507/1993, comma 1, lett. b), sono esenti dall'imposta, tra gli altri, gli avvisi al pubblico riguardanti la locazione o la compravendita degli immobili sui quali sono affissi, di superficie non superiore ad un quarto di metro quadrato.
Al riguardo, il Comune chiede se il limite dimensionale indicato dalla norma (un quarto di metro quadrato) sia da intendersi riferito alla superficie complessiva dei cartelli di compravendita (o locazione) apposti, nel senso di ritenersi superato dalla somma degli stessi, e se detti cartelli possano essere affissi anche sulle pertinenze dell'immobile o nelle parti comuni del condominio.
Per quanto concerne le dimensioni dei cartelli di compravendita/locazione immobiliare da rispettare per beneficiare dell'esenzione dall'imposta di pubblicità, si osserva che la formulazione testuale della previsione normativa in commento, per questa specifica tipologia di cartelli, non precisa 'superficie complessiva'. Ed invero, laddove il legislatore ha voluto esprimersi in tal senso, lo ha esplicitamente fatto al comma 1-bis dell'art. 17, D.Lgs. n. 507/1993, relativamente alle insegne di attività commerciali e di produzione di beni o di servizi, esenti dall'imposta se volte a contraddistinguere la sede ove si svolge l'attività cui si riferiscono e se, appunto, di 'superficie complessiva fino a 5 metri quadrati'.
Il Comune osserva che con riferimento agli avvisi al pubblico di cui all'art. 17, comma 1, lett. b), D.Lgs. n. 507/1993, richiamato, esposti nelle vetrine o nelle porte di ingresso dei locali, il Ministero dell'economia e delle finanze [12] ha riferito il relativo limite dimensionale inferiore a mezzo metro quadrato alla superficie complessiva di detti avvisi e chiede se sia possibile estendere queste considerazioni, per analogia, a tutte le fattispecie della lett. b), ivi inclusi i cartelli immobiliari.
Al riguardo, posto che per giurisprudenza costante [13] 'le norme che concedono esenzioni fiscali, avendo carattere eccezionale, sono insuscettibili di interpretazione analogica', si segnala che la Corte di Cassazione [14] ha invece affermato che per gli avvisi al pubblico di cui all'art. 17, comma 1, lett. b), richiamato, l'esenzione opera purché essi non superino, ciascuno individualmente, la superficie di mezzo metro quadrato.
Pertanto, stante il tenore letterale della disciplina normativa dell'esenzione dei cartelli di compravendita/locazione immobiliare, che parimenti non specifica il limite dimensionale come riferito alla superficie complessiva, e tenuto conto di quanto affermato di recente dalla Corte di Cassazione in ordine al rispetto di detto limite per ciascun cartello singolarmente, si ritiene opportuno suggerire all'Ente di chiedere un chiarimento ai competenti organi statali specificamente per i cartelli di compravendita/locazione immobiliare.
Allo stesso modo, si ritiene che l'interpretazione dell'indicazione normativa dell'affissione dei cartelli di compravendita/locazione immobiliare 'sull'immobile', in particolare se la stessa vada intesa come comprensiva anche delle pertinenze, debba provenire dai competenti organi statali. Infatti, posta la giurisprudenza restrittiva richiamata in ordine all'interpretazione analogica delle norme di esenzione fiscale, si osserva che un'espressa indicazione anche delle pertinenze è prevista dal legislatore unicamente con specifico riferimento all'esenzione per le insegne di esercizio (art. 1, comma 1-bis, D.Lgs. n. 507/1993), quali installate nella sede dell'attività a cui si riferiscono o nelle pertinenze accessorie alla stessa (art. 47, D.P.R. n. 445/1992, richiamato) [15].
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[1] D.Lgs. 15.11.1993, n. 507, recante: 'Revisione ed armonizzazione dell'imposta comunale sulla pubblicità e del diritto sulle pubbliche affissioni, della tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche dei comuni e delle province nonché della tassa per lo smaltimento dei rifiuti urbani a norma dell'art. 4 della legge 23.10.1992, n. 421, concernente il riordino della finanza territoriale'.
[2] L. 28.12.2001, n. 448 (Legge Finanziaria 2002).
[3] Ministero dell'economia e delle finanze, circolare 08.02.2002, n. 1.
[4] Ministero dell'economia e delle finanze, circolare 03.05.2002 n. 3; circolare 19.03.2007, n. 11159.
[5] Ministero dell'economia e delle finanze, circolare 19.03.2007, n. 11159; nello stesso senso, Ministero dell'economia e delle finanze, circolare 03.05.2002 n. 3.
[6] Ministero dell'economia e delle finanze, circolare n. 11159/2007, cit.. Nello stesso senso, Ministero dell'economia e delle finanze, circolare n. 3/2002, ove si precisa, peraltro, che la presenza, nell'ambito dello stesso mezzo pubblicitario, delle indicazioni relative al marchio del prodotto venduto, non fa in alcun modo venire meno la natura di insegna di esercizio; ciò del resto trova espressa legittimazione nella stessa nozione contenuta nel citato art. 47 del DPR n. 495 del 1992, che stabilisce, appunto, che la scritta distintiva della sede di svolgimento dell'attività economica può essere 'completata eventualmente da simboli o da marchi'.
[7] Fermo restando, come chiarito sopra, che l'aggiunta di uno o più cartelli distinti raffiguranti esclusivamente il marchio comporta, invece, l'applicazione dell'imposta di pubblicità su detti cartelli.
[8] E così sembrano non poter beneficiare dell'esenzione quei cartelli ove si esaltano le qualità e i benefici dei prodotti venduti al fine di migliorarne l'immagine con indicazioni ulteriori rispetto a quelle identificative dell'attività economica esercitata.
[9] Ministero dell'economia e delle finanze, circolare n. 11159/2007, cit..
[10] Ministero dell'economia e delle finanza, circolare n. 11159/2007, cit..
[11] Ministero dell'economia e delle finanza, circolare n. 3/2002, cit..
[12] Ministero dell'economia e delle finanza, circolare n. 11159/2007, cit..
[13] Cass. civ., sez. un., 25.05.2009, n. 11986; Cass. civ., sez. I, 09.08.1990, n. 8111.
[14] Cass. civ., sez. VI, 16.10.2014, n. 21966.
[15] Cfr. Cass. civ., sez. V, 30.10.2009, n. 23021; Cass. civ., sez. V, 06.12.2011, n. 26174 (25.06.2015 - link a www.regione.fvg.it).

TRIBUTI: Niente rimborsi Tia con la Tari. I minori incassi con la Tariffa diventano perdite definitive. La Corte conti Toscana sancisce l'autonomia della Tassa rifiuti rispetto al precedente sistema.
La Tassa sui rifiuti (Tari) non può essere usata per rimborsare i crediti Tia non riscossi dalle precedenti gestioni. I minori incassi derivanti dalla mancata riscossione dei crediti maturati sotto il previgente regime si traducono in perdite definitive a carico del soggetto gestore.
Questa la posizione della Corte dei conti Toscana, Sez. controllo, espressa nel recente parere 28.04.2015 n. 73 a seguito di richiesta specifica da parte di un ente locale.
La Corte, pur affermando un principio del tutto condivisibile (quello dell'autonomia del regime Tari rispetto al previgente regime Tia), sembra tuttavia giungere a conclusioni non pienamente convincenti e che rischiano in realtà di mettere in crisi il fondamentale principio del recupero totale dei costi del servizio (full cost recovery), che peraltro la stessa Corte riconosce e afferma nel medesimo parere. Vediamo meglio.
La vicenda specifica
La questione nasce da una richiesta di un comune della provincia di Pistoia di poter considerare quali «costi comuni diversi», nel piano finanziario Tari, ai fini della determinazione della relativa tariffa, tra l'atro, i «costi per crediti Tia-1 inesigibili», di cui sia stata accertata la perdita, per la parte non coperta da fondo rischi o garanzia assicurativa, temporalmente collocati nel periodo compreso tra il 2002 e il 2012.
La richiesta si fonda in particolare sul presupposto implicito che la tariffa debba assicurare il recupero totale dei costi del servizio. Tale principio, noto come «full cost recovery» costituisce dichiarata attuazione della direttiva comunitaria 91/156/Cee, ed è stato introdotto dall'art. 49, 4° comma, dlgs 05.02.1997, n. 22, con riferimento alla Tia-1, ed è oggi ribadito, con riferimento alla Tari, dall'art. 1, comma 654, legge 27.12.2013, n. 147.
Lo stesso principio è recepito dal metodo normalizzato per definire le componenti di costo da coprire con il gettito della tariffa e i criteri di determinazione della tariffa di riferimento relativa alla gestione dei rifiuti urbani (dpr 27.04.1999, n. 158), che correttamente include tra le componenti di costo sia gli accantonamenti a fondo rischi che le svalutazioni dei crediti non più esigibili.
La posizione della Corte
Nell'esaminare la questione posta alla sua attenzione la Corte non nega il principio del full cost recovery. Al contrario fa proprio tale principio, limitandosi esclusivamente a precisare che esso deve essere applicato nell'ambito di ciascun regime, senza possibilità di sovrapposizione alcuna.
In altre parole, secondo la Corte ciascuna tariffa, «deve essere costruita in modo da bastare a sé stessa, e non nascere già gravata da oneri pregressi (relativi a crediti non incassati, originati da tributi risalenti e ormai soppressi), che avrebbero dovuto trovare idonea copertura nel quadro dei rispettivi regimi normativi, attraverso adeguati accantonamenti o maggiori previsioni di entrata».
È per questo motivo che nella costruzione del piano tariffario relativo alla Tari, secondo la Corte non possono essere inseriti elementi di costo relativi al previgente regime di Tia. In effetti, consentire ora per allora al Comune di considerare, ai fini della quantificazione della tariffa, i mancati ricavi relativi ad altro tributo, non incassati dal precedente gestore, comporterebbe il trasferimento sull'utenza attuale di perdite, che avrebbero dovuto gravare su una platea almeno in parte diversa di soggetti.
Fin qui il ragionamento operato dalla Corte appare assolutamente condivisibile, soprattutto alla luce della diversa natura giuridica della Tari, rispetto alla Tia che incide naturalmente anche sulla definizione dei presupposti impositivi.
Se dunque alla luce delle ragioni sopra indicate è condivisibile separare le vicende della Tia da quelle della Tari, lascia invece perplessi la conclusione che sembra raggiungere la Corte secondo la quale, nel caso in cui tali modalità di copertura siano risultate insufficienti (e dunque per la parte dei mancati ricavi non coperta da fondi rischi o da maggiori entrate), «i minori incassi derivanti dalla mancata riscossione dei crediti maturati sotto il previgente regime si traducono in perdite definitive a carico del soggetto gestore (e cioè, nel caso di specie, la società in house affidataria del servizio)».
L'affermazione di tale principio, se non adeguatamente specificato, rischia di apparire in evidente contraddizione con il riconosciuto principio del full cost recovery. In tal caso infatti, la società di gestione si troverebbe a vedere non coperti una parte anche significativa dei costi di gestione, non certo per propria responsabilità, ma solo per la non corretta costruzione del sistema tariffario previgente. Più propriamente, l'impossibilità di coprire i mancati incassi dei crediti attraverso il sistema Tari dovrebbe essere posta a carico dei soggetti regolatori (enti locali e/o autorità) che hanno omesso di applicare il principio del full cost recovery nella determinazione della tariffa di riferimento.
Si può tuttavia ritenere che tale ambiguità nella posizione della Corte sia dovuta al fatto che la società di gestione in oggetto era una società in house e perciò non facilmente distinguibile dal soggetto regolatore. Per cui, nel caso di specie non vi era concretamente un interesse di un soggetto realmente terzo rispetto al titolare della potestà regolatoria.
Conseguentemente, ci si può ragionevolmente attendere che in una diversa fattispecie e di fronte a una concessione di servizi, possa essere affermato il principio che pare certamente più adeguato secondo il quale i mancati ricavi relativi ad altro tributo, non incassati dal precedente gestore, vanno coperti a carico del bilancio generale del soggetto che ha concretamente omesso di applicare il corretto principio del recupero integrale dei costi del servizio (articolo ItaliaOggi dell'08.05.2015).

TRIBUTI: Tares sul garage anche se non lo si usa.
Il contribuente paga la Tares sul garage anche se non lo utilizza. Il prelievo fiscale scatta per il solo fatto che il comune mette a disposizione il servizio.
Lo ha sancito la Corte di Cassazione che, con sentenza 07.01.2015 n. 33, ha accolto il ricorso del comune di Catania. Insomma, per la VI Sez. civile - T la difesa del contribuente che puntava sul mancato utilizzo del garage non ha come conseguenza una riduzione o addirittura l'esenzione dall'imposta.
Gli Ermellini hanno spiegato che in virtù degli artt. 62 e 64 del dlgs 507/1993, la tassa è dovuta indipendentemente dal fatto che l'utente utilizzi il servizio, salva l'autorizzazione dell'ente impositore allo smaltimento dei rifiuti secondo altre modalità, purché il servizio sia istituito, e sussista la possibilità della utilizzazione, ma ciò non significa che, per ogni esercizio di imposizione annuale, la tassa è dovuta solo se il servizio sia stato esercitato dall'ente impositore in modo regolare, così da consentire al singolo utente di usufruirne pienamente.
Infatti, il presupposto impositivo è costituito dal solo fatto oggettivo dell'occupazione o della destinazione del locale, a qualsiasi uso adibiti, e prescinde, quindi, del tutto dal titolo in base al quale gli immobili sono occupati o detenuti (articolo ItaliaOggi dell'08.01.2015).

TRIBUTI: Tassa rifiuti per il garage.
Domanda
La tassa rifiuti per un garage, anche se non produce rifiuti, è sempre e comunque dovuta?
Risposta
No, tuttavia è onere del contribuente indicare nella denuncia relativa al tributo (quella originaria o quella di variazione) e fornire la prova (in base ad elementi obiettivamente rilevabili dall'ente impositore o con altra idonea documentazione) che il garage in questione non può produrre rifiuti (e, quindi, non può essere assoggettato alla tassa) per sua natura o per il particolare uso cui è stabilmente destinato o perché si trova in condizioni di obiettiva inutilizzabilità.
Solo in tal modo può essere vinta la presunzione legale relativa di produzione di rifiuti da parte dei locali posseduti o detenuti. In questo senso si è espressa la recente ordinanza 23505/14 della Cassazione, che ha anche sottolineato come tale dimostrazione non sia suscettibile di essere «ritenuta in modo presunto dal giudice», bensì dimostrata da parte del contribuente.
Tale ordinanza fa seguito ad altre analoghe recenti pronunce della Cassazione, tra le quali l'ordinanza 8245/2014 e le sentenze 11351/2012 e 17703/2004 (articolo ItaliaOggi Sette dell'01.12.2014).

TRIBUTI: Tasi sui fabbricati demoliti.
Domanda
I fabbricati che sono stati demoliti o che sono oggetto di restauro e risanamento conservativo o di ristrutturazione edilizia o ancora di ristrutturazione urbanistica come devono essere considerati ai fini del Tributo sui servizi indivisibili (Tasi)?
Risposta
Come è noto, la legge del 27.12.2013, numero 147, detta legge di stabilità per l'anno 2014, composta di un solo articolo, al comma 639, ha introdotto, a partire dall'anno 2014, una nuova imposta, detta imposta unica comunale (Iuc).
Il tributo, pur definito come «imposta unica», contiene al suo interno la componente patrimoniale, data dall'Imposta municipale propria (Imu), e la componente relativa ai servizi.
La componente relativa ai servizi, a sua volta, si articola:
- nella Tasi, che è un tributo dovuto per i servizi indivisibili resi dai comuni;
- nella Tari, che è un tributo dovuto per finanziare i costi del servizio di raccolta e smaltimento dei rifiuti.
Ora, ai fini della Tasi, i fabbricati, individuati dalla legge numero 457 del 1978, che sono stati demoliti o che sono oggetto di restauro e risanamento conservativo o di ristrutturazione edilizia o ancora di ristrutturazione urbanistica devono essere considerati come area edificabile. E, al riguardo, si ricorda che, ai sensi dell'articolo 36, comma 2, del decreto legge numero 223, del 2006, convertito con la legge numero 248, del 2006, «un'area è da considerare fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale adottato dal comune, indipendentemente dall'approvazione della regione e dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo» (articolo ItaliaOggi Sette del 24.11.2014).

TRIBUTI: Tasi, la quota del proprietario.
Domanda
Quale proprietario del bene, sono tenuto al pagamento della quota del Tributo sui servizi indivisibili (Tasi) non versato dall'occupante un appartamento di mia proprietà?
Risposta
La Tasi (tassa sui servizi indivisibili) è un tributo istituito per coprire le spese sostenute dai comuni nell'espletamento di servizi necessari per la collettività, quali: servizi di illuminazione pubblica, servizi per la manutenzione delle strade, servizi per la cura del verde pubblico, servizi per la pubblica sicurezza e la vigilanza, nonché servizi per la protezione civile, servizi per le aree cimiteriali ecc.
Essa è dovuta, come già si è avuto modo di dire, anche dall'occupante del bene in una misura determinata dal comune con proprio regolamento.
Pertanto, la Tasi, per lo stesso immobile, se posseduto da un soggetto diverso dal titolare del diritto reale, è dovuta da due soggetti distinti, ciascuno dei quali ha un'autonoma obbligazione tributaria. Ne consegue che, se l'utilizzatore dell'immobile non provvede al versamento della quota di sua spettanza, il proprietario del bene non ha alcuna responsabilità e il comune non potrà chiedergli il versamento del tributo, omesso dal detentore del bene.
Se i detentori del bene sono più di uno, allora la responsabilità per il pagamento della Tasi è solidale tra i detentori, per cui il comune, in caso di inadempienza, si può rivolgersi all'uno o all'altro dei coobbligati per la riscossione del dovuto (articolo ItaliaOggi Sette del 24.11.2014).

TRIBUTI: Esenzione Imu collinare.
Domanda
Proprietario di un terreno non edificabile, vorrei conferma che anche ai fini Imu continua a valere, come mi è stato detto, l'esenzione prevista per i terreni collinari e montani.
Risposta
La risposta è affermativa, almeno in linea di principio. Infatti, l'art. 7, lett. h), del dlgs n. 504/1992 (che stabiliva l'esenzione ai fini Ici) è richiamato dalla disciplina Imu (duplice richiamo nell'articolo 9, 8° c. del dlgs n. 23/2011 e nell'articolo 13, 13° c. del dl «Salva Italia» n. 201/2011), ma alla condizione, peraltro già prevista in vigenza dell'Ici, che i terreni in questione siano «agricoli» nel senso stabilito dall'art. 2, lett. c) del dlgs n. 504/92: ciò significa che i terreni in questione devono essere «adibiti all'esercizio delle attività indicate nell'art. 2135 del codice civile» e pertanto alla coltivazione del fondo, alla selvicoltura, all'allevamento di animali e attività connesse.
Il semplice possesso di terreni in comuni (o parti di comuni) ricadenti nell'ambito dell'art. 7 del dlgs n.504/92 non è quindi sufficiente a legittimare l'esenzione da Imu. Ricordiamo che un elenco dei predetti comuni (o zone di essi) «ricadenti in aree montane o di collina delimitate ai sensi dell'articolo 15 della L. n. 984/1977» è allegato alla circolare del ministero delle finanze n. 9/1993.
Segnaliamo anche che l'art. 4, c. 5-bis del dl n. 16/2012, introdotto nella recente conversione in legge (L. n. 44/2012), ha stabilito che «Con decreto di natura non regolamentare del ministro dell'economia e delle finanze, di concerto con il ministro delle politiche agricole alimentari e forestali, possono essere individuati comuni nei quali si applica l'esenzione di cui alla lettera h) del comma 1 dell'articolo 7 del dlgs n. 504/1992, sulla base della altitudine riportata nell'elenco dei comuni italiani predisposto dall'Istituto nazionale di statistica (Istat), nonché, eventualmente, anche sulla base della redditività dei terreni». Riservandosi tale facoltà, il ministro dell'economia può pertanto emanare, in qualsiasi momento (non è previsto alcun termine), un decreto che modifica radicalmente l'elenco dei comuni (attualmente sono moltissimi) nei quali l'esenzione opera.
Ricordiamo infine, per necessaria completezza, che, sempre nella conversione in legge del dl n. 16/2012, nell'art. 4 sono state tra l'altro, da un lato, inserite norme agevolative per la determinazione dell'Imu relativa ai terreni agricoli posseduti e condotti da coltivatori diretti o da imprenditori agricoli professionali e per i fabbricati rurali strumentali ubicati in comuni montani o parzialmente montani, dall'altro ulteriormente elevato a 135 il moltiplicatore generale da applicare al reddito dominicale (da rivalutare del 25%, come già si faceva per l'Ici) dei terreni agricoli e di quelli non coltivati; resta invece confermato a 110 il moltiplicatore previsto «per i terreni agricoli, nonché per quelli non coltivati, posseduti e condotti dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali iscritti nella previdenza agricola» (articolo ItaliaOggi Sette del 24.11.2014).

TRIBUTI: Imu e invenduto.
Domanda
Impresa di costruzioni edili con un magazzino di immobili invenduti a causa della crisi economica: è vero che spetta una specifica agevolazione Imu? Quale e in quali termini?
Risposta
L'art. 13, c. 9-bis del dl «Salva Italia» n. 201/2011 prevede: «I comuni possono ridurre l'aliquota di base fino allo 0,38% per i fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati, e comunque per un periodo non superiore a tre anni dall'ultimazione dei lavori».
Questi i termini e le condizioni dell'agevolazione che, tuttavia, per poter in concreto operare, deve essere espressamente deliberata dal Comune. In mancanza, resta applicabile a tali immobili l'aliquota ordinaria. In ogni caso, ai fini dell'acconto da versare entro il 18 giugno prossimo occorrerà applicare l'aliquota ordinaria di legge (0,76%) e verificare poi se il Comune avrà deliberato (lo può fare entro il 30 settembre) di introdurre la predetta agevolazione e/o di modificare le aliquote rispetto a quelle di legge.
In sede di acconto (dovuto entro il 17 dicembre) dovrà essere versata l'imposta a conguaglio per l'intero anno, determinata con le aliquote definitive applicabili in ogni singolo comune e, in mancanza, con quelle di legge, scomputando l'importo già versato a titolo di acconto.
Si segnala che anche il governo si è riservato la facoltà di modificare le aliquote e le detrazioni con uno o più Provvedimenti da emanare entro il termine del 10.12.2012 (articolo ItaliaOggi Sette del 24.11.2014).

EDILIZIA PRIVATA - TRIBUTI: Impianti fotovoltaici.
Domanda
Lessi tempo addietro un qualcosa su come calcolare l'aumento della rendita di un immobile a seguito dell'installazione di un impianto fotovoltaico. Potete darmene gentilmente nozione, dal momento che non ricordo più dove la lessi?
Risposta
Verosimilmente il cortese lettore si riferisce a un «question time» in commissione finanze della Camera del 30/04/2014. In quella sede il sottosegretario all'economia Zanetti ebbe a precisare che, per quel che concerne gli incrementi delle rendite degli immobili, la variazione della rendita deve avvenire soltanto quando l'impianto fotovoltaico «integrato» incrementa il valore capitale (o la redditività ordinaria) del 15%, con ulteriori salvaguardie (potenza nominale inferiore a 3 kwt per ogni unità, potenza nominale complessiva non superiore a tre volte il numero delle unità immobiliari e volume dell'impianto inferiore a 150 mc per le installazioni a terra) in presenza delle quali non risulta obbligatoria la dichiarazione di variazione in catasto (articolo ItaliaOggi Sette del 17.11.2014).

TRIBUTI: Sottotetti.
Domanda
La mia abitazione principale, oltre ad avere la cantina e il sottotetto, ha un altro locale di deposito, di natura pertinenziale. Per detto locale posso godere dell'esenzione Imu, prima casa?
Risposta
Come si è avuto modo di scrivere, la legge numero 147, del 2013 (legge di Stabilità per l'anno 2014), puntualizzando meglio la normativa che regolamenta l'Imposta municipale propria (Imu), portata dall'articolo 13 del decreto legge numero 201 del 2011, convertito, con modificazioni, dalla legge numero 214, del 2011, ha affermato che la suddetta imposta non si applica al possesso dell'abitazione principale e delle pertinenze.
Ha aggiunto, poi, che per pertinenze dell'abitazione principale si intendono esclusivamente quelle classificate nelle categorie catastali C/2, C/6, C/7 (C/2..Magazzini e locali di deposito; C/6...Stalle, scuderie, rimesse, autorimesse; C/7..Tettoie chiuse o aperte), nella misura massima di una unità pertinenziale per ciascuna delle categorie catastali indicate, anche se iscritte in catasto unitamente all'unità ad uso abitativo.
Pertanto, la presenza di un locale indicato nella planimetria catastale dell'abitazione principale come cantina o sottotetto viene ad eliminare la possibilità che un'unità immobiliare autonoma, iscritta in categoria C/2, possa assurgere al ruolo di pertinenza dell'abitazione principale anche quando sussistono tutti gli elementi per l'uso funzionale all'abitazione.
Peraltro, lo stesso ministero dell'economia e delle finanze, con la circolare numero 3/DF del 18.05.2012, emanata dopo l'entrata in vigore dell'imposta municipale propria (Imu), ebbe ad affrontare l'ipotesi di «due pertinenze, di solito la soffitta e la cantina, accatastate unitamente all'unità ad uso abitativo. In tale caso, in base alle norme catastali, la rendita attribuita all'abitazione principale ricomprende la redditività di tali porzioni immobiliari non connesse. Pertanto, poiché dette pertinenze, se fossero accatastate separatamente, sarebbero entrambe classificate in categoria C/2, per rendere operante la disposizione in esame, si ritiene che il contribuente possa usufruire delle agevolazioni per l'abitazione principale solo per un'altra pertinenza classificata in categoria C/6 o C/7».
Interpretazione questa che, anche se esplicitata prima dell'entrata in vigore della citata legge numero 147, del 2013 (legge di Stabilità per l'anno 2014), ha valenza (si ritiene) anche dopo l'entrata in vigore di quest'ultima legge.
È naturale che per detti spazi (soffitta, cantina), integrati nell'abitazione principale, deve sussistere la possibilità di una loro potenziale iscrivibilità catastale autonoma (articolo ItaliaOggi Sette del 27.10.2014).

TRIBUTI: Tassa smaltimento rifiuti urbani.
Domanda
Sono proprietario di un garage auto che per la vetustà dell'edificio è inutilizzabile. Sono tenuto al pagamento, per esso, della tassa sui rifiuti solidi urbani, dato che in esso non viene prodotto alcun rifiuto?
Risposta
Il presupposto impositivo della tassa sui rifiuti solidi urbani, ai sensi dell'articolo 62, comma primo, del decreto legislativo numero 507, del 1993, (analogamente è disposto in ordine alla Tares e alla Tari), è il possesso o la detenzione di locali suscettibili di produrre rifiuti solidi urbani. Il successivo comma due prevede alcuni casi per i quali la tassa non è dovuta.
Essi sono individuati nel caso in cui i locali non possono produrre rifiuti per la loro natura o per il particolare uso a cui essi sono destinati stabilmente e nel caso in cui sono i predetti locali sono in condizione di obiettiva inutilizzabilità. Questo dato deve essere indicato esplicitamente nella denuncia originaria o di variazione presentata al Comune.
La Corte di cassazione, all'uopo interessata, con l'ordinanza numero 12443, del 03.06.2014, ha affermato che la predetta normativa pone una presunzione legale in ordine alla produzione dei rifiuti a carico del contribuente. Infatti, per i Supremi giudici, su di esso grava l'onere di provare l'esistenza dei presupposti per potere usufruire dell'esenzione, come per legge.
Pertanto, nel caso, se nella denuncia originaria o in quella di variazione, presentata al Comune competente, non sono state evidenziate le obiettive condizioni di inutilizzabilità del garage, la tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani è dovuta (articolo ItaliaOggi Sette del 13.10.2014).

TRIBUTI: Pertinenze Imu.
Domanda
Ai fini dell'Imposta municipale propria (Imu), esiste un criterio certo per individuare le pertinenze dell'abitazione?
Risposta
La legge numero 147, del 2013 (legge di stabilità per l'anno 2014), puntualizzando meglio la normativa che regolamenta l'Imposta municipale propria (Imu), portata dall'articolo 13 del decreto legge numero 201 del 2011, convertito, con modificazioni, dalla legge numero 214, del 2011, ha affermato che la suddetta imposta non si applica al possesso dell'abitazione principale e delle pertinenze.
Ha aggiunto, poi, che per pertinenze dell'abitazione principale si intendono esclusivamente quelle classificate nelle categorie catastali C/2, C/6, C/7, nella misura massima di una unità pertinenziale per ciascuna delle categorie catastali indicate, anche se iscritte in catasto unitamente all'unità ad uso abitativo. La Corte di cassazione, con la sentenza del 30.11.2009, numero 25127, ebbe ad affermare che, ai sensi dell'articolo 817, del codice civile, son pertinenze le cose destinate in modo durevole al servizio o all'ornamento di un'altra cosa. Quindi, ai fini dell'attribuzione della qualità di pertinenza occorre basarsi, per i Supremi giudici, «sul criterio fattuale e cioè sulla destinazione effettiva e concreta della cosa al servizio od ornamento di un'altra, secondo la relativa definizione contenuta nell'articolo 817 del codice civile».
In materia fiscale, aggiungono i predetti giudici, «attesa la indisponibilità del rapporto tributario, la prova dell'asservimento pertinenziale, che grava sul contribuente (quando, come nella specie, ne derivi una tassazione attenuata) deve essere valutato con maggiore rigore rispetto alla prova richiesta nei rapporti di tipo privatistico.
Se la scelta pertinenziale non è giustificata da reali esigenze (economiche, estetiche o di altro tipo), non può avere valenza tributaria, perché avrebbe l'unica funzione di attenuare il prelievo fiscale, eludendo il precetto che impone la tassazione in ragione della reale natura del cespite» (articolo ItaliaOggi Sette del 13.10.2014.

TRIBUTI: Appartamento da sopraelevazione.
Domanda
Si chiede se, nel caso, di appartamento risultante da sopraelevazione, il comune poteva assoggettare a imposizione Ici l'area su cui si sviluppava la cubatura, in relazione alla quale era stata conseguita la concessione edilizia per l'appartamento al primo piano dato che non vi è altra area fabbricabile se non quella su cui insiste l'appartamento a suo tempo realizzato al piano terreno.
Risposta
La Corte di cassazione, sezione tributaria, con la sentenza dell'08.05.2013, numero 10735, alla luce anche della precedente sentenza della stessa Corte del 23.10.2006, numero 22808, ha affermato che, ai fini dell'Imposta comunale sugli immobili (Ici), la nozione di fabbricato, di cui all'articolo 2, del decreto legislativo 30.12.1992, numero 504, rispetto all'area su cui esso insiste, è unitaria nel senso che, una volta che l'area edificabile sia comunque utilizzata, il valore della base imponibile, ai fini dell'imposta, si trasferisce dall'area stessa all'intera costruzione realizzata. Infatti, per i giudici, la norma, per l'applicazione dell'imposta comunale sugli immobili, sul fabbricato di nuova costruzione, individua due soli criteri alternativi: la data di ultimazione dei lavori, ovvero, se antecedente, quella di utilizzazione, senza alcun riferimento alla divisione del fabbricato, in piani o porzioni.
Pertanto, secondo la Suprema corte, richiamata la sua precedente sentenza del 15.12.2004, numero 23347, per la determinazione della base imponibile di un appartamento in costruzione al primo piano dell'edificio, non trova applicazione la normativa portata dall'articolo 5, comma 6, del decreto legislativo 30.12.1992, numero 504, che disciplina l'utilizzazione edificatoria dell'area, individuando come base imponibile il valore dell'area stessa, ma l'articolo 2, comma 1, lettera a), che, per l'assoggettabilità a imposta del fabbricato di nuova costruzione individua due criteri alternativi. Il primo criterio è la data di ultimazione dei lavori di costruzione, l'altro, se antecedente, quello di utilizzazione.
Ora, nel caso, di appartamento risultante da sopraelevazione, non essendosi, per Giudici, realizzato alcuno dei due presupposti, il comune non avrebbe dovuto assoggettare a imposizione Ici l'area su cui si sviluppava la cubatura, in relazione alla quale era stata conseguita la concessione edilizia per l'appartamento al primo piano, non essendovi altra area fabbricabile che quella su cui insisteva l'appartamento a suo tempo realizzato al piano terreno (articolo ItaliaOggi Sette del 06.10.2014).

EDILIZIA PRIVATA - TRIBUTI: Variazione della rendita catastale.
Domanda
Per i provvedimenti di variazione della rendita catastale di unità immobiliare, emessi dall'Ufficio del territorio, su richiesta del Comune, ai sensi dell'articolo 3, comma 58, della legge 23.12.1996, numero 662, sussiste un rigoroso obbligo di motivazione?
Risposta
La Corte di cassazione, sezione tributaria, con l'ordinanza del 03.02.2014, numero 2357, ha affermato, anche alla luce di quanto deciso dalla stessa Corte con la sentenza numero 9629, del 13.06.2012 e a modifica di precedente orientamento della stessa Corte di cassazione, che, l'Agenzia delle entrate, Ufficio del territorio, quando procede all'attribuzione d'ufficio di un nuovo classamento a una unità immobiliare a destinazione ordinaria, deve specificare se tale mutato classamento sia dovuto a trasformazioni specifiche subite dall'unità immobiliare in questione oppure a una risistemazione dei parametri relativi alla microzona, in cui si colloca l'unità immobiliare.
Nel primo caso, l'Agenzia delle entrate deve indicare le trasformazioni edilizie intervenute. Nel secondo caso, il predetto Ufficio deve indicare l'atto con cui si è provveduto alla revisione dei parametri relativi alla microzona, a seguito di significativi e concreti miglioramenti del contesto urbano, rendendo così possibile la conoscenza dei presupposti del riclassamento da parte del contribuente.
La Suprema corte, quindi, con la citata sentenza ha riconfermato il proprio recente indirizzo circa la idonea motivazione degli atti impugnati; motivazione non integrabile dall'Ufficio, convenuto in giudizio, nel corso del giudizio medesimo. Per i giudici, pertanto, non è più da condividere la tesi, secondo la quale gli atti dell'Ufficio, impugnati, debbano avere soltanto il requisito della provocatio ad apponendum, necessaria per far conoscere al contribuente gli elementi essenziali della pretesa impositiva (articolo ItaliaOggi Sette del 06.10.2014).

TRIBUTI: Chi paga Imu e Tasi.
Domanda
Vorrei sapere chi è tenuto al pagamento dell'Imu e della Tasi in presenza della seguente fattispecie: firma di un preliminare di vendita con immissione anticipata del promissario acquirente nel possesso dell'immobile.
Risposta
Il pagamento dell'Imu sarà a totale carico del proprietario, promittente venditore, dell'immobile. Per quel che concerne la Tasi invece, la stessa sarà in parte a carico del proprietario dell'immobile (promittente venditore) e in parte dell'occupante lo stesso (promittente acquirente), secondo le percentuali al riguardo fissate dall'apposita delibera del Comune competente (articolo ItaliaOggi Sette del 06.10.2014).

TRIBUTI: Riclassamento con motivazione.
Domanda
Come deve essere corredato l'atto di rilassamento catastale di un immobile affinché possa ritenersi legittimo?
Risposta
La giurisprudenza della Corte di cassazione in questi ultimi anni ha chiarito in molte pronunce che anche gli atti relativi al riclassamento catastale devono essere compiutamente motivati al fine di delimitare l'ambito della dialettica processuale e di porre il contribuente nella condizione di potersi difendere. L'Amministrazione finanziaria (in ciò sbagliando gravemente) molto spesso, invece, non ottempera a tale basilare precetto.
Merita di essere citata, tra le più recenti, la sentenza n. 16476 del 18.07.2014 nella quale la Suprema corte, confermando le decisioni della Ctp di Napoli e della Ctr della Campania, ha negato che l'onere della motivazione dell'atto di variazione di classamento possa esaurirsi nell'enunciare i soli dati della consistenza, categoria e classe acclarati dall'Ufficio.
Questo il principio di diritto enunciato: «In tema di revisione del classamento catastale di immobili urbani, la motivazione non può, in conformità alla legge n. 662/1996 (art. 3, c. 58), limitarsi a contenere l'indicazione della consistenza, categoria e classe attribuite dall'Agenzia, ma deve specificare, ai sensi dello Statuto del contribuente (legge 212/2000, art. 7, c. 1), a pena di nullità, a quale presupposto (il non aggiornamento del classamento o la palese incongruità rispetto a fabbricati similari) la modifica debba essere associata e laddove si tratti della constatata manifesta incongruenza tra il precedente classamento dell'unità immobiliare e il classamento di fabbricati similari aventi caratteristiche analoghe, l'atto impositivo dovrà recare la specifica individuazione di tali fabbricati, del loro classamento e delle caratteristiche analoghe che li renderebbero similari all'unità immobiliare oggetto di riclassamento, così rispondendo alla funzione di delimitare l'ambito delle ragioni deducibili dall'ufficio nella successiva fase contenziosa, nella quale il contribuente, nell'esercizio del proprio diritto di difesa, può chiedere la verifica dell'effettiva correttezza della riclassificazione».
La sentenza ha anche precisato che «il divieto dei motivi aggiunti, fuori dei ristretti casi stabiliti dall'art. 24 del Dlgs n. 546/1992, è ragionevole solo nel presupposto che all'Ufficio sia in corrispondenza proibito di allegare i ridetti fatti in corso di processo. Pertanto, l'avviso di classamento è nullo per difetto di motivazione non solo quando manchi d'indicare gli immobili serviti da comparazione, ma altresì quando non siano indicate quali siano le caratteristiche analoghe degli immobili comparati, ciò che è all'evidenza indispensabile a mettere il contribuente in grado di contraddire il fatto allegato a mezzo di specifico motivo (Cass. sez. trib. n. 21532 del 2013; Cass. sez. 6 n. 10489 del 2013)» (articolo ItaliaOggi Sette del 15.09.2014).

TRIBUTI: Pertinenzialità da dimostrare.
Domanda
Vorremmo sapere se ai fini Imu/Ici è fondato l'assunto di pertinenzialità, e quindi di non autonoma tassabilità, di un'area urbanisticamente edificabile limitrofa a un fabbricato in quanto utilizzata stabilmente come terreno per il deposito di materiale. Il Comune pretende invece di tassarla in modo autonomo come terreno edificabile.
Risposta
Del tema si è occupata di recente la Ctr di Firenze (sent. n. 1067/13/14), che, nel richiamare l'orientamento giurisprudenziale della Cassazione, ha posto la prova della pertinenzialità a carico del contribuente. Più in particolare, la sentenza ha evidenziato la rilevanza della destinazione urbanistica (ossia, la qualificazione del terreno come edificabile in base agli strumenti urbanistici generali adottati) e la prevalenza di tale criterio rispetto al concetto di pertinenzialità di cui all'art. 817, 1° c., cod. civ. («Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un'altra cosa. La destinazione può essere effettuata dal proprietario della cosa principale o da chi ha un diritto reale sulla medesima»), essendo irrilevante l'uso concreto che il proprietario fa dell'area e quindi l'eventuale funzione pertinenziale svolta di fatto. La sentenza ha così richiesto al contribuente di fornire la prova di un effettivo e durevole asservimento pertinenziale, non riconducibile a un mero collegamento occasionale, basato su concreti elementi di fatto, prova rispetto alla quale possono risultare d'ausilio anche le risultanze catastali.
Nello specifico, non è stato ritenuto sufficiente il parziale e temporaneo utilizzo quale deposito di materiale, reputato quale mera esigenza occasionale ovviabile facendo ricorso a una diversa organizzazione gestionale dell'attività produttiva, aprendosi diversamente l'accesso, in modo strumentale, a comportamenti fiscali elusivi (articolo ItaliaOggi Sette dell'01.09.2014).

TRIBUTI: Tassa rifiuti e box auto.
Domanda
Posso pretendere di non pagare la tassa per la raccolta dei rifiuti su un box auto chiuso in autorimessa condominiale in quanto non produttivo di rifiuti?
Risposta
Di recente, chiamata a decidere circa l'applicabilità o meno della tassa sulla raccolta dei rifiuti (Tarsu) a un box auto, la Corte di cassazione ha accolto il ricorso del Comune (che nei primi due gradi di giudizio aveva avuto però torto da parte delle Commissioni tributarie provinciale di Catania e regionale della Sicilia) affermando che, a termini di legge, il presupposto della Tarsu è l'occupazione o la detenzione di locali e aree scoperte a qualsiasi uso adibiti e che non sono soggetti alla tassa i soli locali e aree che non possono produrre rifiuti o per la loro natura o per il particolare uso cui sono stabilmente destinati o perché risultino in condizioni di obiettiva inutilizzabilità, qualora tali circostanze siano indicate nella denuncia originaria o in una denuncia presentata successivamente e debitamente riscontrate in base a elementi obiettivi direttamente rilevabili o idoneamente documentati (Cassazione, sentenze n. 11351/2012 e 17703/2004).
La Cassazione ha così concluso che la legge presume che locali e aree, in linea generale, producano rifiuti (di regola e per loro natura) e che se ciò non accade la prova deve essere fornita dal contribuente, ma non può essere presunta dal giudice (articolo ItaliaOggi Sette del 25.08.2014).

TRIBUTI: Se c'è un'autorità d'ambito i comuni non possono approvare le tariffe Tari.
I comuni non possono approvare da soli i piani finanziari e le tariffe della tassa rifiuti (Tari) quando a tal fine è stata costituita un'apposita autorità d'ambito o un'agenzia a livello regionale. In caso di inerzia di quest'ultima, l'unico modo per uscire dall'impasse è attivare il potere sostitutivo nelle forme di legge.
Il chiarimento arriva dal parere 08.05.2014 n. 125 della Sez. regionale di controllo per l'Emilia Romagna della Corte dei conti.
La questione riguarda l'art. 1, comma 683, dell'ultima legge di stabilità (legge 147/2013): in base a tale disposizione, il consiglio comunale deve approvare le tariffe della Tari in conformità al piano finanziario del servizio di gestione dei rifiuti urbani, redatto dal soggetto che svolge il servizio stesso e approvato dal consiglio comunale o da altra autorità competente a norma delle leggi vigenti in materia.
In Emilia Romagna, a esempio, la legge regionale 23/2011 ha istituito un'apposita agenzia territoriale per sovrintendere ai servizi idrici e rifiuti. In casi come questo, la competenza ad approvare il piano finanziario e le tariffe si radica nell'ente sovracomunale e il consiglio comunale non può sostituirsi a esso neppure quanto lo stesso rimane inerte.
Per ovviare, precisano i magistrati contabili, è necessario richiedere l'esercizio dei poteri sostitutivi nelle modalità previste dalla normativa in materia di mancato esercizio di funzioni da parte degli enti locali, ai quali le predette agenzie sono riconducibili in quanto consorzi obbligatori di enti locali. Nel caso di specie, ad esempio, il potere sostitutivo è in capo alla regione, ai sensi dell'art. 30 della citata legge regionale 23. Solo laddove le autorità d'ambito non sono state (ancora) istituite, i comuni potranno fare da sé.
Il parere si sofferma che sul contenuto dei piani finanziari: nel caso in cui siano redatti da una autorità o agenzia d'ambito, essi devono necessariamente considerare anche i costi amministrativi dell'accertamento e riscossione (i cosiddetti Carc), anche se questi siano sostenuti dal comune. I piani, inoltre, devono comprendere anche i costi di funzionamento del soggetto sovracomunale (articolo ItaliaOggi del 30.05.2014).

TRIBUTI: M. Villani e I. Pansardi, Nuovo orientamento della Cassazione sulla motivazione del classamento (catastale) (04.03.2014 - link a www.diritto.it).

TRIBUTI: Legge stabilità. Rifiuti speciali, niente Tari.
Non sono soggette al pagamento della Tari le superfici in cui vengono prodotti rifiuti speciali. Nella determinazione della superficie tassabile, però, non si calcola quella parte dove si formano questi rifiuti in modo continuativo e prevalente, al cui smaltimento sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori.
È quanto prevede l'articolo 1, comma 649, della legge di Stabilità (147/2013). La formulazione di questa norma è tutt'altro che un esempio di chiarezza, in quanto fa già discutere e può generare contenzioso nella parte in cui richiede la produzione di rifiuti speciali «in via continuativa e prevalente» al fine di ottenere l'esonero dal prelievo.
Il dubbio che si pone è se qualora sussista il requisito della continuità e prevalenza non possono essere tassate integralmente le superfici in cui si producono anche rifiuti speciali oppure se il beneficio rimane sempre circoscritto alla parte della superficie interessata e l'esonero è solo parziale. Nonostante l'infelice formulazione della disposizione di legge, si ritiene che l'agevolazione fiscale sia sempre limitata alla parte dell'immobile interessata dalla formazione di questi rifiuti e non si estende all'intera superficie, vale a dire a quella in cui si producono rifiuti ordinari. La novità rispetto al passato, infatti, è che una «parte di essa» può essere esclusa dalla tassazione solo a condizione che la produzione di rifiuti speciali risulti continuativa e prevalente.
Nel caso in cui sussista questa condizione allo smaltimento dei rifiuti sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori. Ma l'esclusione dell'obbligo di conferirli al servizio pubblico si ha solo nei casi in cui sia fornita dimostrazione del loro avvio al recupero, con attestazione di ricevuta da parte dell'impresa incaricata del trattamento. Inoltre, spetta al contribuente provare quale parte dell'immobile non sia soggetta alla tassa. Peraltro il comma 682, lettera a), numero 5), della legge di Stabilità attribuisce al comune la facoltà di concedere con regolamento una riduzione tariffaria in caso di autosmaltimento.
In particolare, l'amministrazione comunale può individuare categorie di attività produttive di rifiuti speciali alle quali applicare riduzioni rispetto all'intera superficie su cui l'attività viene svolta (articolo ItaliaOggi del 28.02.2014).

EDILIZIA PRIVATA - TRIBUTI: Fotovoltaico, obbligo di Catasto. Al bivio fra iscrizione e revisione della rendita: in ogni caso imposte più elevate. Fisco e immobili. La circolare 36/E delle Entrate chiarisce che occorre procedere all'operazione per le strutture più grandi.
L'accatastamento degli impianti fotovoltaici ha trovato forse la soluzione definitiva con la circolare 19.12.2013 n. 36/E delle Entrate.
In particolare, per gli impianti fotovoltaici a terra, considerati beni immobili, è previsto l'accatastamento nella categoria D/1 "opifici". Se invece di impianti a sé stanti, come nel primo caso, si tratta di strutture poste su edifici, lastrici solari o su aree di pertinenza di altri immobili, non si dovrà effettuare un autonomo accatastamento, ma procedere alla rideterminazione della rendita dell'immobile a cui i pannelli sono connessi. Se questa aumenta di più del 15% rispetto al valore originario, il proprietario è tenuto a comunicare la variazione all'agenzia del Territorio (si veda l'altro articolo in pagina).
Se l'impianto è costruito in forza di diritto di superficie, va accatastato autonomamente e quindi dovrebbe assumere la categoria di opificio; infatti nella fattispecie il proprietario dell'impianto è diverso da quello dell'immobile sottostante. In ultimo la circolare considera in ogni caso come beni mobili, e dunque non meritevoli di accatastamento, gli impianti di "modesta entità".
La circolare considera anche il caso di impianti fotovoltaici "rurali", prevedendo il loro accatastamento nella categoria D/10, a condizione che siano asserviti ad una azienda agricola «esistente» con un terreno di estensione non inferiore ai 10mila metri quadri e che la potenza dell'impianto non risulti superiore ai 200 Kw. In questi casi, l'impianto potrà essere censito come D/10 anziché D/1, purché alla dichiarazione di accatastamento si alleghi l'autocertificazione dei requisiti di ruralità su modello conforme.
Ai fini delle imposte ricomprese nella Imposta unica comunale (Iuc), ovvero Imu, Tasi e Tari, il diverso accatastamento ha notevoli ripercussioni.
Nel caso di immobili censiti autonomamente in categoria D/1, si dovrà procedere al calcolo dell'Imu e delle altre imposte gravanti sugli immobili in base al valore catastale derivante dalla dichiarazione di accatastamento. Per Imu e Tasi (tariffa sui servizi non divisibili), partendo dal valore catastale dell'immobile, si dovrà procedere al calcolo delle imposte, ricordando che la somma delle due aliquote non dovrebbe poter superare il 10,6 per mille e comunque l'aliquota Tasi dovrà essere compresa tra l'1 e il 2,5 per mille, ma si è in attesa di decreto. Per la Tari (tariffa rifiuti) la base imponibile sarà ancora data dalla superficie calpestabile e varranno specifiche aliquote determinate dai Comuni in modo da garantire l'integrale copertura dei costi sostenuti per la raccolta rifiuti; pertanto non dovrebbe colpire gli impianti fotovoltaici.
Nel caso, invece, di immobile già censito per cui si renda necessaria la variazione del valore catastale, si dovrà procedere al ricalcolo dell'Imu rispetto a quello dell'anno precedente. La variazione catastale determinerà, infatti, un aumento proporzionale della base imponibile ai fini Imu e Tasi.
Gli impianti fotovoltaici "rurali" censiti nella categoria D/10 sono esenti da Imu come previsto dal comma 708 della legge 147/2013 per gli immobili rurali strumentali, mentre ai fini Tasi potranno essere soggetti al massimo all'aliquota dell'1 per mille, con possibilità per i Comuni di prevedere anche ulteriori riduzioni. Ovviamente la ruralità è garantita qualora vengano rispettate le condizioni stabilite dalla circolare dell'Agenzia 32/2009 e in particolare che il fatturato della attività agricola sia superiore a quello della produzione di energia elettrica, tariffa incentivante esclusa, ovvero che il terreno coltivato anche in comuni non confinanti sia pari ad almeno 10 ettari per 100 kw (articolo Il Sole 24 Ore del 19.02.2014 - tratto da www.centrostudi.it).

AMBIENTE-ECOLOGIA: Rischio contenzioso per i produttori di rifiuti speciali assimilati.
Rischio contenzioso sulla Tari per i produttori di rifiuti speciali assimilati. Secondo il ministero dell'ambiente, a tali soggetti spettano solo gli sconti sulla parte variabile della tariffa eventualmente decisi dai comuni, in base all'art. 1, comma 649, della legge 147/2013. Ma il successivo comma 661 consente loro di pretendere l'esenzione totale. Si tratta di due norme fra di loro chiaramente contrastanti.
In base alla prima, «per i produttori di rifiuti speciali assimilati agli urbani, nella determinazione della Tari, il comune, con proprio regolamento, può prevedere riduzioni della parte variabile proporzionali alle quantità che i produttori stessi dimostrino di avere avviato al recupero». La seconda disposizione, invece, dispone che la Tari non è dovuta «in relazione alle quantità di rifiuti assimilati che il produttore dimostri di aver avviato al recupero».
Con la circolare 13.02.2014 n. 1/2014 il ministero dell'ambiente ha affermato la prevalenza del comma 649 rispetto al successivo comma 661, lasciando, in pratica, il pallino degli sconti nelle mani dei comuni.
Ciò sulla scorta di una duplice argomentazione: sul piano formale, si evidenzia come sia la seconda disposizione (già contenuta nell'originario ddl di Stabilità) a non essere coordinata con la prima (inserita durante l'iter parlamentare); sul piano sostanziale, si afferma la necessità di conservare in capo agli enti locali la flessibilità necessaria a conciliare la sostenibilità finanziaria del ciclo integrato dei rifiuti con le politiche di incentivo e stimolo per le buone pratiche in tema di recupero.
Tuttavia, gli ordinari canoni interpretativi dovrebbero suggerire di far prevalere la tesi più favorevole ai contribuenti interessati, che certamente possono invocare l'esenzione totale in base al comma 661. Di ciò pare essere consapevole lo stesso estensore della circolare, allorché evidenzia la necessità di un «chiarimento normativo», anche al fine di «prevenire un prevedibile contenzioso, di durata non determinabile, a scapito di operatori e aziende», oltre che (si deve aggiungere) degli stessi comuni. Non a caso, lo schema di decreto sulla casa predisposto dall'ex governo Letta (e destinato a contenere anche i correttivi sulla Tasi e sul fondo di solidarietà) sposava la tesi opposta a quella fatta propria dal dicastero da ultimo guidato da Andrea Orlando.
Una soluzione, quest'ultima, anch'essa problematica, che scaricherebbe forti aumenti sulle utenze domestiche. Anche il riferimento alla «parte variabile» della tariffa come base di riferimento degli sconti decisi dai sindaci è impreciso, dal momento che, da quest'anno, in alternativa al metodo normalizzato, è possibile optare per quello «semplificato», che non presuppone la distinzione fra costi fissi e costi variabili. Peraltro, non si tratta dell'unico problema posto dalla disciplina della Tari.
Un altro dubbio interpretativo riguarda questa volta i produttori di rifiuti speciali non assimilati agli urbani. Qui il dubbio nasce dall'inciso «in via continuativa e prevalente» che potrebbe giustificare la richiesta di detassazione anche con riferimento ad aree con produzione mista (articolo ItaliaOggi del 18.02.2014).

TRIBUTI: Oggetto: regime tariffario per rifiuti assimilati che il produttore dimostri di aver avviato al recupero (Ministero dell'Ambiente e della Tutela del Territorio e del Mare, circolare 13.02.2014 n. 1/2014).

EDILIZIA PRIVATA - TRIBUTI: La villa è «di lusso» se lo dice il Prg. Conta la destinazione urbanistica dell'area come definita prima della costruzione. Giustizia. La Corte di cassazione interviene sui requisiti per l'ottenimento dei benefici fiscali sulla compravendita.
La prima casa "di lusso" non può diventarlo dopo la costruzione. Se lo strumento urbanistico, all'atto della costruzione dell'edificio, non prevedeva che l'area fosse destinata a "villa", l'edificio non può essere considerata di lusso.
Questo, in sostanza, il principio affermato dalla Corte di Cassazione con la ordinanza 11.02.2014 n. 3080.
La questione è arrivata in Cassazione dopo che l'agenzia delle Entrate aveva perso in appello con il contribuente sulla liquidazione delle maggiori imposte di registro, chieste dopo aver accertato che l'abitazione, comprata nel 2005 con le agevolazioni fiscali per la prima casa, si trovava in una zona che il piano regolatore aveva destinato a villa o parco privato. Il contenzioso era iniziato nel 2008, con una sentenza 80/1/2008 della Commissione tributaria provinciale di Livorno che aveva dato ragione al contribuente ed era proseguito con la sentenza 59/10/11, depositata il 21.04.2011, della Commissione tributaria regionale della Toscana, che a sua volta aveva bocciato le richieste dell'agenzia delle Entrate.
Ricordiamo che la differenza a carico del contribuente non è di poco conto: si tratta di versare la differenza tra un importo pagato, pari al 4% del valore fiscale dell'immobile come imposta di registro più (all'epoca) 336 euro complessive e fisse per le imposte ipotecaria e catastale, e le imposte piene, pari al 10% complessivo del valore fiscale. Inoltre, scatta una sanzione del 30% dell'imposte complessivamente dovuta.
Premesso quindi che l'articolo 1 del Dm dell'08.08.1969 (quello cui si fa riferimento per individuare le abitazioni "di lusso" escluse dai benefici prima casa) stabilisce che le costruzioni considerate "di lusso" nelle aree destinate a villa o parco privato dagli strumenti urbanistici sono tali proprio per la destinazione dell'area e non per le loro caratteristiche intrinseche, in questo caso si era trattato di una modifica al Prg intervenuta nel 1999, ben dopo l'ultimazione della costruzione nel 1990: «È tuttavia evidente -ha affermato la Suprema Corte- come l'adozione o l'approvazione di uno strumento urbanistico che destini l'area a villa o parco privato debba precedere la costruzione dell'immobile; e ciò in quanto si presuppone che la costruzione realizzata in area destinata a villa o a parco privato corrisponda tipologicamente al tipo di abitazione che su quell'area può essere realizzato - villa o parco privato. Diviene pertanto irrilevante per la qualificazione dell'abitazione come "di lusso" l'adozione di uno strumento urbanistico che destini l'area a "villa" o "parco privato" successivamente alla realizzazione della costruzione stessa».
Quindi, per la Cassazione, anche se l'acquisto oggetto di revoca dei benefici era intervenuto dopo la variazione (nel 2005), è proprio la data di costruzione che fa fede. E ha respinto il ricorso dell'agenzia, confermando i benefici al contribuente acquirente (articolo Il Sole 24 Ore del 12.02.2014).

TRIBUTI: Oggetto: Tasi – Nota operativa e schema regolamento (ANCI Emilia Romagna, nota 11.02.2014 n. 36 di prot.).

PATRIMONIO - TRIBUTI: G.U. 29.01.2014 n. 23, suppl. ord n. 9/L, "Testo del decreto-legge 30.11.2013, n. 133, coordinato con la legge di conversione 29.01.2014, n. 5, recante: «Disposizioni urgenti concernenti l’IMU, l’alienazione di immobili pubblici e la Banca d’Italia»".

EDILIZIA PRIVATA - TRIBUTI: Oggetto: Legge di stabilità 2014 – n. 147 del 27.12.2013. Principali misure di natura fiscale di interesse per il settore edile (ANCE Bergamo, circolare 17.01.2014 n. 23).

TRIBUTI: Imposte, il catasto non fa testo.
Le risultanze catastali non forniscono piena prova della proprietà o del possesso di un immobile, mentre l'unico strumento di pubblicità per i beni immobili e i relativi atti di disposizione è rappresentato dai registri immobiliari presso l'ufficio della conservatoria. Pertanto, quando un contribuente accertato ai fini Ici contesti la proprietà del bene, è onere dell'amministrazione comunale fornire adeguata prova dell'esistenza del presupposto d'imposta, ossia la proprietà o altro diritto reale sullo stesso che si evinca dai registri immobiliari.
È quanto si legge nella sentenza 14.01.2014 n. 57/01/14 della Ctr di Roma, Sez. I.
In una controversia riguardante avvisi di accertamenti per Ici, emessi dal comune di Roma relativamente a due immobili del territorio capitolino, il contribuente contestava la pretesa fiscale alla fonte, ovvero lamentando di non essere affatto proprietario dell'uno e solo parzialmente dell'altro bene. Resisteva il comune, basando la propria pretesa sulle risultanze catastali: proprio tale circostanza ha rappresentato l'anello debole del costrutto impositivo. «Va rilevato», si legge in sentenza, «che in via normale l'Ici è dovuta sulla base delle risultanze catastali, ma davanti alle contestazioni delle stesse va dimostrata da parte dell'ente impositore la proprietà dell'immobile ovvero la titolarità di altro diritto».
Le risultanze catastali non danno piena prova della proprietà, costituendo «un sistema secondario per stabilire la proprietà di un bene immobile». L'unico strumento idoneo, a tal scopo, «è rappresentato dalla trascrizione immobiliare di cui all'art. 2643 del codice civile presso l'ufficio della conservatoria dei registri immobiliari» (articolo ItaliaOggi Sette del 24.02.2014).

ENTI LOCALI - LAVORI PUBBLICI - PATRIMONIO - TRIBUTI: Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (legge di stabilità 2014) - Selezione norme di interesse dei Comuni (ANCI, dicembre 2013).

EDILIZIA PRIVATA - TRIBUTI: OGGETTO: Impianti fotovoltaici – Profili catastali e aspetti fiscali (Agenzia delle Entrate, circolare 19.12.2013 n. 36/E).
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Pannelli solari: ecco la circolare che mette accordo tra fisco e catasto.
Tra la vasta casistica affrontata dal documento di prassi, specifica attenzione è rivolta al trattamento tributario delle tariffe incentivanti previste dal V Conto Energia.
L’Amministrazione finanziaria, con la circolare n. 36/E del 19 dicembre, fa il punto sugli impianti per la produzione di energia fotovoltaica, focalizzandosi, in particolare, sulle conseguenze che derivano in materia catastale e tributaria a seconda della qualificazione degli stessi come beni mobili o immobili.
In via preliminare, per quanto riguarda i profili catastali, l’odierno documento di prassi evidenzia come, ai fini del censimento in catasto, non assume rilievo esclusivo la facile amovibilità delle componenti degli impianti fotovoltaici, né la circostanza che possano essere posizionate in altro luogo mantenendo inalterata la loro originale funzionalità e senza antieconomici interventi di adattamento (circolare n. 4/T del 2006).
Dal punto di vista fiscale, invece, il requisito dell’amovibilità ai fini della qualificazione degli impianti fotovoltaici come beni mobili è essenziale (circolari n. 46/E del 2007 e n. 38/E del 2008).
Tale diversa impostazione ha pertanto reso opportuno un intervento per dirimere le incertezze degli operatori. (... continua) (link a www.fiscooggi.it).

TRIBUTI: Imprese edili, Imu più leggera. Esenzione anche per i fabbricati sottoposti a recupero. Risoluzione delle Finanze sull'agevolazione riconosciuta al cosiddetto magazzino.
L'esenzione dall'Imu per il c.d. «magazzino» delle imprese edili, in vigore dal 01.01.2014, si applica anche per i l fabbricati acquistati dall'impresa costruttrice sul quale la stessa procede a interventi di incisivo recupero.
A stabilirlo è la risoluzione 11.12.2013 n. 11/DF della Direzione legislazione tributaria e federalismo fiscale del Dipartimento delle finanze del Ministero dell'economia e delle finanze che interviene per la prima volta sulla nuova fattispecie di esenzione dall'imposta municipale propria introdotta l'art. 2, comma 2, del dl 31.08.2013, n. 102, convertito, con modificazioni, dalla legge 28.10.2013, n. 124.
Questa norma ha disposto infatti l'esenzione dal tributo comunale a decorrere dal 01.01.2014 per «i fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita». Detta esenzione vale fintanto che permanga tale destinazione e purché non siano in ogni caso locati.
La questione sottoposta all'esame dei tecnici del ministero è se nel concetto «fabbricati costruiti» possa farsi rientrare anche il fabbricato acquistato dall'impresa costruttrice sul quale la stessa procede a interventi di incisivo recupero, ai sensi dell'art. 3, comma 1, lettere c), d) e f), del dpr 6 giugno 2001, n. 380. Non si tratta, dunque, di semplici opere di manutenzione ordinaria degli edifici, in quanto detto articolo del Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia edilizia, nell'elencare le varie tipologie di interventi edilizi, individua in via generale:
• alla lettera c) gli «interventi di restauro e di risanamento conservativo», gli interventi edilizi rivolti a conservare l'organismo edilizio e ad assicurarne la funzionalità mediante un insieme sistematico di opere che ne consentano destinazioni d'uso con essi compatibili;
• alla lettera d) gli «interventi di ristrutturazione edilizia», rivolti a trasformare gli organismi edilizi mediante un insieme sistematico di opere che possono portare ad un organismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente;
• alla lettera f) gli «interventi di ristrutturazione urbanistica», rivolti a sostituire l'esistente tessuto urbanistico-edilizio con altro diverso, mediante un insieme sistematico di interventi edilizi, anche con la modificazione del disegno dei lotti, degli isolati e della rete stradale.
La risposta positiva prende le mosse dalla considerazione che, ai fini Imu, l'art. 5, comma 6, del dlgs 30.12.1992, n. 504, stabilisce che, in caso di utilizzazione edificatoria dell'area, di demolizione del fabbricato, di interventi di recupero a norma dell'art. 3, comma 1, lett. c), d) e f), del dpr n. 380 del 2001, la base imponibile è costituita dal valore dell'area, la quale è considerata fabbricabile anche in deroga a quanto stabilito nell'art. 2 del dlgs n. 504 del 1992, senza computare il valore del fabbricato in corso d'opera, fino alla data di ultimazione dei lavori di costruzione, ricostruzione o ristrutturazione ovvero, se antecedente, fino alla data in cui il fabbricato costruito, ricostruito o ristrutturato è comunque utilizzato.
Da quanto esposto si può dedurre che il legislatore ha effettuato una sorta di equiparazione tra i fabbricati oggetto degli interventi di incisivo recupero e i fabbricati in corso di costruzione, che sono stati entrambi considerati, ai fini della determinazione della base imponibile Imu, come area fabbricabile fino all'ultimazione dei lavori. Naturalmente, precisa la risoluzione, i fabbricati oggetto degli interventi di incisivo recupero rientrano nel campo di applicazione dell'esenzione introdotta dal citato art. 2 del dl n. 102 del 2013, solo a partire dalla data di ultimazione dei lavori di ristrutturazione.
Si deve, infine, annotare che il comma 1 dell'art. 2, comma 2, del dl n. 102 del 2013 ha stabilito che per l'anno 2013 non è dovuta la seconda rata dell'Imu relativa ai fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati, mentre l'Imu resta dovuta fino al 30 giugno (articolo ItaliaOggi del 12.12.2013).

TRIBUTI: OGGETTO: Esenzione dall’imposta municipale propria (IMU) per il cd “magazzino” delle imprese edili. Quesito (Ministero dell'Economia e delle Finanze, Dipartimento delle Finanze, Direzione Legislazione Tributaria e Federalismo Fiscale, risoluzione 11.12.2013 n. 11/DF).

PATRIMONIO - TRIBUTI: G.U. 30.11.2013 n. 281 "Disposizioni urgenti concernenti l’IMU, l’alienazione di immobili pubblici e la Banca d’Italia" (D.L. 30.11.2013 n. 133).

TRIBUTI: Bilanci. Caos a dieci giorni dall'adozione dei bilanci, ma la legge 102/2013 prevede espressamente il ritorno ai vecchi tributi.
Impossibile lo stop alla Tarsu. Nonostante la frenata del Governo, i Comuni possono scegliere fra sei prelievi.
Nel 2013 i Comuni possono applicare sei diverse forme di prelievo sui rifiuti.
È questo il quadro che emerge dopo l'approvazione della legge 124/2013. Ma a 10 giorni dall'adozione dei bilanci sono ancora molti gli enti che non hanno deciso cosa fare, in attesa di chiarimenti ufficiali che forse non arriveranno mai. Come la risoluzione ministeriale che avrebbe dovuto stoppare i Comuni con i bilanci già approvati, cioè quelli più efficienti ma penalizzati dall'impossibilità di tornare indietro. Oppure come l'intervento urgente del Governo, chiesto da più parti anche alla luce degli ulteriori dubbi alimentati dalla recente risposta del sottosegretario alle Finanze (si veda Il Sole 24 Ore del 14 novembre), che mette in discussione la possibilità di riapplicare i vecchi prelievi (Tarsu, Tia1, Tia2). Salvo poi affermare, in altra risposta, che i Comuni passati alla Tarsu possono utilizzare gli stessi codici tributo della Tares.
Il comma 4-quater dell'articolo 5 è confuso, ma traspare chiaramente l'intenzione del legislatore di rendere applicabili i vecchi prelievi. Altrimenti non avrebbe alcun senso la deroga all'articolo 14, comma 46, del Dl 201/2011 e l'espresso riferimento al «caso in cui il Comune continui ad applicare per l'anno 2013 la Tarsu». In sostanza quest'anno ci sono sei alternative: Tares ordinaria, Tares derogata, Tares semplificata, Tarsu, Tia1, Tia2.
La prima riguarda i Comuni che applicano integralmente l'articolo 14 del Dl 201/2011 con i criteri del Dpr 158/1999. Ma per gli enti a Tarsu il passaggio alla Tares si è rivelato traumatico, specie per alcune categorie di contribuenti che si sono viste moltiplicare le tariffe, tanto da causare sommosse in diversi centri. Da qui l'esigenza di introdurre alcune deroghe all'impianto originario. Si passa così alla seconda opzione, quella cioè offerta dal comma 1 dell'articolo 5 del Dl 102/2013, che consente di commisurare le tariffe sulla base delle quantità e qualità medie ordinarie di rifiuti, oppure applicando appositi coefficienti.
Peccato però che il Dipartimento delle Finanze non ha chiarito che si trattava di criteri alternativi al Dpr 158/1999 e non cumulativi, circostanza che invece viene precisata nella disciplina del nuovo Trise. Con la conseguenza di rendere difficilmente applicabile tale opzione, di fatto superata dalla Tares semplificata contenuta nella parte centrale del comma 4-quater.
La norma consente di applicare i costi e le tariffe sulla base dei criteri previsti nel 2012 (Tarsu, Tia1, Tia2), mantenendo tuttavia la veste giuridica di Tares. Con l'unico limite di garantire la copertura integrale dei costi, pur senza considerare le voci del Dpr 158/1999. Si tratta dell'opzione al momento più gettonata insieme al ritorno ai vecchi prelievi. Scelta, quest'ultima, che alletta molto i comuni a Tarsu, che continuerebbero così ad applicare le stesse tariffe dell'anno scorso senza la necessità di coprire integralmente i costi del servizio.
Anche il ritorno alla Tia è possibile in virtù della deroga al comma 46, senza che possa costituire ostacolo il riferimento alla sola Tarsu, riguardante però il ricorso alla fiscalità generale dell'ente per coprire i costi eventualmente non coperti dal gettito della tassa. Indicazione superflua nel caso della Tia, che agisce nella logica del pareggio costi-ricavi e deve ovviamente coprire i costi del servizio in conformità al piano finanziario (articolo Il Sole 24 Ore del 18.11.2013).

TRIBUTI: Intoppo sul ritorno alla Tarsu. La chance solo per chi non ha approvato il bilancio. Il Mef spiegherà nei prossimi giorni alle amministrazioni come abbandonare la Tares.
Solo i comuni che non hanno ancora approvato il bilancio 2013 potranno continuare ad applicare la Tarsu in vigore lo scorso anno. Tutti gli altri dovranno restare con la Tares, eventualmente modificando le tariffe già deliberate.
Il chiarimento è contenuto in una risoluzione che il Mef diffonderà nei prossimi giorni per fugare i numerosi dubbi interpretativi posti dall'art. 5 del dl 102/2013, così come modificato in sede di conversione. In particolare, verrà precisata la portata della seconda parte del comma 4-quater, che consente ai comuni di continuare ad applicare anche per quest'anno «la tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani (Tarsu), in vigore nell'anno 2012».
Tale possibilità verrà concessa solo ai comuni che (avvalendosi della proroga al 30 novembre del relativo termine) non hanno ancora licenziato il preventivo. Tale condizione dovrebbe essere verificata assumendo a riferimento la data di entrata in vigore della legge 124/2013 (che ha convertito il dl 102), ovvero il 29 ottobre.
Al contrario, gli enti che, a tale data, hanno già approvato il bilancio potranno soltanto modificare i criteri di commisurazione delle tariffe, ma pur sempre all'interno del regime Tares. Ad essi, però, sarà consentito utilizzare tutta le altre forme di flessibilità consentite dall'art. 5. Come chiarito dall'Anci Emilia-Romagna (si veda ItaliaOggi di ieri), tale norma consente, nella sostanza, di applicare la Tares nello stesso modo in cui si applicava la Tarsu, senza la necessità di fare riferimento al piano finanziario o ai criteri di articolazione delle categorie e delle tariffe previste nel dpr 158/1999.
Inoltre, non vi è né l'obbligo di considerare le componenti di costo del piano finanziario, come il Carc, né quello di articolare le tariffe delle utenze domestiche per numero dei componenti della famiglia. L'unico vincolo riguarda la necessità di dare copertura integrale dei costi, che invece non sussiste per i comuni che potranno mantenere, anche formalmente, il regime Tarsu: in tali casi, anzi, per espressa previsione del comma 4-quater, «la copertura della percentuale dei costi eventualmente non coperti dal gettito del tributo deve assicurata attraverso il ricorso a risorse diverse dai proventi della tassa, derivanti dalla fiscalità generale del comune».
La circolare in via di definizione a via XX Settembre chiarirà anche un altro aspetto importante: per chi ha già dato il via libera al preventivo 2013, la revisione della disciplina dei tributi potrà essere disposta mediante una semplice variazione del documento contabile già approvato, così come chiarito dalla precedente risoluzione dello stesso Mef 1/2011. Non sarà, quindi, necessario procedere (come richiesto da alcune sezioni regionali della Corte dei conti) alla riadozione del bilancio, per la quale non ci sarebbero i tempi tecnici prima della dead-line del 30 novembre.
Infine, da segnalare che da ieri, sul sito del Ministero dell'interno, è consultabile il testo del Dpcm di riparto del fondo di solidarietà comunale, il cui procedimento è in corso di perfezionamento (articolo ItaliaOggi del 07.11.2013).

TRIBUTI: Imu, comodato senza tetto Isee. L'Anci Emilia-Romagna sul dl 102.
I comuni non sono obbligati a subordinare a un valore massimo di Isee la fruizione dei benefici «prima casa» a favore degli immobili concessi in comodato ai parenti.
Lo afferma l'Anci Emilia-Romagna, che nella dettagliata nota 29.10.2013 n. 182 di prot. interpretativa ha analizzato le principali novità introdotte in sede di conversione del decreto Imu (dl 102/2013).
Fra queste, il documento si sofferma anche sull'art. 2-bis, che consente ai comuni di equiparare all'abitazione principale, ai fini dell'Imu, le unità immobiliari (escluse quelle classificate in A/1, A/ 8 e A/9) e relative pertinenze concesse in comodato a parenti in linea retta entro il primo grado (ovvero da padri e figli e viceversa) che le utilizzano come abitazione principale. L'assimilazione è subordinata a una delibera comunale, da adottare entro il prossimo 30 novembre.
Ogni ente è chiamato a definire i criteri e le modalità per l'applicazione dell'agevolazione, «ivi compreso il limite dell'indicatore della situazione economica equivalente (Isee) al quale subordinare la fruizione del beneficio». Tale inciso, nella sua formulazione letterale, ha posto il dubbio se la definizione di un livello massimo di Isee sia o meno obbligatoria. La circolare Anci ammette che il testo si presta a diverse interpretazioni, ma ritiene che «non via sia l'obbligo per i comuni di subordinare il beneficio a un determinato livello di situazione economica».
Tale scelta, insomma, rientra nella piena discrezionalità dei sindaci, che possono valutare se, in regime di ristrettezze economiche, sia o meno opportuno concentrare gli aiuti sui soggetti più in difficoltà. Come gli altri contribuenti, quindi, anche quelli interessati dalla misura in commento dovranno attendere il 9 dicembre, data ultima entro la quale i provvedimenti assunti in materia di Imu dovranno essere pubblicati sul sito istituzionale di ciascun comune.
In ogni caso, l'assimilazione a prima casa, se e nei limiti in cui i comuni decideranno di introdurla, varrà solo ai fini del saldo di dicembre, che non sarà dovuto se sarà confermata l'esclusione anche della seconda rata per le abitazioni principali. Le somme versate in acconto, quindi, non sono in nessun caso rimborsabili (articolo ItaliaOggi del 06.11.2013).

TRIBUTI: Rifiuti, tornano i vecchi tributi. Per il 2013 resuscita non solo la Tarsu, ma anche la Tia. L'opzione è consentita a tutti i comuni. Per decidere c'è tempo fino al 30 novembre.
Resuscitano i vecchi regimi di prelievo sul servizio di smaltimento rifiuti. Con una mossa azzardata effettuata quasi alla fine dell'anno in corso il legislatore, in deroga alla disciplina Tares, fa rivivere in modo confuso i tributi sui rifiuti che erano stati abrogati. Le amministrazioni locali, infatti, possono applicare Tarsu, Tia1 e Tia2 anche per il 2013 e determinare i costi del servizio e le tariffe in base ai criteri previsti e utilizzati nel 2012, fermo restando che va versata la maggiorazione allo stato.
Possono anche derogare per la Tarsu all'obbligo di copertura integrale dei costi del servizio, che invece è già imposto per Tia1 e Tia2. Lo prevede l'articolo 5, comma 4-quater, del dl 102/2013 convertito nella legge 124/2013.
Questa scelta legislativa ha colto di sorpresa anche chi durante l'anno ha sempre auspicato una proroga al 2014 della Tares, per le difficoltà tecniche legate alla sua applicazione e, soprattutto, per la complessità dei criteri di determinazione delle tariffe. Quindi, può essere data una risposta positiva ai comuni che in questi ultimi giorni si sono posti il problema se il ritorno ai vecchi balzelli è consentito a tutti o solo a quelli che nel 2012 sono stati in regime di Tarsu. L'incertezza della formulazione letterale della norma di legge ha creato dei dubbi interpretativi.
Tarsu, Tia1 e Tia2. In realtà, i comuni hanno facoltà di applicare non solo la Tarsu per l'anno in corso, come si evince in maniera più chiara dal testo dell'articolo 5, ma anche Tia1 e Tia2. Entro il termine per l'approvazione del bilancio di previsione (30 novembre) è consentito fare questa scelta. Fermo restando, però, che i contribuenti sono tenuti a pagare la maggiorazione allo stato. Com'è noto, l'articolo 10 del dl 35/2013 ha stabilito che la maggiorazione va pagata contestualmente all'ultima rata del tributo, nella misura fissa di 30 centesimi al metro quadrato, e viene incassata dallo stato. A prescindere dalle opzioni di cui si può avvalere l'amministrazione comunale, oltre al tributo sui rifiuti i contribuenti sono tenuti a sborsare un'ulteriore somma a titolo di maggiorazione per i servizi indivisibili, rapportata alle dimensioni dell'immobile posseduto o occupato.
L'articolo 5 recita che in deroga a quanto stabilito dall'articolo 14, comma 46, del dl 201/2011, convertito nella legge 214/2011, il comune può determinare i costi del servizio e le relative tariffe sulla base dei criteri previsti e applicati nel 2012. È evidente che la norma fa ritornare in vita le vecchie discipline abrogate, derogando per il 2013 a quanto previsto dall'articolo 14 del dl «salva Italia», che ha istituito la Tares. In effetti, quest'ultima disposizione aveva abrogato tutti i tributi sui rifiuti vigenti, compresa l'addizionale per l'integrazione dei bilanci degli enti comunali di assistenza (ex Eca). Non ha invece subìto modifiche il tributo per l'esercizio delle funzioni di tutela, protezione e igiene dell'ambiente, dovuto nella percentuale deliberata dalla provincia sull'importo della tassa, esclusa la maggiorazione.
Peraltro, che sia possibile il ritorno alla gestione di Tarsu e Tia trova conferma nell'ulteriore previsione contenuta nell'ultimo periodo del comma 4-quater, nella parte in cui viene specificato che qualora il comune scelga di applicare la Tarsu, è consentito raggiungere lo stesso livello di copertura dei costi del servizio dell'anno precedente (per evitare eccessivi aumenti delle tariffe in un momento di difficoltà economiche), facendo ricadere il peso delle mancate entrate sull'intera platea dei contribuenti.
Pertanto, qualora il gettito non copra tutte le spese, gli enti possono fare ricorso a risorse diverse dai proventi della Tarsu, derivanti dalla fiscalità generale. Questa regola, però, vale solo per la Tarsu. Per la tariffa «Ronchi» e per quella «puntuale», la quale ha per espressa previsione di legge natura corrispettiva, disciplinate rispettivamente dai decreti legislativi 22/1997 e 152/2006, l'obbligo della copertura integrale dei costi non può essere aggirato (articolo ItaliaOggi dell'01.11.2013).

APPALTI - ENTI LOCALI - PUBBLICO IMPIEGO - TRIBUTI: G.U. 29.10.2013 n. 254 "Testo del decreto-legge 31.08.2013, n. 102, coordinato con la legge di conversione 28.10.2013, n. 124, recante: “Disposizioni urgenti in materia di IMU, di altra fiscalità immobiliare, di sostegno alle politiche abitative e di finanza locale, nonché di cassa integrazione guadagni e di trattamenti pensionistici”.
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Di particolare interesse:
► Art. 8. - Differimento del termine per la deliberazione del bilancio di previsione ed altre disposizioni in materia di adempimenti degli enti locali
► Art. 13. - Disposizioni in materia di pagamenti dei debiti degli enti locali
► Art. 14. - Definizione agevolata in appello dei giudizi di responsabilità amministrativo-contabile

TRIBUTI: Oggetto: Conversione in legge del Dl n. 102/2013 – Nota di lettura (ANCI Emilia Romagna, nota 29.10.2013 n. 182 di prot.).

ENTI LOCALI - TRIBUTI: Comuni, per Imu e Tares è corsa contro il tempo. Con la revisione delle aliquote va riadottato il bilancio. Finanza locale. Senza modifiche legislative non basta una delibera di variazione.
Insieme alla proroga al 30 novembre del termine per approvare il bilancio di previsione 2013, il Dl 102/2013 differisce anche il termine per approvare o variare i regolamenti tributari, le aliquote e le tariffe.
Questa situazione, per usare le parole scritte dalla Corte dei conti, sezione Autonomie, nella delibera 14.10.2013 n. 23, «si connota di particolari tratti al limite della irragionevolezza».
A questo si aggiunge anche un serio problema di tempistica, conseguente al dubbio se le aliquote e regolamenti possono essere variati dopo l'approvazione del bilancio comunale, ma comunque entro la data ultima fissata dalle norme statali.
Questo problema sembrava essere stato risolto dal Mef, che con la risoluzione n. 1/DF del 02.05.2011 aveva ammesso, anche per gli enti con bilancio già approvato, la possibilità di variare le delibere apportando le conseguenti variazioni di bilancio.
Questa lettura è però stata successivamente stravolta dalla delibera n. 431 del 2012 della Corte dei Conti, sezione Lombardia, nella quale si sostiene che non è sufficiente una delibera di variazione del bilancio approvato essendo necessaria, invece, una completa riadozione del bilancio di previsione, secondo i termini scanditi nel regolamento di contabilità di ogni Comune, termini mediamente superiori al mese è quindi per il 2013 quasi esauriti.
Unica possibilità è che venga finalmente accolto un emendamento –tra l'altro già più volte proposto da Anci– che acclari con legge la sufficienza di una delibera di variazione.
I dati mancanti
La necessità di risolvere in fretta il problema è amplificata dal fatto che ad oggi i Comuni non hanno ancora tutte le informazioni necessarie a (ri)adottore il bilancio. Basti considerare che a fine ottobre ai Comuni non è stato ancora comunicato quanto devono versare e ricevere dal Fondo di solidarietà comunale, visto che manca l'emanazione di un Dpcm, sebbene nella Conferenza Stato-città e autonomie locali l'accordo sia stato raggiunto il 25 settembre e l'ammontare del Fondo sia stato fissato in 6,977 miliardi, di cui circa 4,7 sono dati dal gettito Imu di competenza comunale che dovrà essere riversato allo Stato. E qui c'è un altro nodo irrisolto, perché non si sa come i Comuni dovranno riversare tali somme allo Stato: se queste saranno direttamente trattenute dagli incassi da F24 Imu oppure se riceveranno una quota di Fondo al netto della loro quota di alimentazione.
Non va meglio per la Tares in quanto le modifiche apportate dalla Camera al disegno di legge di conversione del Dl 102/2013 fanno prefigurare uno scenario in cui ogni Comune può fare quello che vuole. Solo la conversione definitiva del decreto –avvenuta giovedì scorso– consente adesso agli enti di decidere che regime utilizzare per il 2013.
Infine il capitolo Imu: a oggi non si conoscono le sorti della seconda rata Imu delle abitazioni, o meglio si sa che sarà abolita come la prima, ma non si sa se il "contributo" compensativo ai Comuni sarà calcolato come per l'acconto e quindi sulla base del gettito 2012 o sulla base delle aliquote deliberate dal Comune nel 2013, o come molti auspicano, sulla leva fiscale teorica. E anche in questo caso diventerà difficile non mettere mano alle aliquote.
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Gli ostacoli
01|PROCEDURE
Secondo la Corte dei conti dopo una delibera che varia le aliquote o i regolamenti tributari non basta una variazione al bilancio preventivo, serve rimettere in moto il meccanismo di approvazione del bilancio di previsione fino alla riadozione
02|FONDO SOLIDARIETÀ
Nonostante l'intesa in Conferenza unificata sull'ammontare del Fondo solidarietà (6,7 miliardi), manca un decreto che indichi ai Comuni quanto versare e quanto ricevere dal Fondo e che stabilisca la procedura per riversare
03|IMU
Non è ancora stabilito come i Comuni saranno compensati anche per l'abolizione della seconda rata Imu sulle prime case. Le ipotesi sono due: o sulla base del gettito 2012 oppure con le aliquote deliberate dal Comune nel 2013 (articolo Il Sole 24 Ore del 28.10.2013).

TRIBUTI: L'assimilazione vale per la seconda rata. Abitazione principale. Obbligo di residenza e dimora.
LA FACOLTÀ/ Gli enti locali possono decidere un trattamento di favore per l'alloggio dato in comodato ai figli (compresa la pertinenza).
Con la conversione in legge del Dl 102/2013 il Parlamento ha introdotto, con l'articolo 2-bis, la possibilità per i Comuni di assimilare all'abitazione principale le abitazioni concesse in comodato a parenti, tuttavia con alcuni paletti.
Innanzitutto, per espressa previsione normativa l'assimilazione è limitata alla seconda rata; pertanto, quanto pagato in acconto non è rimborsabile.
Va anche precisato che, con l'assimilazione, l'abitazione in comodato riceve lo stesso trattamento delle altre abitazioni principali e quindi il saldo non sarà dovuto se sarà confermata l'esclusione anche della seconda rata Imu delle abitazioni principali.
L'abitazione in comodato deve essere utilizzata come abitazione principale, quindi con residenza anagrafica e dimora, da un parente in linea retta entro il primo grado, ovvero il comodato deve essere tra padre e figlio.
L'abitazione non deve essere classificata in quelle di lusso (A/1, A/8 e A/9) e nel caso in cui il contribuente abbia dato in comodato più abitazioni, l'assimilazione opera per una sola unità immobiliare. Naturalmente il trattamento di favore riservato all'abitazione si estende anche alle eventuali pertinenze, pur nella misura massima di un'unità pertinenziale per ciascuna delle categorie catastali C/6, C/2 e C/7.
L'agevolazione è subordinata a una delibera comunale, che dovrà essere adottata entro il 30.11.2013, ovvero entro il termine previsto per l'approvazione del bilancio di previsione 2013.
La delibera comunale dovrà essere pubblicata entro il 09.12.2013 sul sito istituzionale di ciascun comune; in caso di mancata pubblicazione entro tale data, si applicano le aliquote e i regolamenti dell'anno precedente.
I contribuenti potrebbero avere quindi una sola settimana di tempo per capire se devono o non devono pagare il saldo Imu in scadenza il 16 dicembre.
Occorrerà poi verificare le ulteriori condizioni disciplinate dai Comuni. La normativa prevede che ciascun Comune definisca i criteri e le modalità per l'applicazione dell'agevolazione «ivi compreso il limite dell'indicatore della situazione economica equivalente (Isee) al quale subordinare la fruizione del beneficio». Ciò vuol dire che occorrerà verificare con attenzione gli ulteriori paletti eventualmente presenti nelle delibere Comunali, come l'obbligo di presentare una comunicazione entro un determinato termine, normalmente a pena di decadenza.
Per quanto riguarda l'Isee si ritiene che non vi sia l'obbligo per i Comuni di subordinare il beneficio ad un determinato livello di situazione economica, anche se tale strumento, in regime di ristrettezze economiche permette di indirizzare le poche risorse disponibili verso chi ne ha bisogno.
Peraltro, occorre considerare che la possibilità di assimilare all'abitazione principale quella data in comodato a parenti è prevista anche dal disegno di legge di stabilità 2014, ma in modo diverso.
È infatti stabilito (per ora) che il Comune possa disporre l'assimilazione prevedendo che l'agevolazione operi o limitatamente alla quota di rendita risultante in catasto non eccedente il valore di euro 500 oppure nel solo caso in cui il comodatario appartenga ad un nucleo familiare con Isee non superiore a 15mila euro annui.
Per la copertura del minor gettito Imu derivante dalle assimilazioni deliberate per il 2013 lo Stato ha assicurato un contributo massimo di 18,5 milioni di euro, che dovranno essere ripartiti tra i Comuni secondo modalità che saranno stabilite con decreto del ministero dell'Interno.
Per il 2014, invece, non è stato per ora previsto alcun contributo statale (articolo Il Sole 24 Ore del 26.10.2013).

TRIBUTI: Fisco e contribuenti. Il decreto legge approvato giovedì consente ai Comuni di modificare regole e aliquote fino al 30 novembre.
Saldo Imu, tempi stretti per i conti. Delibere pubblicate sui siti istituzionali fino al 9 dicembre - Pagamento entro il 16.
SUL FILO DI LANA/ Cittadini, Caf e professionisti dovranno concentrare i calcoli e i versamenti in sette giorni.
Sette giorni di tempo. Dal 10 al 16 dicembre i contribuenti dovranno consultare i regolamenti, individuare l'aliquota Imu e quindi calcolare e versare, se dovuto, il saldo.
È questa una delle conseguenze prodotte dall'articolo 8, comma 2, del Dl 102/2013, approvato due giorni fa dal Senato in via definitiva e in attesa di pubblicazione sulla «Gazzetta Ufficiale». L'articolo 8 consente ai Comuni di adottare le delibere Imu fino al 30 novembre e di pubblicarle nei loro siti entro il 9 dicembre. Se la pubblicazione non avverrà entro tale data si applicheranno gli atti adottati per il 2012.
Ai contribuenti non sarà pertanto sufficiente reperire dai siti comunali l'aliquota applicabile agli immobili ancora tenuti al pagamento dell'Imu: i municipi, con proprio regolamento e fino al 30 novembre, potrebbero infatti intervenire sulle assimilazioni all'abitazione principale (introducendole oppure eliminandole).
Al riguardo la versione definitiva del Dl 102/2013, consente ai sindaci di assimilare all'abitazione principale anche il fabbricato concesso in comodato a parenti di primo grafo (cioè figli o genitori). Il beneficio, obbligatoriamente collegato all'Isee, comporterebbe, se deliberato dai Comuni entro il 30 novembre, lo stesso trattamento previsto per l'abitazione principale, ancorché con effetti limitati alla sola seconda rata 2013.
Dall'anno prossimo, infatti, si dovrebbero applicare le nuove regole in tema di assimilazione previste dalla legge di stabilità 2014 appena varata dal Governo.
Ma procediamo con ordine. L'articolo 13, comma 13-bis, Dl 201/2011 dispone che le delibere concernenti aliquote, detrazioni e regolamenti Imu debbano essere pubblicate sul sito del ministero dell'Economia entro il 28 ottobre di ciascun anno (con invio telematico da parte dei comuni almeno sette giorni prima) pena l'applicazione degli atti adottati per l'anno precedente.
Posto che il termine per l'approvazione di aliquote e regolamenti Imu coincide con quello previsto per l'approvazione del bilancio del comune, il differimento di quest'ultimo termine al 30 novembre, operato dall'articolo 8 del Dl 102/2013, ha di fatto reso inoperante la scadenza del 21 ottobre. Dato ciò, lo stesso articolo 8 ha stabilito che, per l'anno 2013, gli atti deliberativi Imu acquistano efficacia a decorrere dalla data di pubblicazione nel sito web del comune; tale pubblicazione deve avvenire entro il 9 dicembre e qualora ciò non si verificasse trovano applicazione gli atti adottati per il 2012. Resta invece ferma la scadenza per il pagamento del saldo fissata al 16 dicembre.
Contribuenti, Caf, professionisti avranno così appena una settimana per predisporre con dati certi l'F24 a saldo. Peraltro il Dl 102/2013 approvato dal Senato contiene un'ulteriore novità che potrebbe impattare sul calcolo dell'Imu dovuta a dicembre. Viene infatti previsto (articolo 2-bis) che per l'anno 2013, e limitatamente alla seconda rata, i comuni possono equiparare all'abitazione principale una sola abitazione e relative pertinenze concesse in comodato a parenti in linea retta (entro il primo grado) che le utilizzano come abitazione principale. La novità, che esclude dalla possibile assimilazione i fabbricati di lusso (accatastati nelle categorie A/1, A/8 e A/9), demanda ai comuni la definizione dei criteri e delle modalità per l'applicazione dell'agevolazione, ivi compreso il limite dell'Isee al quale il beneficio deve essere subordinato.
Si tratta, quindi, di un'assimilazione che si aggiunge a quelle già consentite ai comuni riguardanti anziani, disabili e cittadini italiani residenti all'estero.
Anche per queste fattispecie i consigli comunali potrebbero intervenire fino al 30 novembre con evidenti ripercussioni sul pagamento di dicembre. A decorrere dal 2014, la legge di stabilità licenziata dal Governo prevede che le assimilazioni consentite ai comuni (anziani, disabili, cittadini Aire, comodati a parenti) operino o limitatamente ai fabbricati con rendita catastale non superiore a 500 euro oppure nel solo caso in cui il comodatario appartenga a un nucleo familiare con Isee non superiore a 15mila euro annui (articolo Il Sole 24 Ore del 26.10.2013).

TRIBUTI: Ogni comune censirà i servizi indivisibili
Dal prossimo anno, ogni comune dovrà censire i servizi indivisibili erogati ai cittadini indicando analiticamente per ciascuno di essi i relativi costi.
Lo prevede la disciplina dettata dal disegno di legge di stabilità 2014 in relazione alla Tasi, che insieme alla quasi omonima Tari dovrebbe costituire il nuovo tributo comunale Trise. Si tratterà di un'operazione tutt'altro che agevole, che richiederà una complessa riclassificazione dei dati di bilancio.
Come noto, il Trise si articolerà in due componenti: la prima, denominata Tari, andrà a copertura dei costi relativi al servizio di gestione dei rifiuti urbani e dei rifiuti assimilati. La seconda componente, il Tasi, sostituirà, invece, l'attuale maggiorazione Tares (quest'anno eccezionalmente incamerata dallo Stato) per far fronte della copertura dei costi relativi ai servizi indivisibili dei comuni.
Il presupposto impositivo della Tasi sarà il possesso o la detenzione a qualsiasi titolo di fabbricati, di aree scoperte nonché di quelle edificabili, a qualsiasi uso adibiti, ad esclusione delle aree scoperte pertinenziali o accessorie a locali imponibili non operative e delle aree comuni condominiali che non siano detenute o occupate in via esclusiva. Il tributo sarà dovuto, oltre che dai titolari di diritti reali, anche dagli eventuali occupanti (ad esempio locatori) in una misura stabilita dal comune fra il 10 e il 30% dell'ammontare complessivo, calcolato applicando l'aliquota fissata dallo stesso comune entro i limiti di legge.
Sempre i comuni, con proprio regolamento da approvare ai sensi dell'art. 52 del dlgs 446/1997, dovranno disciplinare le riduzioni, che tengano conto altresì della capacità contributiva della famiglia, anche attraverso l'applicazione dell'Isee, e procedere all'individuazione dei servizi indivisibili ed all'indicazione analitica, per ciascuno di tali servizi, dei relativi costi alla cui copertura la Tasi è diretta. Quest'ultimo adempimento, del tutto inedito, è destinato a rivelarsi di notevole complessità attuativa. La categoria «servizi indivisibili», infatti, include tutti quelli che non vengono offerti «a domanda individuale», come ad esempio l'illuminazione pubblica, la sicurezza, l'anagrafe o la manutenzione delle strade.
Si tratta di una gamma potenzialmente amplissima di attività, per le quali, per di più, manca una «mappatura» ufficiale. Per rispettare il dettato normativo, quindi, sarà necessaria una tutt'altro che agevole operazione di censimento delle diverse tipologie di servizi e di riclassificazione dei dati di bilancio analoga a quella che è stata compiuta per fornire alla Sose i dati necessari per il calcolo dei fabbisogni standard relativi alle funzioni fondamentali, ai sensi del dlgs 85/2010.
Se la previsione contenuta nel testo del disegno di legge di stabilità verrà confermata, quindi, i comuni dovranno attrezzarsi per tempo (articolo ItaliaOggi del 25.10.2013).

TRIBUTI: Dal Comune esenzione per la casa ai figli. Possibilità per i sindaci di estendere le agevolazioni e aiuti per la «morosità incolpevole».
BENI MERCE/ Rientrano nella categoria del premio anche gli immobili costruiti da imprese edili e rimasti invenduti e non affittati.
L'esenzione Imu per i fabbricati merce delle imprese di costruzione non copre l'imposta dovuta sino al 30 giugno. L'assimilazione all'abitazione principale degli immobili delle cooperative edilizia a proprietà indivisa come pure quella relativa ai fabbricati degli appartenenti alle forze armate opera dal 1° luglio scorso. Ai fini del pagamento della seconda rata, inoltre, i comuni possono assimilare all'abitazione principale il fabbricato concesso un uso gratuito a parenti entro il primo grado.
È ricco il menu delle novità in materia di Imu apportate in sede di conversione del Dl 102. Non manca, infine, l'ennesima disposizione interpretativa in materia di fabbricati rurali.
Nel decreto legge si era disposto che per i fabbricati merce delle imprese costruttrici la seconda rata non era dovuta. Ora si precisa che l'imposta resta dovuta fino al 30.06.2013. La conseguenza è che in sede di saldo si dovrebbero versare i conguagli tra quanto pagato a giugno, con l'aliquota dell'anno precedente, e quanto da liquidare con l'aliquota dell'anno in corso. Tanto, limitatamente al periodo di possesso fino al 30.06.2013.
Sempre con il decreto 102 si era disposta l'assimilazione all'abitazione principale degli immobili delle cooperative edilizie a proprietà indivisa. Viene ora stabilito che tale assimilazione opera dal 1° luglio scorso. Questo dovrebbe servire ad applicare in via automatica le agevolazioni per l'abitazione principale che sono in via di approvazione con riferimento alla seconda rata di dicembre. Lo stesso ragionamento vale per le modifiche apportate a proposito del fabbricato degli appartenenti alle forze armate, che si considera abitazione principale anche se non vi è né residenza anagrafica né dimora abituale. Si precisa, in proposito, che l'equiparazione all'abitazione principale non vale per gli immobili di lusso, cioè di categoria A/1, A/8 e A/9.
Un'altra novità consiste nella previsione dell'obbligo di presentare una denuncia con la richiesta di applicazione delle nuove agevolazioni disposte nel Dl 102, a pena di decadenza, entro il 30 giugno 2014, termine ordinario di presentazione della dichiarazione Imu.
Ritorna inoltre l'assimilazione all'abitazione principale delle case concesse in comodato a parenti in linea retta, entro il primo grado (genitori e figli), purché non "di lusso". L'assimilazione dipende da una delibera comunale e vale solo per la seconda rata. I comuni possono condizionare il beneficio al possesso di determinati requisiti reddituali, legati anche all'Isee. L'assimilazione può riguardare una sola unità immobiliare.
Compare un'ulteriore disposizione interpretativa (la terza) in materia di fabbricati rurali. Questa volta si tratta dell'efficacia delle domande di variazione catastale presentate ai sensi dell'articolo 13, comma 14-bis, Dl 201/2011. In via interpretativa, le Finanze avevano sostenuto che queste producevano effetti dal quinto anno precedente. I comuni hanno contestato questa interpretazione, rilevando che, in mancanza di una norma espressa, le variazioni catastali operano solo per il futuro. Oggi si recepisce l'orientamento delle Finanze e si dispone per l'appunto che gli effetti delle variazioni decorrano dal quinto anno precedente.
Si conferma infine che il termine per l'approvazione dei bilanci di previsione 2013 è il 30 novembre prossimo ma si stabilisce, altresì, che le delibere Imu devono essere pubblicate sul sito del comune entro il 09.12.2013. In mancanza di pubblicazione, si applicano le aliquote dell'anno precedente.
In materia di sfratti, invece, viene disposta l'emanazione di un decreto delle finanze che dovrà fissare i criteri per l'accesso ai fondi da parte degli inquilini morosi incolpevoli. Nelle more della adozione di tali criteri, le prefetture prenderanno misure per graduare gli interventi della forza pubblica nelle procedure di sfratto (articolo Il Sole 24 Ore del 25.10.2013).

TRIBUTI: Torna la Tarsu con maggiorazione. Rifiuti. Cancellata l'abrogazione.
Orologi indietro sul prelievo sui rifiuti: dopo nove mesi di abrogazione, torna in vita la Tarsu e probabilmente anche la Tia1 e la Tia2.
È il risultato dell'ennesimo colpo di scena messo in atto con la legge di conversione del Dl 102/2013.
La disciplina della Tares aveva provato a mettere ordine nelle varie entrate esistenti, abrogando Tarsu e Tia, con decorrenza dal 01.01.2013. Le modifiche in corso di pubblicazione abrogano la norma abrogatrice e consentono di ripristinare le tariffe relative al regime di prelievo esistente nel 2012, quale esso fosse. A questo punto, è evidente che perde totalmente di interesse la comprensione del nuovo sistema tariffario alternativo al metodo normalizzato, previsto nella versione iniziale del Dl 102.
In linea teorica, si segnala che dall'anno prossimo, con la Tari, si dovrebbero comunque innovare tutti i sistemi tariffari. Si prevede, inoltre, che se si mantiene in vita la Tarsu resta possibile provvedere alla copertura integrale dei costi del servizio anche con altre risorse del bilancio. Resta, in ogni caso, dovuta la maggiorazione di 0,30 euro al metro quadrato in favore dello Stato.
Le altre novità in materia riguardano il finanziamento delle agevolazioni. Si dispone che il mancato gettito possa essere alternativamente recuperato dagli stessi contribuenti Tares/Tarsu/Tia ovvero con altre risorse del bilancio, purché nei limiti del 7% del costo del servizio. Sembra pertanto che se le agevolazioni si spalmano sugli utenti del servizio non esiste nessun limite quantitativo, in chiara violazione dei principi comunitari. Sempre in tema di agevolazioni, si prevede la possibilità di introdurre nel regolamento comunale riduzioni e esenzioni legate all'Isee nonché al compostaggio dei rifiuti.
Viene altresì stabilito che in caso di insufficiente pagamento del tributo, i contribuenti non sono sanzionabili se il comune non ha inviato loro i bollettini di versamento. Si tratta di una novità che impatta, formalmente, solo nei limitati casi in cui il comune ha previsto il versamento in auto liquidazione. Nella generalità dei casi, è invece vigente il pagamento su liquidazione d'ufficio, che presuppone sempre l'invio di una comunicazione, in assenza della quale il pagamento non può avvenire e dunque l'omissione non è sanzionabile (articolo Il Sole 24 Ore del 25.10.2013).

TRIBUTI: Tributi News (tratto dalla newsletter gratuita di www.publika.it, 22.10.2013 n. 20).

TRIBUTI:  LEGGE DI STABILITA' 2014/ La Trise la paga anche l'inquilino. Per la Tasi l'importo dovuto dall'affittuario va dal 10 al 30%. Vita breve per la Tari.
Dal prossimo anno i contribuenti saranno tenuti a pagare il tributo sui servizi comunali (Trise). Il nuovo balzello contiene al suo interno due tributi diversi: il primo, denominato Tari, serve a coprire i costi relativi al servizio di gestione dei rifiuti urbani e dei rifiuti assimilati avviati allo smaltimento, svolto in regime di privativa comunale; mentre il secondo, denominato Tasi, è diretto a recuperare i costi che l'amministrazione comunale sostiene per garantire i servizi indivisibili (trasporto, illuminazione pubblica e così via).
Sono queste le previsioni contenute nella bozza della legge di stabilità approvata nei giorni scorsi dal consiglio dei ministri.
Tari. Dunque la Tares va in soffitta e lascia il posto al nuovo regime di prelievo, che dovrà coprire integralmente i costi del servizio. Questa tassa dovrebbe avere vita breve, per lasciare poi il posto alla Tarip, basata su sistemi puntuali di misurazione dei rifiuti prodotti. Dovrebbe infatti prossimamente essere emanato un regolamento attuativo del ministro dell'ambiente che dovrà prevedere dei criteri di misurazione puntuale dei rifiuti prodotti, nel rispetto del principio comunitario «chi inquina paga», per collegare il pagamento al servizio reso all'utente.
La tassa è dovuta da chiunque possieda o detenga a qualsiasi titolo locali o aree scoperte, a prescindere dall'uso a cui sono adibiti. Non sono soggette al prelievo le aree scoperte pertinenziali o accessorie di civili abitazioni o di locali tassabili, nonché le aree comuni condominiali a meno che non siano occupate in via esclusiva. Quindi, viene confermata l'esclusione delle aree scoperte pertinenziali o accessorie di locali tassabili, cioè delle cosiddette aree non operative. Sono obbligati in solido al pagamento anche i componenti del nucleo familiare e coloro che usano in comune locali e aree. Come per la Tares viene confermato il criterio della prevalenza, vale a dire il tributo va pagato al comune nel cui territorio insiste, interamente o prevalentemente, la superficie degli immobili.
I soggetti tenuti al pagamento della tassa devono denunciare la superficie calpestabile e non la superficie catastale. Considerato che per la maggior parte degli immobili non esiste ancora la superficie catastale, viene consentito ai comuni di fare ricorso alle superfici già denunciate per Tarsu e Tia, calcolando la tassa sulla superficie calpestabile anche per gli immobili a destinazione ordinaria (classificati nelle categorie A, B e C). Si passerà alla commisurazione del tributo sulla superficie catastale solo quando verranno allineati i dati degli immobili a destinazione ordinaria e quelli riguardanti la toponomastica e la numerazione civica, interna e esterna, di ciascun comune.
Per le occupazioni temporanee il tributo è a carico dei titolari degli immobili. Si considerano temporanee le occupazioni di durata non superiore a sei mesi nel corso dello stesso anno solare. Come per la Tares, l'obbiettivo è far pagare il proprietario o il titolare di altro diritto reale sull'immobile anche quando viene utilizzato da inquilini o comodatari. Mentre, le regole contenute nella disciplina Tarsu e Tia non imponevano questo trattamento per gli usi temporanei.
Tasi. La Tasi serve a coprire i costi per i servizi indivisibili sostenuti dai comuni. Anche i titolari di immobili adibiti ad abitazione principale, esonerati dall'Imu, dovranno versare l'imposta con un'aliquota massima del 2,5 per mille, calcolata sullo stesso valore dell'immobile derivante dalla rendita catastale rivalutata. Il tributo è infatti dovuto da chiunque possieda o detenga a qualsiasi titolo fabbricati, aree scoperte e edificabili. Qualora vi siano più possessori o detentori, tutti sono tenuti in solido all'adempimento dell'obbligazione tributaria.
In caso di detenzione temporanea di durata non superiore a sei mesi nel corso dello stesso anno solare, il balzello è dovuto dal titolare dell'immobile. A differenza dell'Imu, però, la tassa sui servizi la paga anche l'inquilino nella misura che varia dal 10 al 30%. La scelta della percentuale di tassazione è demandata ai comuni e deve essere stabilita con regolamento. Il tributo dovrà essere calcolato sul valore dell'immobile preso a base per la determinazione dell'Imu. Pertanto, occorre fare riferimento alla rendita catastale rivalutata per i fabbricati e al valore di mercato per le aree edificabili.
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Limiti rigidi per la tassa sui servizi comunali.
I titolari di immobili adibiti ad abitazione principale il prossimo anno dovranno versare la tassa sui servizi comunali (Tasi) con un'aliquota massima del 2,5 per mille. Le amministrazioni locali, infatti, possono variare l'aliquota dall'1 al 2,5 per mille, fermo restando che hanno anche il potere di azzerarla. Anche per le prime case di pregio, classificate nelle categorie catastali A1, A8 e A9 (immobili di lusso, ville e castelli), non esonerate dal pagamento dell'Imu, il legislatore si è premurato di fissare un tetto massimo all'aliquota.
I titolari di questi immobili non dovranno pagare complessivamente per i due tributi (Imu e Tasi) più di quanto dovuto per l'imposta municipale con l'aliquota massima del 6 per mille. La stessa regola vale per le altre tipologie di immobili e seconde case, per le quali viene imposto come limite l'attuale aliquota massima del 10,6 per mille.
Abitazioni principali. Spetterà ai sindaci decidere se gli immobili adibiti a abitazione principale dovranno essere tassati e in che misura. I fabbricati che per il 2013 hanno fruito dell'abolizione del pagamento dell'acconto Imu saranno tenuti a pagare la Tasi nella misura deliberata dall'ente che va dall'1 al 2,5 per mille.
Immobili di lusso e secondo case. Viene confermata l'imposizione sugli immobili di lusso anche se destinati ad abitazione principale. Viene imposta l'aliquota massima del 6 per mille, vale a dire quella attualmente prevista per l'imposta municipale. Pertanto, la somma dovuta per i due tributi non può superare quanto dovuto oggi dal contribuente calcolando l'imposta con l'aliquota massima (articolo ItaliaOggi Sette del 21.10.2013).

TRIBUTI: Tassa rifiuti, resuscita la Tarsu. Decisione entro il 30/11. Resta la maggiorazione Tares. Il colpo di scena inserito nel decreto Imu pone però più di un problema applicativo.
I comuni potranno decidere di abbandonare la Tares e di continuare ad applicare anche per quest'anno il medesimo tributo o la medesima tariffa relativi alla gestione dei rifiuti urbani utilizzati nel 2012.
L'ennesimo colpo di scena nella grottesca vicenda del tributo su rifiuti e servizi introdotto dal governo Monti arriva con un emendamento alla legge di conversione del decreto Imu (dl 102/2013), approvato alla camera. In pratica, i sindaci potranno decidere di pensionare anticipatamente la Tares. Dal prossimo anno, infatti, entrerà in vigore un nuovo prelievo (il Trise), la cui disciplina sarà definita dalla legge di stabilità in discussione in questi giorni.
L'emendamento approvato a Montecitorio consente di mantenere il regime (tributario o tariffario) già applicato nel 2012. A tal fine, occorre un «provvedimento» da adottarsi entro il termine fissato per l'approvazione del bilancio di previsione, ovvero entro il 30 novembre. Tale scadenza sembra riguardare anche gli enti che hanno già licenziato il preventivo, mentre la competenza sembra essere pacificamente da attribuire ai consigli comunali. Gli unici paletti validi per tutti i comuni riguardano la maggiorazione per i servizi indivisibili, che non potrà in nessun caso essere toccata, e la predisposizione e l'invio ai contribuenti del relativo modello di pagamento (su cui, peraltro, regna l'incertezza più assoluta dopo il dissidio interpretativo fra Mef e Ifel).
Solo per chi intenda continuare ad applicare la Tarsu, è previsto un ulteriore vincolo: in tal caso, si legge nell'emendamento, «la copertura della percentuale dei costi eventualmente non coperti dal gettito del tributo deve assicurata attraverso il ricorso a risorse diverse dai proventi della tassa, derivanti dalla fiscalità generale del comune». Tale novella si inserisce in modo assai problematico nel già caotico quadro normativo della Tares, frutto di continue modifiche e stratificazioni successive.
Accanto alla disciplina generale contenuta nel dl 201/2011, infatti, il testo vigente del dl 102 ha già introdotto una modalità alternativa che dovrebbe consentire ai comuni di staccarsi da quanto previsto dal dpr 158/1999 e rispolverare i criteri delle tariffe Tarsu, ovvero prevedere un regime misto, come già sperimentato da molti comuni che in regime di Tarsu applicavano in parte i criteri della Tia. Anche nella Tares «semplificata», peraltro, vige l'obbligo di copertura integrale dei costi (art. 5, comma 3, del dl 102).
Ora, l'emendamento introduce una terza strada, ovvero la «continuità di regime» fra l'anno in corso e il 2012: in tal caso, quindi, l'obbligo di copertura integrale dei costi dovrebbe saltare. Per questi ultimi, peraltro, si pone una questione in più: è possibile modificare la tariffe applicate lo scorso anno? La formulazione dell'emendamento sembrerebbe escluderlo, imponendo di ricorrere al gettito di altri tributi/tariffe. In senso contrario, depone, però, l'avverbio «eventualmente» (articolo ItaliaOgggi del 18.10.2013).

TRIBUTI: Per i rifiuti rispunta la Tarsu. Possibile applicare anche nel 2013 tasse e tariffe dell'anno scorso. Ambiente. Via libera da un emendamento al decreto «Imu-2» - Resta in campo la maggiorazione statale.
PER LA TARES/ Confermato l'obbligo di inviare il modello precompilato ai contribuenti e di utilizzare per i pagamenti il bollettino postale o l'F24.
Indietro tutta sulla Tares, che dopo mesi di contorcimenti normativi rischia di sparire ancora prima di essere applicata. Con l'emendamento al decreto «Imu-2» (Dl 102/2013) approvato alle commissioni Bilancio e Finanze della Camera (primo firmatario Luca Pastorino) che riesuma le vecchie Tarsu e Tia si apre un'autostrada per i Comuni che intendono buttare a mare tutti i problemi del nuovo tributo e tornare al prelievo utilizzato fino all'anno scorso, nell'attesa che esca dalle nebbie la service tax prevista nel 2014.
Nei 6.700 enti che applicavano la Tarsu, questo significa rinunciare anche alla copertura integrale dei costi del servizio, imposti dalla Tares, per tornare alle vecchie forme di finanziamento. Con un unico vincolo: la Tarsu o la Tia riesumate dall'emendamento dovranno essere accompagnate dalla maggiorazione da 30 centesimi al metro quadrato, perché vale un miliardo, va allo Stato e da questo punto di vista la condizione del bilancio centrale non ammette ripensamenti.
Per artigiani, ristoratori e in genere per le attività commerciali più colpite dagli aumenti imposti dal nuovo tributo è un'ottima notizia, naturalmente. Per le amministrazioni locali si tratta invece di rifare per l'ennesima volta i calcoli, su un tributo che sta contendendo con successo all'Imu il record delle modifiche in corso d'opera. «Siamo esterrefatti e ammutoliti, ci arrendiamo», spiegano le aziende pubbliche del settore riunite in Federambiente in una nota che la butta sull'ironia (amara).
Proprio la confusione costante che circonda il tributo spingerà moltissimi Comuni a tornare sulla vecchia strada di Tarsu o Tia. Un altro emendamento al decreto «Imu-2», che nella sua versione originaria impone agli enti di spedire ai contribuenti modelli (F24 o bollettino postale) precompilati con l'importo da pagare, ha appena stabilito che in caso di mancato invio del modello non si applicano le sanzioni per «insufficiente versamento». Una regola di favore per venire incontro ai contribuenti disorientati, che però rischia di "sanare" ex ante tutti i versamenti insufficienti e aprire buchi nei conti di Comuni e aziende.
Le amministrazioni infatti hanno parecchi problemi già con la prima rata, assai meno complicata rispetto al saldo, come mostrano i casi di città che non sono ancora riuscite ad avvertire tutti i contribuenti sull'importo da pagare: è accaduto per esempio a Milano, dove il Comune ha avvertito che in questi casi non ci saranno sanzioni per i versamenti in ritardo (la scadenza era al 30 settembre), senza ovviamente parlare di quelli insufficienti.
I tanti correttivi piovuti sulla Tares, inoltre, non si sono occupati di altri problemi ancora aperti sul tributo. È il caso, per esempio, delle forme di pagamento: l'ultima rata rimane ancora vincolata a F24 e bollettino postale, e quindi non permette di utilizzare Mav, Rid e le altre modalità automatiche impiegate finora. Restano tutti da chiarire anche i criteri di calcolo "alternativi" al metodo normalizzato introdotti dallo stesso decreto «Imu-2». Tra nodi applicativi irrisolti e rischi di aumenti a grappolo, saranno quindi moltissimi i Comuni che torneranno alla Tarsu, anche se la sua mancata armonizzazione con i principi Ue (prima di tutto quello del «chi inquina paga») ne richiedono l'abolizione dal lontano 1997 (articolo Il Sole 24 Ore dell'11.10.2013).

TRIBUTI: A differenza della tassa di occupazione (costituente espressione della potestà impositiva dell’ente pubblico in relazione ad un fatto cui la legge attribuisce il valore di indice di capacità contributiva), il canone in questione (ndr: canone patrimoniale per la concessione di spazi e aree pubbliche previsto dall’art. 27 del d.lgs. 285 del 1992) ha natura di corrispettivo dovuto all’ente locale in relazione al monopolio (relativo) accordato in favore del privato su di un bene comune.
Ciò giustifica perché (mentre nel primo caso la discrezionalità dei comuni risulta fortemente limitata dalla suddivisione degli stessi in cinque classi per numero di abitanti e dalla fissazione di un minimo e un massimo), i principi relativi al canone di concessione dettati dall’art. 27, comma 8, del D.lgs. n. 285 del 1992 (codice della strada) assegnano all’ente concedente un’ampia area di discrezionalità.
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Reputa il Collegio che il criterio adottato dal Comune di fare riferimento, in metri lineari, alla proiezione ortogonale sul suolo del lato maggiore della struttura, sia del tutto aderente alla norma attributiva del potere, nella parte in cui essa indirizza l’amministrazione ad incorporare nel corrispettivo il “valore economico risultante dal provvedimento di concessione” nonché il “vantaggio che l’utente ne ricava”.
Difatti, al fine di computare il valore economico in questione, appare adeguato e ragionevole un criterio di commisurazione fondato, non sulla mera superficie occupata (la quale non è indice affidabile della potenzialità di ricavo), bensì sulle caratteristiche dimensionali dell’impianto, elemento oggettivo che contempera non arbitrariamente l’interesse particolare del concessionario con le molteplici esigenze connesse all’uso pubblico.
Il primo motivo si appunta sulla previsione di regolamento comunale che, nel disciplinare l’applicazione del canone patrimoniale per la concessione di spazi e aree pubbliche previsto dall’art. 27 del d.lgs. 285 del 1992, individua quale criterio per la determinazione delle tariffe, sia per i cartelloni pubblicitari che per le pensiline: “la proiezione ortogonale sul suolo del lato maggiore della porzione di struttura predisposta per l’installazione dei messaggi pubblicitari al metro lineare”.
All’uopo, si lamenta che il nuovo metodo di calcolo sarebbe in contrasto con i parametri fissati dall’art. 27 citato, dal momento che esso non potrebbe certo considerarsi riferito all’effettiva insistenza sul suolo, considerato che, se un’area può occupare dello spazio e incidere sul suolo, lo stesso non potrebbe dirsi di una linea (ovvero, della base dell’impianto, espressa in metri lineari). Né potrebbe rilevare, in senso contrario, la presunta remuneratività di un impianto di maggior superficie espositiva, posto che la ratio dell’imposizione sull’occupazione di suolo pubblico non sarebbe la pubblica partecipazione al reddito degli impianti, bensì il corrispettivo per l’utilizzo di una porzione di suolo pubblico.
Per contro, il criterio previsto dal regolamento del 2003, che fissava il canone in considerazione dei metri quadrati risultanti dall’area ottenuta con la proiezione ortogonale sul suolo del mezzo istallato, sarebbe stato effettivamente parametrato sull’insistenza sul suolo, poiché, considerando sia la lunghezza della base che lo spessore dell’impianto, veniva identificata una specifica porzione di spazio sottratta dal cartello all’uso pubblico del suolo.
Per gli stessi motivi (ovvero, per violazione del parametro dell’effettiva soggezione sul suolo posto dall’art. 27 del d.lgs. 285/1992), sarebbe, altresì, illegittima anche l’introduzione della differenziazione tariffaria per l’ipotesi della pubblicità mono e bifacciale (sia sulle pensiline che sui poster): la doppia esposizione, infatti, non implicherebbe occupazione di una porzione di strada maggiore rispetto a quella singola.
Il motivo non può essere accolto.
Occorre premettere che, a differenza della tassa di occupazione (costituente espressione della potestà impositiva dell’ente pubblico in relazione ad un fatto cui la legge attribuisce il valore di indice di capacità contributiva), il canone in questione ha natura di corrispettivo dovuto all’ente locale in relazione al monopolio (relativo) accordato in favore del privato su di un bene comune. Ciò giustifica perché (mentre nel primo caso la discrezionalità dei comuni risulta fortemente limitata dalla suddivisione degli stessi in cinque classi per numero di abitanti e dalla fissazione di un minimo e un massimo), i principi relativi al canone di concessione dettati dall’art. 27, comma 8, del D.lgs. n. 285 del 1992 (codice della strada) assegnano all’ente concedente un’ampia area di discrezionalità.
La norma da ultimo citata, nel dettaglio, statuisce che: “Nel determinare la misura della somma si ha riguardo alle soggezioni che derivano alla strada o autostrada, quando la concessione costituisce l’oggetto principale dell’impresa, al valore economico risultante dal provvedimento di autorizzazione o concessione e al vantaggio che l’utente ne ricava". Orbene, richiamata la natura del canone in questione, reputa il Collegio che il criterio adottato dal Comune di fare riferimento, in metri lineari, alla proiezione ortogonale sul suolo del lato maggiore della struttura, sia del tutto aderente alla norma attributiva del potere, nella parte in cui essa indirizza l’amministrazione ad incorporare nel corrispettivo il “valore economico risultante dal provvedimento di concessione” nonché il “vantaggio che l’utente ne ricava”.
Difatti, al fine di computare il valore economico in questione, appare adeguato e ragionevole un criterio di commisurazione fondato, non sulla mera superficie occupata (la quale non è indice affidabile della potenzialità di ricavo), bensì sulle caratteristiche dimensionali dell’impianto, elemento oggettivo che contempera non arbitrariamente l’interesse particolare del concessionario con le molteplici esigenze connesse all’uso pubblico.
Parimenti deve dirsi quanto al rilievo accordato dal regolamento all’utilizzo mono -facciale o bifacciale della struttura, poiché è finanche intuitivo che tale doppia proiezione porta seco un maggiore valore di realizzo economico (TAR Lombardia-Milano, Sez. I, sentenza 10.10.2013 n. 2277 - link a www.giustizia-amministrativa.it).

TRIBUTI: G.U. 04.10.2013 n. 233 "Ripartizione del contributo ai comuni per il ristoro del minor gettito IMU 2013" (Ministero dell'Interno, decreto 27.09.2013).

TRIBUTI: Sconti senza paletti. Niente condizioni sui bonus Ici. Ctr: agevolazioni svincolate da obblighi dichiarativi.
Un comune non può subordinare un'agevolazione Ici a un obbligo dichiarativo non previsto dalla legge statale. In ogni caso, non può dichiararsi la decadenza dal beneficio del soggetto che non abbia adempiuto a tale onere supplementare. Gli avvisi di accertamento emessi dall'ente locale sulla base di tale disposizione regolamentare risultano quindi viziati da eccesso di potere.
È quanto ha stabilito la Ctp di Campobasso con la sentenza 01.10.2013 n. 144/1/13.
Il caso in questione vedeva due fratelli ricorrere contro una serie di rettifiche operate dall'ufficio tributi comunale in materia di Ici.
I ricorrenti avevano adibito gratuitamente un immobile ad abitazione principale dei propri genitori. Tuttavia, il comune aveva proceduto alla contestazione fiscale, in quanto il regolamento Ici adottato dall'amministrazione prevedeva l'obbligo della presentazione di apposita preventiva dichiarazione ai fini dell'applicazione dell'esenzione sulla prima casa concessa in uso gratuito a parenti e/o affini entro il 1° grado.
Una tesi che non trova però concorde i giudici molisani. Il dl n. 223/2006, in un'ottica di semplificazione degli adempimenti, aveva infatti soppresso l'obbligo di presentare la dichiarazione Ici. «La pretesa del comune di Campobasso di sottoporre il riconoscimento dell'agevolazione prima casa per parenti e affini alla presentazione di una dichiarazione preventiva», spiega la sentenza, «risulta assai poco coerente con il complesso sistema impositivo dell'Ici». Anche la Cassazione, con la pronuncia n. 13151 del 28.05.2010, si era espressa in tal senso.
Peraltro, secondo la Ctp, il comune ha anche violato il principio di collaborazione tra cittadini ed ente impositore previsto dall'articolo 10 della legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente). «Il rispetto di tale principio e della regola del preventivo contraddittorio», osservano i magistrati tributari, «avrebbe consentito una rapida chiarificazione della posizione dei due contribuenti ed evitato i costi (in termini di lavoro, tempo e denaro) connessi agli accertamenti e ai procedimenti giudiziari in corso». Da qui l'annullamento degli avvisi impugnati e la condanna dell'ente alle spese di lite (articolo ItaliaOggi del 04.10.2013).

TRIBUTI: La tassa sui rifiuti è sempre dovuta.
In tema di Tarsu-Tia, lo smaltimento dei rifiuti ordinari in maniera autonoma, a proprie spese, insieme a quelli speciali, non esonera l'azienda dal pagamento della tassa comunale. L'obbligo di versamento scatta comunque, al di là del fatto che si utilizzi il servizio pubblico o meno.
Sono le conclusioni che si leggono nella sentenza 27.09.2013 n. 89/22/13 emessa dalla Sez. XXII della Ctr Lombardia.
Nella sentenza menzionata, il collegio regionale lombardo capovolge la decisione dei colleghi di prima istanza della Ctp di Milano, che avevano annullato la pretesa del comune di Varedo, e stabilisce che la tassa sui rifiuti è comunque dovuta, indipendentemente dall'utilizzo del servizio pubblico.
«In tema di autosmaltimento», osservano i giudici meneghini, «il costo relativo alla gestione dei rifiuti solidi urbani e di quelli assimilabili grava sui cittadini indipendentemente dal fatto che si utilizzi il servizio medesimo».
Infatti, la Commissione precisa che il tributo è rapportato unicamente alla superficie occupata a qualsiasi uso destinata; solo per i rifiuti speciali, tossici, pericolosi o nocivi, il produttore è obbligato allo smaltimento in proprio, con l'esonero dal tributo, ferma restando la tassazione sui rifiuti ordinari.
La legittimità della richiesta è suffragata dal fatto che il comune si sia attenuto alle superfici dichiarate dalla società, sulla base della denuncia dalla stessa prodotta.
Nel caso specifico, anche gli imballaggi sono stati ricondotti dal comune alla categoria dei rifiuti speciali non pericolosi e pertanto assimilabili agli urbani (articolo ItaliaOggi Sette del 24.02.2014).

ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: Rito tributario, atti pubblici. A processo finito sempre possibile conoscere i documenti. La sentenza del Consiglio di stato sul diritto di accesso a conclusione dei procedimenti.
Deve ritenersi sussistente il diritto di accedere agli atti di un procedimento tributario ormai concluso.
Lo ha stabilito la IV Sez. del Consiglio di Stato con sentenza 26.09.2013 n. 4821.
I giudici amministrativi hanno osservato che sebbene l'art. 24, della legge 241/1990 vada a escludere il diritto d'accesso nei procedimenti tributari, per i quali restano ferme le particolari norme che li regolano, «è da ritenere che la norma debba essere intesa, secondo una lettura della disposizione costituzionalmente orientata, nel senso che la inaccessibilità agli atti di cui trattasi sia temporalmente limitata alla fase di pendenza del procedimento tributario, non rilevandosi esigenze di segretezza nella fase che segue la conclusione del procedimento con l'adozione del procedimento definitivo di accertamento dell'imposta dovuta sulla base degli elementi reddituali che conducono alla quantificazione del tributo. In ragione di ciò deve riconoscersi il diritto di accesso qualora l'amministrazione abbia concluso il procedimento, con l'emanazione del provvedimento finale».
È stato poi osservato che si profilano precisi obblighi in capo al concessionario alla riscossione, infatti ai sensi dell'art. 26 del dpr 29.09.1973, n. 602, recante disposizioni sulla riscossione delle imposte sul reddito, «il concessionario deve conservare per cinque anni la matrice o la copia della cartella con la relazione dell'avvenuta notificazione o l'avviso del ricevimento e ha l'obbligo di farne esibizione su richiesta del contribuente o dell'amministrazione».
Pertanto i giudici di Palazzo Spada hanno evidenziato come la cartella esattoriale costituisca presupposto di procedure esecutive e, quindi, risulta strumentale alla tutela dei diritti del contribuente la richiesta di accesso alla cartella, in tutte le forme consentite dall'ordinamento giuridico considerate più rispondenti ed opportune e quindi essa deve essere rilasciata, in copia, dalla società concessionaria al contribuente che abbia proposto, o voglia proporre ricorso, avverso atti esecutivi iniziati nei suoi confronti.
Una tesi diversa andrebbe a determinare una vera e propria limitazione all'esercizio della difesa in giudizio del contribuente, o, comunque, rendere estremamente difficoltosa la tutela giurisdizionale del contribuente che dovrebbe impegnarsi in una defatigante ricerca delle copie delle cartelle. E una tale limitazione finirebbe col collidere con i principi costituzionali posti a garanzia della tutela giurisdizionale, oltre che con il principio, di rango costituzionale, di razionalità (articolo ItaliaOggi del 02.11.2013).

ATTI AMMINISTRATIVI - TRIBUTI: Equitalia di vetro. Accesso alle cartelle esattoriali. A contenzioso concluso.
Equitalia non può negare l'accesso alle cartelle esattoriali se la richiesta riguarda atti di un procedimento tributario concluso.
Lo ha sancito il Consiglio di Stato, Sez. IV, con la sentenza 26.09.2013 n. 4821.
La controversia verte sulla richiesta di accesso proposta da un contribuente nei confronti del concessionario della riscossione, avente ad oggetto l'integrale produzione di ciascuna cartella esattoriale per consentire all'interessato di conoscere il complessivo ammontare e le relative causali delle pretese fiscali o tributarie a suo nome.
L'istanza era stata rigettata dal momento che si trattava di procedimenti tributari e che la richiesta del contribuente riguardava ben 55 cartelle di pagamento.
Il Consiglio di stato ritiene il diniego illegittimo.
Infatti, sebbene l'art. 24, legge n. 241 del 1990 escluda il diritto d'accesso, tra l'altro, nei procedimenti tributari, per i quali restano ferme le particolari norme che li regolano, è da ritenere che questa norma debba essere intesa, secondo una lettura della disposizione costituzionalmente orientata, nel senso che «l'inaccessibilità agli atti di cui trattasi sia temporalmente limitata alla fase di pendenza del procedimento tributario, non rilevandosi esigenze di segretezza nella fase che segue la conclusione del procedimento con l'adozione del procedimento definitivo di accertamento dell'imposta dovuta sulla base degli elementi reddituali che conducono alla quantificazione del tributo».
Deve, quindi, riconoscersi il diritto di accesso qualora l'Amministrazione abbia concluso il procedimento con l'emanazione del provvedimento finale e quindi, in via generale, deve ritenersi sussistente il diritto di accedere agli atti di un procedimento tributario ormai concluso.
Secondo il Collegio, dal momento che la cartella esattoriale costituisce presupposto di procedure esecutive, la richiesta di accesso è strumentale alla tutela dei diritti del contribuente in tutte le forme consentite dall'ordinamento giuridico ritenute più rispondenti e opportune. Ritenere diversamente implicherebbe, sostanzialmente, introdurre una limitazione all'esercizio della difesa in giudizio del contribuente, o, in ogni caso, rendere estremamente difficoltosa la tutela giurisdizionale del contribuente che dovrebbe impegnarsi in una faticosa ricerca delle copie delle cartelle. Questa limitazione colliderebbe con i principi costituzionale che garantiscono la tutela giurisdizionale, e con il principio, di rango costituzionale, di razionalità (articolo ItaliaOggi Sette del 14.10.2013).